隴上稅語(yǔ)注：

1,、這是一起典型的個(gè)人以股權(quán)參與上市公司定向增發(fā)案例,，即張某將其持有的X公司30%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給上市企業(yè)Y公司，獲取的是上市公司定向增發(fā)的股票3000多萬(wàn)股,，價(jià)值5億元,。張某股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格5億元，其股權(quán)原值2600多萬(wàn)元,，應(yīng)納個(gè)人所得稅約為（50000-2600）×20%=9480（萬(wàn)元）,。該筆稅款在張某轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)就已經(jīng)確定。

2,、根據(jù)財(cái)稅〔2015〕41號(hào),，該股權(quán)轉(zhuǎn)讓納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為“個(gè)人以非貨幣性資產(chǎn)投資，應(yīng)于非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓,、取得被投資企業(yè)股權(quán)時(shí),，確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的實(shí)現(xiàn)?！薄凹{稅人一次性繳稅有困難的,，可合理確定分期繳納計(jì)劃并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案后,，自發(fā)生上述應(yīng)稅行為之日起不超過(guò)5個(gè)公歷年度內(nèi)（含）分期繳納個(gè)人所得稅?！?/span>41號(hào)文件并未要求平均繳納個(gè)稅,。從文中可以看出，當(dāng)?shù)卦试S納稅人前四年繳納稅款為0,，最后一年一次性繳納,。本號(hào)也發(fā)過(guò)幾個(gè)案例也是如此處理。

3,、張某獲取Y上市企業(yè)3000多萬(wàn)股股票的價(jià)格為每股10多元,，此股票雖然有限售期，但并不不屬于個(gè)人所得稅中的應(yīng)稅限售股,。假設(shè)張某出售股票的價(jià)格為每股30元,，股票售價(jià)與其成本10多元之間的差額并不需要個(gè)人所得稅。

4,、但假設(shè)張某以2元的價(jià)格出售股票，股票售價(jià)與其成本10多元之間的差額屬于其股票的投資損失,，由于目前個(gè)人所得稅并沒(méi)有特殊性稅務(wù)處理的規(guī)定,，此損失沒(méi)法得到彌補(bǔ)。如有,，比照企業(yè)所得稅的特殊性稅務(wù)處理,，則張某出售X公司股權(quán)所得可遞延至出售Y上市企業(yè)股票時(shí)，為：2元/股×3000多萬(wàn)股-股權(quán)原值2600多萬(wàn)元,。但現(xiàn)在只能是：張某轉(zhuǎn)讓X股權(quán)所得50000萬(wàn)元-2600多萬(wàn)元需要繳納個(gè)稅,，而張某轉(zhuǎn)讓Y公司股票的損失（2元-10多元）×3000多萬(wàn)股無(wú)法得到彌補(bǔ)。張某不愿意納稅的原因就在于此,。尤其在股價(jià)暴跌時(shí),，有可能股票出售收入還不足以納稅，這樣的情況其實(shí)并不少見(jiàn),。

5,、和大多數(shù)上市公司收購(gòu)資產(chǎn)一樣，本案也有對(duì)賭協(xié)議,，好在張某業(yè)績(jī)對(duì)賭完成了,。如果沒(méi)完成，張某股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得中能不能扣除需要補(bǔ)償上市公司的部分,？本號(hào)發(fā)過(guò)不少對(duì)賭協(xié)議案例,。在廣州稅務(wù)處理的李菊蓮與華聞傳媒案例中，稽查局是認(rèn)可扣除的,。

6,、X公司在改制過(guò)程中,，曾以留存收益轉(zhuǎn)增資本，此時(shí)需要納稅,，故才可以作為股權(quán)原值扣除,。但以前廣東省有優(yōu)惠政策，此部分個(gè)稅可以免征,。

7,、本案是上級(jí)移交的案件。昨天的公眾號(hào)發(fā)布了中國(guó)稅務(wù)報(bào)報(bào)道的天津稅務(wù)對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅務(wù)監(jiān)管的“三步工作法”,，說(shuō)明各地對(duì)資本交易的監(jiān)管越來(lái)越嚴(yán)了,。

8、受各種因素影響,，今年各地稅源非常緊張,，加強(qiáng)對(duì)“雙高”群體的稅收監(jiān)管是必然的。

總之,，此案看點(diǎn)頗多,，值得學(xué)習(xí)。

已作納稅備案,，交易人為何爽約,？

作者：本報(bào)記者 張雪濤

案源信息顯示，張某在完成巨額股權(quán)交易后,，曾向稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行了分期繳納個(gè)人所得稅備案,。但是，備案到期,，其卻并未如約足額申報(bào)繳納稅款,，張某為何爽約？其中有何蹊蹺,？

近期,，國(guó)家稅務(wù)總局廣州市稅務(wù)局稽查局根據(jù)上級(jí)移交的案源線索，對(duì)張某轉(zhuǎn)讓企業(yè)股權(quán)涉嫌少繳個(gè)人所得稅案件實(shí)施核查,。檢查人員詳查細(xì)審,，僅用1月時(shí)間，即充分掌握了5年前這起大額股權(quán)交易的全部細(xì)節(jié),，確認(rèn)了張某少繳稅款的事實(shí),，最終依法對(duì)其作出補(bǔ)繳稅款、加收滯納金8000多萬(wàn)元的處理決定,，確保了涉案股權(quán)交易稅款不流失,。

已作備案，為何少繳稅款

今年4月,，廣州市稅務(wù)局稽查局接到上級(jí)下發(fā)的高收入自然人張某涉嫌少繳個(gè)人所得稅款的疑點(diǎn)線索,。線索顯示,，張某在2016年曾發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，其將所持有的X公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給上市企業(yè)Y公司,。張某當(dāng)時(shí)就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得分期繳納個(gè)人所得稅事項(xiàng)在稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行了備案,，承諾分期繳納稅款。但張某期滿后卻未如約,、如數(shù)繳納個(gè)人所得稅,。

接到線索后，廣州市稅務(wù)局稽查局迅速組織骨干力量成立專案組,，對(duì)相關(guān)情況調(diào)查研判,。

張某2016年向廣州市稅務(wù)機(jī)關(guān)所作的分期繳納個(gè)人所得稅備案信息顯示：張某向Y公司轉(zhuǎn)讓X公司股權(quán)的應(yīng)納稅所得額為5億多元，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅1億多元,，計(jì)劃在5個(gè)公歷年度內(nèi)分期繳納,，其中2016年—2019年計(jì)劃繳納金額為零元，2020年計(jì)劃全額繳納稅款,。

檢查人員發(fā)現(xiàn),，2020年繳稅備案到期后，張某并未按備案約定時(shí)間申報(bào)繳納稅款,，直至今年2月,，才開(kāi)始向廣州市稅務(wù)機(jī)關(guān)就該筆股權(quán)轉(zhuǎn)讓申報(bào)繳納個(gè)人所得稅，并且申報(bào)繳納的稅款僅為5000多萬(wàn)元,，與備案時(shí)承諾的應(yīng)繳1億多元稅款額,，相差了一半,。

既然張某在股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易完成后主動(dòng)向稅務(wù)部門(mén)進(jìn)行了分期繳納個(gè)人所得稅備案,，說(shuō)明其對(duì)自己的納稅義務(wù)是知曉并愿意承擔(dān)的，但是為什么備案到期后,，卻未按時(shí),、足額申報(bào)繳納稅款呢？

回溯調(diào)查,，復(fù)盤(pán)交易全貌

檢查人員決定從案件的源頭——張某這項(xiàng)股權(quán)交易實(shí)施核查,，通過(guò)還原股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易過(guò)程、準(zhǔn)確掌握交易細(xì)節(jié),，為解開(kāi)謎團(tuán),、查處案件奠定基礎(chǔ)。

案源信息顯示,，張某這項(xiàng)股權(quán)交易與上市企業(yè)Y公司有關(guān),。按照證監(jiān)會(huì)規(guī)定，上市公司份額較大的股權(quán)轉(zhuǎn)讓活動(dòng),，相關(guān)信息須于公司年報(bào)等途徑公開(kāi)披露,，這為專案組調(diào)查獲取張某股權(quán)交易真實(shí)情況帶來(lái)了便利,。

經(jīng)過(guò)大量的信息梳理和查詢工作后，專案組終于在海量公告信息中找到這起股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的詳細(xì)情況：張某將所持有的X公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給Y公司,，轉(zhuǎn)讓對(duì)價(jià)為5億余元,，該對(duì)價(jià)全部由Y上市公司通過(guò)定向增發(fā)3000多萬(wàn)股股票的方式支付，每股單價(jià)10多元,。交易完成后,，X公司完成股東變更登記手續(xù)，張某按協(xié)議取得Y公司3000多萬(wàn)股新增上市股份,。

檢查人員了解到,，此次交易中，張某與Y公司還簽署了盈利預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議,。雙方約定,，X公司在交易后3年內(nèi)需達(dá)到雙方約定的業(yè)績(jī)目標(biāo)，否則張某需要把取得的部分Y公司股份返還作為業(yè)績(jī)補(bǔ)償,。在3年的業(yè)績(jī)承諾期內(nèi),，張某獲得的Y公司股份處于限售狀態(tài)，將根據(jù)X公司承諾業(yè)績(jī)的實(shí)現(xiàn)情況解鎖,，因此,，張某在股權(quán)交易后，無(wú)法馬上在股票市場(chǎng)出售所獲得的Y公司股票,。

了解這些交易細(xì)節(jié)后,，要確認(rèn)張某在該交易中的收入情況，專案組還需要核實(shí)張某對(duì)X公司承諾業(yè)績(jī)的最終實(shí)現(xiàn)情況,。于是,，檢查人員繼續(xù)對(duì)Y公司隨后3年的相關(guān)經(jīng)營(yíng)信息實(shí)施核查，終于發(fā)現(xiàn),，Y公司在后續(xù)發(fā)布的盈利情況專項(xiàng)審核報(bào)告中,，披露了X公司在業(yè)績(jī)承諾期2016年—2018年間實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)情況，這些數(shù)據(jù)顯示張某與Y公司股權(quán)交易時(shí)的業(yè)績(jī)承諾標(biāo)準(zhǔn)已實(shí)現(xiàn)——張某無(wú)需返還股份對(duì)Y公司進(jìn)行補(bǔ)償,。

通過(guò)核實(shí)這一信息,，專案組確定，張某在2016年向Y公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)取得收入共計(jì)5億多元,，這一事實(shí)確鑿無(wú)誤,。

由于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得是由股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減去股權(quán)原值和合理稅費(fèi)計(jì)算得出，要準(zhǔn)確核算張某應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅,，還需要知道張某轉(zhuǎn)讓的X公司股權(quán)原值以及交易成本等情況,。

為了核實(shí)張某持有的X公司股權(quán)的原值，檢查人員又仔細(xì)查閱了Y公司披露的該項(xiàng)交易長(zhǎng)達(dá)400多頁(yè)的交易方案,，終于在交易報(bào)告中“標(biāo)的企業(yè)歷史沿革信息”這一章節(jié)找到了有價(jià)值信息,。

交易報(bào)告顯示,，X公司成立于2011年，張某作為股東,，當(dāng)時(shí)出資20多萬(wàn)元,，持股比例51%。隨后的三四年中,，在經(jīng)歷了數(shù)次增資和減資后,，至2014年張某持有X公司股權(quán)的實(shí)際出資額為350多萬(wàn)元。

2015年,，X公司企業(yè)性質(zhì)變更為股份公司,，張某以貨幣出資額和企業(yè)未分配利潤(rùn)等合計(jì)凈資產(chǎn)共2600多萬(wàn)元作為出資額，共計(jì)持有X公司股份1000多萬(wàn)股,，持股比例30%,。此后，直至與Y公司發(fā)生股權(quán)交易,，張某持有的X公司股份未再發(fā)生變化,。

至此，張某該項(xiàng)股權(quán)交易的情況全部浮出水面,。結(jié)合張某取得的X公司股份的價(jià)值,，以及與Y公司進(jìn)行股權(quán)交易對(duì)價(jià)的情況，檢查人員進(jìn)行了初步測(cè)算,，張某該項(xiàng)股權(quán)交易應(yīng)繳納的稅款應(yīng)為1億多元,，其目前只申報(bào)繳納了5000多萬(wàn)元，少繳稅款5000多萬(wàn)元,。

釋法糾錯(cuò),，追征巨額稅款

充分掌握涉案股權(quán)交易情況，并根據(jù)調(diào)查獲取的交易數(shù)據(jù)核實(shí)張某應(yīng)繳稅款數(shù)額后,，接下來(lái),，按照核查程序,，專案組需要與涉案人員張某取得聯(lián)系,，向其送達(dá)《稅務(wù)檢查通知書(shū)》，依法繼續(xù)核查,，追征稅款,。但此時(shí)檢查人員卻發(fā)現(xiàn)無(wú)法與張某取得聯(lián)系。

專案組迅速啟動(dòng)稅警聯(lián)合辦案機(jī)制,，將相關(guān)情況向公安機(jī)關(guān)進(jìn)行了通報(bào),，在公安機(jī)關(guān)的協(xié)作下，檢查人員很快與張某取得了聯(lián)系,，依法向其送達(dá)了《稅務(wù)檢查通知書(shū)》,。

聽(tīng)了檢查人員講述的情況后,，張某向檢查人員表示，會(huì)盡力配合稅務(wù)機(jī)關(guān)核查,，并按檢查人員的要求提供了納稅清單,、股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、X公司變更為股份公司相關(guān)審計(jì)報(bào)告,，以及Y公司股票持有清單等涉案資料,。

經(jīng)核驗(yàn)，張某提供的相關(guān)資料中,，其取得X公司股份的出資情況,、與Y公司股權(quán)交易對(duì)價(jià)和取得股票等情況，均與檢查人員前期調(diào)查獲得的信息相符,。

那么,，張某2020年為什么沒(méi)有如約足額申報(bào)繳納稅款呢？

檢查人員隨后約談了張某,，經(jīng)過(guò)溝通,，解開(kāi)了疑團(tuán)。原來(lái),，該項(xiàng)股權(quán)交易時(shí),，由于張某對(duì)X公司有業(yè)績(jī)承諾，因此取得Y公司股票時(shí),，股票處于限制交易狀態(tài),，不能立刻變現(xiàn)。交易發(fā)生3年后,，張某持有的Y公司股票雖解禁,，但由于股票市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)，解禁后的股票價(jià)格與幾年前股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易時(shí)相比下跌了不少,。于是,，張某就想先等一等，待股票價(jià)格上漲出售后,，再進(jìn)行納稅申報(bào),，因此沒(méi)有按備案約定進(jìn)行申報(bào)。

此外,，張某還認(rèn)為,，其股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的收入核算應(yīng)該以實(shí)際轉(zhuǎn)讓取得的現(xiàn)金收入為準(zhǔn)，即按照解禁時(shí)點(diǎn)而不是股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)點(diǎn)的價(jià)格申報(bào)繳納稅款,，基于這種認(rèn)識(shí),，他在今年初申報(bào)時(shí)，只繳納了個(gè)人所得稅5000多萬(wàn)元。

對(duì)此,，專案組檢查人員結(jié)合政策法規(guī)對(duì)張某進(jìn)行了政策輔導(dǎo),。檢查人員表示，張某股權(quán)交易所得的確認(rèn)及稅款繳納情況,，適用《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人非貨幣性資產(chǎn)投資有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕41號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱“41號(hào)文”）中第一條和第二條規(guī)定,。

張某的這起股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易，屬于通過(guò)轉(zhuǎn)讓X公司股權(quán)獲得收入,，并通過(guò)取得Y公司股票對(duì)其進(jìn)行投資,。在交易中，投資和獲得Y公司股票兩個(gè)經(jīng)濟(jì)行為同時(shí)發(fā)生,。因此,，在張某轉(zhuǎn)讓X公司股權(quán)并獲得Y公司股票時(shí)，該項(xiàng)交易的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入即已實(shí)現(xiàn),。按規(guī)定,，應(yīng)以轉(zhuǎn)讓發(fā)生時(shí)的公允交易價(jià)格確定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。在此項(xiàng)交易中,，張某獲得的Y公司股份對(duì)價(jià)即為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入,，其減除取得X公司股權(quán)的成本和合理稅費(fèi)后的余額為應(yīng)納稅所得額，并按此計(jì)算繳納個(gè)人所得稅,。因此,，張某按照股票解禁時(shí)點(diǎn)交易價(jià)格確認(rèn)交易收入的做法是錯(cuò)誤的，不符合稅法規(guī)定,。

此外,，檢查人員還向張某表示，專案組在對(duì)張某股權(quán)交易的相關(guān)資料和情況核查的過(guò)程中,，發(fā)現(xiàn)張某因?yàn)椴涣私舛愂諆?yōu)惠政策,，存在應(yīng)享未享稅收優(yōu)惠情況。

檢查人員解釋說(shuō),，X公司是高新技術(shù)企業(yè),，在變更為股份公司過(guò)程中，張某以貨幣出資額350多萬(wàn)元和未分配利潤(rùn),、盈余公積等共2300多萬(wàn)元,，最終合計(jì)2600多萬(wàn)元作為對(duì)X公司最終實(shí)際出資。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第67號(hào)法規(guī)第十五條規(guī)定：“被投資企業(yè)以資本公積,、盈余公積,、未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本,，個(gè)人股東已依法繳納個(gè)人所得稅的,，以轉(zhuǎn)增額和相關(guān)稅費(fèi)之和確認(rèn)其新轉(zhuǎn)增股本的股權(quán)原值。”按規(guī)定,，張某對(duì)X公司新增出資的2300萬(wàn)元,，可以在本次股權(quán)交易時(shí)并入資產(chǎn)原值,，并在計(jì)算股權(quán)交易所得時(shí)一并扣除。因此,，張某本次股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的股權(quán)原值應(yīng)該是2600多萬(wàn)元,，而張某之前在自行申報(bào)時(shí)，由于不了解上述優(yōu)惠政策,，將交易股權(quán)成本填報(bào)為1700多萬(wàn)元,，少扣除股權(quán)成本910萬(wàn)元。

面對(duì)檢查人員客觀公正的調(diào)查結(jié)論,、嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致的工作作風(fēng),，以及專業(yè)、耐心的稅收政策輔導(dǎo),，張某最終心服口服,，認(rèn)可了檢查人員的處理意見(jiàn)，配合檢查工作,，最終補(bǔ)繳了個(gè)人所得稅和滯納金共計(jì)8000多萬(wàn)元,，至此，案件順利查結(jié),。

（參與采寫(xiě)人員：伍美紅 蔡章梅 明安杰）

延伸觸角,，消除盲點(diǎn)

作者：國(guó)家稅務(wù)總局廣州市稅務(wù)局稽查局局長(zhǎng) 李平

■稅案評(píng)析

本案是一起較為典型的高收入自然人股權(quán)交易后少繳個(gè)人所得稅案件，具有時(shí)間跨度長(zhǎng),、涉及稅額大等特點(diǎn),。

本案順利查結(jié)，為稅務(wù)機(jī)關(guān)今后加強(qiáng) “兩高”（高收入,、高資產(chǎn)）群體類似股權(quán)交易稅收監(jiān)管,，防止稅款流失，提供了有益啟示,。

延伸信息觸角,，加強(qiáng)源頭管理。為強(qiáng)化“兩高”群體股權(quán)交易稅收管理,，消除監(jiān)管盲區(qū),，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)與市場(chǎng)管理、證券監(jiān)管等部門(mén)加強(qiáng)協(xié)作,，進(jìn)一步完善信息傳遞機(jī)制,，及時(shí)獲得轄區(qū)企業(yè)股東變更、上市公司定向增發(fā)股票,、股權(quán)置換和股權(quán)轉(zhuǎn)讓等涉稅信息,。同時(shí)，加大這些活動(dòng)所涉及自然人的個(gè)人所得稅申報(bào)信息篩查分析力度，如發(fā)現(xiàn)相關(guān)交易人員未及時(shí)申報(bào)或未進(jìn)行個(gè)人所得稅備案時(shí),，及時(shí)跟進(jìn),，對(duì)相關(guān)股權(quán)交易實(shí)施稅收核查，防止稅款流失,。

加強(qiáng)備案跟蹤,，防范欠繳風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易后,，因股權(quán)限售暫未獲得現(xiàn)金或現(xiàn)金對(duì)價(jià)不足以繳納稅款,，已按規(guī)定辦理個(gè)人所得稅備案的自然人納稅人，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)建立備案臺(tái)賬,，對(duì)備案事項(xiàng)實(shí)施跟蹤管理：備案期內(nèi),，定期核查備案股權(quán)交易動(dòng)態(tài)，核實(shí)備案人員是否有減持股票取得收入后,，未按分期繳稅約定申報(bào)的情況,；對(duì)于備案到期的納稅人，及時(shí)跟進(jìn),，敦促其如期足額申報(bào),。通過(guò)建立臺(tái)賬跟蹤管理制度，對(duì)備案事項(xiàng)實(shí)行全程管理,，防范納稅人因疏忽或政策理解錯(cuò)誤等原因,，發(fā)生少繳、未繳稅款情況,。

加強(qiáng)原值審核,，準(zhǔn)確計(jì)算稅款。自然人股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收管理中,，股權(quán)原值的確定非常關(guān)鍵,。轉(zhuǎn)讓股權(quán)原值如核算不準(zhǔn)，會(huì)直接影響稅款數(shù)額,，給交易方造成損失或?qū)е露惪盍魇?。本案中，涉案人員即是因?yàn)閷?duì)政策理解不到位,，申報(bào)股權(quán)原值時(shí)少算了910萬(wàn)元股權(quán)成本,，所幸被檢查人員及時(shí)發(fā)現(xiàn)避免了損失。因此,，稅務(wù)機(jī)關(guān)在監(jiān)管自然人股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易,、確認(rèn)股權(quán)原值時(shí)，須多方調(diào)查,，掌握相關(guān)股權(quán)的取得成本和歷史交易等情況,，并結(jié)合第三方資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告等公允性較強(qiáng)的資料,，準(zhǔn)確核定被交易股權(quán)原值，以確保稅款計(jì)算無(wú)誤,。

來(lái)源：《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》2022年11月01日,，版次：06