建筑業(yè)是國(guó)民經(jīng)濟(jì)的主要行業(yè)之一,，其會(huì)計(jì)信息質(zhì)量對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)有著重要影響,，而水電施工企業(yè)又是建筑業(yè)中的重要行業(yè),。在由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)后,，建筑行業(yè)實(shí)行了招投標(biāo)制,，建筑合同被廣泛用于建筑產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售，以合同確定客戶和承包商的經(jīng)濟(jì)關(guān)系,，明確雙方的權(quán)利和義務(wù),，并作為客戶支付工程款、承包商結(jié)算工程款的法律依據(jù),。執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則是水電施工企業(yè)加強(qiáng)施工項(xiàng)目成本管理的重要組成部分,；而財(cái)政部于1998年發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――建造合同》（以下稱舊準(zhǔn)則），于2006年2月發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)―建造合同》（CAS15）,，建造合同出臺(tái)目的是為了規(guī)范建筑工程的會(huì)計(jì)核算,，與國(guó)際慣例接軌，并最大限度地預(yù)測(cè)與減少經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，體現(xiàn)了會(huì)計(jì)穩(wěn)健性原則,，保證了信息披露的準(zhǔn)確可靠,。建造合同準(zhǔn)則的執(zhí)行能夠提供更準(zhǔn)確、與決策更相關(guān)的成本信息,，能夠更好地加強(qiáng)工程項(xiàng)目成本管理,。本文通過學(xué)習(xí)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和在實(shí)際工作中運(yùn)用建造合同準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)核算積累的經(jīng)驗(yàn)，針對(duì)水電施工企業(yè)執(zhí)行建造合同中存在的若干問題,，結(jié)合實(shí)際提出解決若干問題的基本思路,，進(jìn)行問題研究，希望對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)有所裨益,。

一,、新舊建造合同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之對(duì)比

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將建造合同定義為：為建造一項(xiàng)資產(chǎn)或者在設(shè)計(jì)、技術(shù),、功能,、最終用途等方面密切相關(guān)的數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)而訂立的合同,。建造合同按照所含風(fēng)險(xiǎn)的承擔(dān)者不同分為固定造價(jià)合同與成本加成合同,。固定造價(jià)合同指按照固定的合同價(jià)或固定單價(jià)確定工程價(jià)款的建造合同。成本加成合同,，是指以合同允許或其他方式議定的成本為基礎(chǔ),，加上該成本的一定比例或定額費(fèi)用確定工程價(jià)款的建造合同。前者的風(fēng)險(xiǎn)主要由建造承包商承擔(dān),，后者主要由發(fā)包方承擔(dān),。有關(guān)建造合同的核算辦法，在舊準(zhǔn)則中作了規(guī)定,，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜以及報(bào)表使用者對(duì)上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的提高,，原有會(huì)計(jì)制度中相關(guān)會(huì)計(jì)處理方法已暴露出存在的局限性，為此有必要加以改進(jìn),。相對(duì)于現(xiàn)行做法,，建造合同準(zhǔn)則在建造合同收入的確認(rèn)、計(jì)量,、會(huì)計(jì)核算的賬務(wù)處理以及預(yù)計(jì)合同損失的處理方法等方面作了一些更為細(xì)致的規(guī)定,，使其更為合理、更為規(guī)范,、更為科學(xué),。　

　　新舊建造合同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的中心內(nèi)容都是規(guī)范建筑企業(yè)對(duì)建造合同的確認(rèn),、計(jì)量和相關(guān)信息的披露,；關(guān)于會(huì)計(jì)處理的方法的確定方面，CAS15是在舊準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上進(jìn)行了局部細(xì)節(jié)的修改，沒有進(jìn)行實(shí)質(zhì)性的修改,，因此,，新舊建造合同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要內(nèi)容沒有發(fā)生變化；但是經(jīng)過比較,，CAS15比舊準(zhǔn)則更具趨同性,、配比性、謹(jǐn)慎性,、靈活性和可操作性,。

1、CAS15體現(xiàn)了趨同性

　　會(huì)計(jì)作為“國(guó)際通用商業(yè)語言”,，需要為企業(yè)進(jìn)入國(guó)際市場(chǎng)并參與競(jìng)爭(zhēng)提供真實(shí),、公允、可比的會(huì)計(jì)信息,。新準(zhǔn)則CAS15從定義,、分類、合同收入和合同費(fèi)用的確認(rèn)方法,、完工進(jìn)度的計(jì)算方法以及建造合同的成本核算方法,、會(huì)計(jì)附注的披露等方面都體現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同性。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌是經(jīng)濟(jì)集團(tuán)化,、國(guó)際化發(fā)展的必然要求,。施工企業(yè)走向世界已成為現(xiàn)實(shí)，一方面施工企業(yè)要不斷完善現(xiàn)代企業(yè)制度機(jī)制,，把自己融入世界經(jīng)濟(jì)潮流,，吸收國(guó)際先進(jìn)技術(shù)；另一方面,，施工企業(yè)要樹立科學(xué)發(fā)展觀,，加強(qiáng)科學(xué)管理，使管理方法,、管理手段趨于國(guó)際化,。CAS15充分借鑒國(guó)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，除極少數(shù)事項(xiàng)外,，已與國(guó)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體現(xiàn)了趨同,，CAS15體現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例的充分協(xié)調(diào)。

2,、CAS15更體現(xiàn)了配比性

　　由于建造合同的開工日期與完工日期通常分屬于不同的會(huì)計(jì)年度,，在這種情況下，如何將合同收入與合同成本進(jìn)行配比,，分配計(jì)入實(shí)施工程的和各個(gè)會(huì)計(jì)年度,，就成為一個(gè)非常重要的問題,，這是CAS15的一個(gè)特色，體現(xiàn)了非常強(qiáng)的配比性,。建造合同中在建工程的金額一般比較重大,，且需較長(zhǎng)的時(shí)間來完成工程。為此,，在確認(rèn)合同收入和合同成本時(shí),，必須考慮權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，采用系統(tǒng)合理的方法進(jìn)行配比計(jì)算,。

3,、CAS15更體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性

　　謹(jǐn)慎是保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要原則，是合同收入,、合同成本確認(rèn),、計(jì)量的基礎(chǔ)，由于建造合同完工期較長(zhǎng),，中間過程復(fù)雜多變,，謹(jǐn)慎更具重要性。在確認(rèn)完工進(jìn)度第三種方法時(shí),，CAS15把舊準(zhǔn)則中的“已完成合同工作的測(cè)量”改為“實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度”,，前者只規(guī)定了確認(rèn)方法沒有規(guī)定確認(rèn)結(jié)果，后者既有方法又有結(jié)果,，使確認(rèn)更符合實(shí)際,，更能體現(xiàn)謹(jǐn)慎性,；在判斷合同成果能否可靠估計(jì)條件之一時(shí),，CAS15把舊準(zhǔn)則中“與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)”改為“與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”，前者經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)是肯定的,，有些不符合客觀實(shí)際,，在建造合同履行中，自然因素,、環(huán)境因素,、工程本身因素變化很多，都會(huì)影響經(jīng)濟(jì)利益的流入,，在預(yù)期合同成果時(shí)很難作出肯定,，后者經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)是留有余地，經(jīng)濟(jì)利益可能流入企業(yè),，也包含著不能流入企業(yè)的成份,，使確認(rèn)要充分考慮因素變化，重視職業(yè)判斷,，更能體現(xiàn)謹(jǐn)慎性,。

　　CAS15第27條規(guī)定：合同預(yù)計(jì)成本超過合同總收入的，應(yīng)當(dāng)將預(yù)計(jì)損失確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。這條也體現(xiàn)了會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則,，合理地預(yù)計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失,，對(duì)可能發(fā)生的各項(xiàng)資產(chǎn)損失計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

　　CAS15的第28條規(guī)定,，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與建造合同有關(guān)的下列信息：各項(xiàng)合同總金額,，以及確定合同完工進(jìn)度的方法；各項(xiàng)合同累計(jì)已發(fā)生成本,、累計(jì)已確認(rèn)毛利（或虧損）,；各項(xiàng)合同已辦理結(jié)算的價(jià)款金額；當(dāng)期預(yù)計(jì)損失的原因和金額,。從這點(diǎn)也看出CAS15對(duì)于工程項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算的披露持應(yīng)有的謹(jǐn)慎性,，對(duì)附注所披露的內(nèi)容比舊準(zhǔn)則內(nèi)容更完整、更全面,，也更重視附注所表露的內(nèi)涵,，體現(xiàn)了會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的潛虧起到了一定的防范作用,。

4,、CAS15增加了靈活性

　　企業(yè)確定合同完工百分比（進(jìn)度）是實(shí)施CAS15的重要內(nèi)容，舊準(zhǔn)則對(duì)確定方法沒有規(guī)定,，CAS15規(guī)定企業(yè)可以在“累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例”,，“已經(jīng)完成的合同工作量占合同總工作量的比例”，“實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度”三種方法中選用,，這一規(guī)定賦予了企業(yè)選擇確定完工進(jìn)度方法的專業(yè)判斷空間,，有利于企業(yè)根據(jù)工程特點(diǎn)、相關(guān)資料等選擇適合自身的方法,，合理地確定合同的完工進(jìn)度,。對(duì)其他直接費(fèi)用和間接費(fèi)用的具體內(nèi)容，舊準(zhǔn)則作了較詳細(xì)的規(guī)定,，CAS15沒有列舉,，給企業(yè)提供了選擇空間，有利于大型施工企業(yè)對(duì)所屬各基層施工單位作具體規(guī)定,，因同一費(fèi)用內(nèi)容在施工企業(yè)本部和下屬施工單位的分類歸集更合理,，也有利于企業(yè)具體操作。

5,、CAS15更具有可操作性

　　舊準(zhǔn)則沒有對(duì)合同收入,、合同成本和費(fèi)用的確認(rèn)方法作具體規(guī)定，給操作增加了難度,。CAS15第23條規(guī)定：“在資產(chǎn)負(fù)債表日,，應(yīng)當(dāng)按照合同總收入乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)收入后的金額,，確認(rèn)為當(dāng)期合同收入；同時(shí),，按照合同預(yù)計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)費(fèi)用后的金額,，確認(rèn)為當(dāng)期合同費(fèi)用。”根據(jù)這個(gè)規(guī)定,，很容易得出如下計(jì)算公式：

當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用=合同預(yù)計(jì)總成本*完工進(jìn)度-以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)的費(fèi)用
當(dāng)期確認(rèn)的合同收入=合同總收入*完工進(jìn)度-以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)的收入
當(dāng)期確認(rèn)的合同毛利=當(dāng)期確認(rèn)的合同收入-當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用
運(yùn)用上面公式計(jì)算合同收入,、合同費(fèi)用和合同毛利，既有統(tǒng)一性,，又具有很強(qiáng)的操作性,。

二、水電施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則存在的若干問題

　　水電施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則的難度主要原因在于：水電工程與一般的工民建工程和大型機(jī)械設(shè)備制造業(yè)相比,，投資大,、工期長(zhǎng)、受自然環(huán)境的影響較大,，如地質(zhì)條件等,；建筑市場(chǎng)不規(guī)范、工程結(jié)算不及時(shí),，如施工單位提出的變更及索賠的申請(qǐng),，有的到年終得到批復(fù)，有的直到項(xiàng)目結(jié)束時(shí)才得到批復(fù),，有的甚至根本得不到批復(fù),；另外，施工單位沒有形成企業(yè)自身健全的內(nèi)部定額等,。建造合同從產(chǎn)生到終止,，往往是一個(gè)復(fù)雜的、時(shí)間跨度大的過程,，很多因素可以制約合同收入和合同成本的確認(rèn),，從而使“合同結(jié)果能夠可靠估計(jì)”和“完工百分比”的確認(rèn)增加難度。水電施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則普遍存在的問題是,，合同總收入難以準(zhǔn)確的確定，預(yù)計(jì)總成本難以合理計(jì)算,，完工百分比難以準(zhǔn)確的確定,，對(duì)企業(yè)納稅的會(huì)計(jì)核算帶來較大的影響。

（一）合同總收入難以準(zhǔn)確的確定

　　確認(rèn)建造合同收入,，常見的有兩種方法,，完成合同法和完工百分比法。完成合同法是指建造工程全部完工或?qū)嵸|(zhì)上已完工時(shí)才確認(rèn)收入和費(fèi)用,，主要是當(dāng)年開工當(dāng)年完工的工程使用,；完工百分比法是指根據(jù)完工進(jìn)度確認(rèn)收入和費(fèi)用,，適用于跨越若干會(huì)計(jì)年度的工程?？煽康卮_定建造合同的總收入是完工百分比法確認(rèn)收入的前提,。

　　由于合同工程量的不確定性，將影響合同收入的準(zhǔn)確估計(jì),；設(shè)計(jì)變更和地質(zhì)條件的改變對(duì)工程量估計(jì)影響,，合同總收入可能經(jīng)常發(fā)生變化，設(shè)計(jì)變更時(shí)難以確定變更金額,，而是要在施工完成后按實(shí)際工程量予以確定,；在合同執(zhí)行過程中，因各種原因出現(xiàn)的索賠和索賠的成功與否,，也直接影響收入估計(jì)的準(zhǔn)確性,；物價(jià)指數(shù)波動(dòng)也將影響合同收入估計(jì)的準(zhǔn)確性，涉及物價(jià)變化按合同有關(guān)條款要調(diào)整合同總收入的現(xiàn)象也時(shí)有發(fā)生,，但在當(dāng)期又不能及時(shí)確定調(diào)整金額,。；工程竣工決算的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)合同總收入也會(huì)造成一定程度的影響,；建造合同收入確認(rèn)方法的實(shí)施可能導(dǎo)致人為調(diào)節(jié)利潤(rùn)指標(biāo)行為變得更加容易,，也將影響合同總收入難以準(zhǔn)確的確定。因此,，資產(chǎn)負(fù)債表日合同總收入的確定變得十分困難,。

在實(shí)際工作中，對(duì)于水電施工企業(yè)來說,，如果建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的,，按原有的會(huì)計(jì)核算辦法進(jìn)行進(jìn)行合同收入的確認(rèn)，按其確認(rèn)的依據(jù)不同通常有三種確認(rèn)方法：

　　1,、是以企業(yè)當(dāng)期實(shí)際完成的工程量乘以清單單價(jià)確認(rèn)本期收入,，這種方法優(yōu)點(diǎn)是當(dāng)期實(shí)耗的材料、人工,、機(jī)械費(fèi)與當(dāng)期確認(rèn)的收入配比最為接近,，便于會(huì)計(jì)成本核算；缺點(diǎn)是企業(yè)實(shí)際完成的工作量沒有經(jīng)過業(yè)主的許可,，也沒有通過監(jiān)理工程師的驗(yàn)證,，當(dāng)期收入有很大的不確定因素，其中一部分工作量有可能是企業(yè)虛報(bào)或雖已發(fā)生但由于質(zhì)量或其他原因監(jiān)理和業(yè)主并不認(rèn)可,，這就造成收入進(jìn)賬不實(shí),。

　　2、是以企業(yè)上報(bào)的計(jì)量支付報(bào)表,，由監(jiān)理工程師簽字認(rèn)可的工作量確認(rèn)為收入,。它也是以實(shí)際完成的工程量乘以工程量清單單價(jià)作為計(jì)價(jià)基礎(chǔ),。確認(rèn)本期收入這種方法確認(rèn)的收入雖然沒有通過業(yè)主的批復(fù)，但沒有特殊原因,，一般業(yè)主都會(huì)承認(rèn),。但是這點(diǎn)很不謹(jǐn)慎，一旦有特殊原因,，業(yè)主不認(rèn)可,，企業(yè)的當(dāng)期收益就會(huì)受到影響。

　　3,、是以業(yè)主批復(fù)的計(jì)量支付表上的工作量確認(rèn)為收入,，這種方法確認(rèn)的收入最為準(zhǔn)確，具有法定效益,。但它的缺點(diǎn)是過于滯后,，等業(yè)主的批復(fù)回到企業(yè)再作收入時(shí)，其發(fā)生成本費(fèi)用已經(jīng)是下一期的數(shù)據(jù)了,，這就使收入和費(fèi)用很難再與當(dāng)期實(shí)現(xiàn)合理配比,。

　　從以上可以看出，水電施工企業(yè)按照原有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度進(jìn)行合同收入確認(rèn)都有其缺點(diǎn),，就不能準(zhǔn)確的確認(rèn)當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的收入,，所以就不能合理預(yù)計(jì)合同總收入。

（二）預(yù)計(jì)總成本難以合理計(jì)算

　　由于水利水電施工地質(zhì),、環(huán)境,、氣候等條件變化和市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)的不可預(yù)見性，造成合同預(yù)計(jì)總成本具有很大的不確定性,。如有的工程中標(biāo)時(shí),，可根據(jù)各種情況分析，測(cè)算出一個(gè)比較準(zhǔn)確的總成本,，但在合同條款外,，出現(xiàn)了物價(jià)上漲、或因氣候等原因延長(zhǎng)工期,，必然產(chǎn)生合同總成本的變化,，資產(chǎn)負(fù)債表日未發(fā)生的合同預(yù)計(jì)總成本難以準(zhǔn)確確定,。

　　招投標(biāo)制的不規(guī)范也影響了合同成本的預(yù)計(jì),。我國(guó)實(shí)行招投標(biāo)制近20年,，國(guó)家也頒布了《招投標(biāo)法》，但是,，不論是客戶還是承包商，都從自身利益出發(fā),，在合同價(jià)款上大做文章,?？蛻粼谡袠?biāo)中，充分利用建筑市場(chǎng)僧多粥少,、競(jìng)爭(zhēng)激烈的有利條件,，有的單純選擇低價(jià)中標(biāo)，有的把墊資施工作為中標(biāo)條件,，有的盲目開工而無法支付工程款,，有的從投標(biāo)總報(bào)價(jià)中強(qiáng)行砍掉數(shù)百萬元，上述這種情況,，使合同結(jié)果和相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益是否很可能流入企業(yè),，難以可靠估計(jì)，使未來合同成本很難預(yù)計(jì),。

　　建筑產(chǎn)品的固定性決定了施工企業(yè)的流動(dòng)性,，建筑產(chǎn)品生產(chǎn)多是野外露天作業(yè)決定了管理上的復(fù)雜性，因此,，粗放型管理長(zhǎng)期困擾著施工企業(yè),。在傳統(tǒng)的管理中有兩個(gè)較突出的問題：一是把合同收入和合同成本的確認(rèn)和計(jì)量片面地看成是會(huì)計(jì)部門的事情，相關(guān)部門配合少,，承擔(dān)責(zé)任少,，往往是原始資料跟不上，財(cái)會(huì)部門干著急,；二是成本核算的準(zhǔn)確度和精細(xì)度都較差,，主要原因是單項(xiàng)工程、分部工程繁多,，成本對(duì)象難以分清,，相關(guān)部門報(bào)送的成本原始資料不準(zhǔn)確、不完整,、不真實(shí),。近幾年雖有改進(jìn)提高，但按CAS15的要求,，還存在較大差距,。這兩個(gè)問題，嚴(yán)重地影響了合同成本的及時(shí),、準(zhǔn)確確認(rèn)和計(jì)量,，進(jìn)而影響了合同收入的確認(rèn)和計(jì)量。

（三）完工進(jìn)度（百分比）難以準(zhǔn)確的確定

　　建造合同準(zhǔn)則規(guī)定,，確定合同完工百分比可以選用有三種方法：實(shí)際成本比例法（累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例）,；完成工作量比例法（已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例）；實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度,。完工百分比的確定是確認(rèn)建造合同收入的關(guān)鍵環(huán)節(jié),，對(duì)于復(fù)雜的施工對(duì)象,、設(shè)計(jì)變更和合同價(jià)格的不斷調(diào)整，要正確確定合同的完工百分比是困難的,。

　　目前水電施工企業(yè)主要采取第一種方法確定完工進(jìn)度,，即累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例，它是根據(jù)實(shí)際累計(jì)發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定完工百分比,。這種方法主要是基于投入與產(chǎn)出之間存在一種對(duì)應(yīng)關(guān)系,，也是會(huì)計(jì)人員喜歡采用、較為簡(jiǎn)便的方法,。但是,，在實(shí)際中因各種因素的影響，成本投入比例與完工進(jìn)度比例經(jīng)常失去對(duì)應(yīng)關(guān)系,，以成本投入多少來反映完工程度往往出現(xiàn)偏差,。如果在實(shí)際工作中發(fā)生了無效的投入，完工百分比就會(huì)不準(zhǔn)確,。在施工期間生產(chǎn)要素的價(jià)格變動(dòng)也會(huì)引起成本投入的變化,，也會(huì)對(duì)完工程度有一定的影響。有的企業(yè)經(jīng)營(yíng)的“管理型項(xiàng)目”,，不是以合同收入而是以收取的分包管理費(fèi)為自己的營(yíng)業(yè)收入,，更難建立成本投入與完工程度之間的對(duì)應(yīng)關(guān)系。

　　已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例,，是根據(jù)已完合同工作量占合同總工作量的比例確定完工百分比,，如實(shí)物工程的形象進(jìn)度、完成工作時(shí)間等,。前面已述,，合同總收入難以確定，已完合同工作量占合同總工作量的比例也難以確定,，就更難準(zhǔn)確確定完工百分比,。

　　實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度，該方法是在無法根據(jù)上述兩種方法確定合同完工進(jìn)度時(shí)所采用的一種特殊的測(cè)量方法,，適用于一些特殊的建造工程,，如水下施工工程等，須由專業(yè)人員現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行科學(xué)測(cè)定,。

　　有些承包商在投標(biāo)中,，為了中標(biāo)或中標(biāo)后前期多結(jié)算工程款，采用“低報(bào)價(jià),、高索賠”,、不平衡報(bào)價(jià)等非正常作法，使實(shí)際成本比例法和完成工作量比例法都難以施行，或者施行后產(chǎn)生較大誤差,。

（四）建造合同對(duì)企業(yè)納稅會(huì)計(jì)核算帶來較大影響

　　執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則主要是對(duì)營(yíng)業(yè)稅和所得稅的會(huì)計(jì)核算帶來較大的影響,。

　　1,、對(duì)營(yíng)業(yè)稅的影響,。稅法和建造合同準(zhǔn)則對(duì)收入的確認(rèn)存在兩方面的差異：一是確認(rèn)對(duì)收入的時(shí)間點(diǎn)不同；二是當(dāng)期確認(rèn)的收入金額有差異（工程竣工后最終確認(rèn)的收入一致）,。按照現(xiàn)行的營(yíng)業(yè)稅稅法規(guī)定,，營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間為納稅人收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑證的當(dāng)天。對(duì)施工企業(yè)而言,，就是取得甲方簽認(rèn)的工程價(jià)款結(jié)算單的時(shí)間,。而建造合同準(zhǔn)則規(guī)定收入確認(rèn)的時(shí)間點(diǎn)有三種：即資產(chǎn)負(fù)債表日、合同完成時(shí),、能得到補(bǔ)償?shù)馁M(fèi)用發(fā)生當(dāng)期（合同執(zhí)行結(jié)果不能可靠估計(jì)）,。另一方面，稅法確認(rèn)的收入是指已收取的收入和取得索取憑證的收入,。建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)的收入是指工程已完工部分預(yù)計(jì)可收回的金額,，并不一定都取得了收取款項(xiàng)的憑證。

　　2,、對(duì)企業(yè)所得稅的影響,。企業(yè)所得稅稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅納稅期限為按季預(yù)繳,，年度終了4個(gè)月內(nèi)清繳,。建造合同準(zhǔn)則和稅法對(duì)收入的確認(rèn)存在時(shí)間和金額上的差異；從年終清算來看,，如果年終辦理工程結(jié)算及時(shí),，與完工進(jìn)度一致，則不會(huì)產(chǎn)生時(shí)間上的差異,，否則也會(huì)產(chǎn)生時(shí)間上的差異,。此外，當(dāng)預(yù)計(jì)的一部分合同收入不能收回時(shí),，會(huì)計(jì)總收入要小于納稅總收入,，這部分不能收回的收入所形成的納稅差異只有在得到稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)沖銷壞帳損失時(shí)，才能消除,。建造合同準(zhǔn)則按完工進(jìn)度確認(rèn)合同收入,，雖符合權(quán)責(zé)發(fā)生制要求，更能準(zhǔn)確核算施工企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī),，但確認(rèn)的利潤(rùn)要立即繳納所得稅,，在目前施工企業(yè)工程價(jià)款結(jié)算遠(yuǎn)遠(yuǎn)滯后于工程完工進(jìn)度的情況下，企業(yè)需墊付大量的資金用于納稅，對(duì)施工企業(yè)來說,，資金本來就很緊張,，就更增加了資金壓力。

三,、解決水電施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則存在若干問題的基本思路

　　針對(duì)水電施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則存在的合同總收入難以準(zhǔn)確的確定,、預(yù)計(jì)總成本難以合理計(jì)算、完工百分比難以準(zhǔn)確的確定,、建造合同對(duì)企業(yè)納稅會(huì)計(jì)核算帶來較大的影響的普遍存在問題,，相應(yīng)地提出一些解決問題的基本思路，使建造合同準(zhǔn)則執(zhí)行得更加規(guī)范,、更加科學(xué),，加強(qiáng)水電施工企業(yè)的成本核算，加強(qiáng)在建項(xiàng)目的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理,，對(duì)于降低工程成本,，提高經(jīng)濟(jì)效益，具有重要作用,。

（一）合理確定合同總收入 

　　合同收入即預(yù)計(jì)總收入,，它必須是業(yè)主認(rèn)可的，且其金額是能夠可靠預(yù)計(jì)的,。對(duì)于施工單位而言,，合同總收入包括兩部分內(nèi)容：合同中規(guī)定的初始收入和因合同變更、索賠,、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入,。

　　合同初始收入即施工單位與業(yè)主（發(fā)包商）在雙方簽定的合同中最初商定的合同總金額，扣除其他計(jì)入合同金額但業(yè)主掌握使用的部分后作為合同的初始收入部分,。合同變更,，是指業(yè)主為改變合同規(guī)定的作業(yè)內(nèi)容而提出的調(diào)整；在符合以下條件時(shí)予以確認(rèn)：因變更而增加的收入業(yè)主已經(jīng)簽字確認(rèn),；增加的收入金額能夠可靠計(jì)量,。索賠款是指因業(yè)主或第三方的原因造成的、由施工單位向業(yè)主或第三方收取的,、用于補(bǔ)償不包括在合同造價(jià)中的成本款項(xiàng),；其確認(rèn)條件為：取得業(yè)主或第三方書面認(rèn)可的資料；對(duì)方同意接受的金額能夠可靠地計(jì)量,；根據(jù)談判情況,，預(yù)計(jì)對(duì)方能夠同意這項(xiàng)索賠，并且取得對(duì)方相應(yīng)的撥款,，也符合確認(rèn)收入的條件,。獎(jiǎng)勵(lì)款是指工程達(dá)到或超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)時(shí),，業(yè)主同意支付給施工單位的額外款項(xiàng)，主要有工程質(zhì)量獎(jiǎng),、工程進(jìn)度獎(jiǎng),、提前竣工獎(jiǎng)等。因獎(jiǎng)勵(lì)而形成的收入應(yīng)在同時(shí)具備下列條件時(shí)予以確認(rèn)：根據(jù)目前合同完成情況,，足以判斷工程進(jìn)度和工程質(zhì)量能夠達(dá)到或超過既定的標(biāo)準(zhǔn),；取得業(yè)主書面認(rèn)可的資料，獎(jiǎng)勵(lì)金額能夠可靠地計(jì)量或者實(shí)際收到業(yè)主的獎(jiǎng)勵(lì)撥款,。

　　合同總收入（預(yù)計(jì)總收入）的計(jì)量主要由企業(yè)經(jīng)營(yíng)合同部門根據(jù)合同,、變更、索賠,、獎(jiǎng)勵(lì)等執(zhí)行情況，以確鑿證據(jù)為基礎(chǔ),，每個(gè)季度末提出合同總收入（預(yù)計(jì)總收入）,，并經(jīng)本單位成本預(yù)測(cè)管理小組批準(zhǔn)確定?？梢?，資產(chǎn)負(fù)債表日合同總收入的確定，除了以原合同金額為依據(jù)外,，對(duì)于設(shè)計(jì)變更和索賠事項(xiàng)要及時(shí)與業(yè)主（發(fā)包商）進(jìn)行確認(rèn),，簽定補(bǔ)充協(xié)議，以便財(cái)務(wù)部門及時(shí),、準(zhǔn)確地計(jì)算合同總收入,，更準(zhǔn)確反映一定時(shí)期的財(cái)務(wù)成果。若不能及時(shí)確定,，將變更和索賠已取得的收入部分計(jì)入合同金額,，未結(jié)算的部分因不能可靠估計(jì)，按照穩(wěn)健性原則,，即使已完成施工,，也不能預(yù)計(jì)收入，此金額在后期一經(jīng)確定,，再調(diào)整合同金額,，并確認(rèn)收入。同時(shí),，施工企業(yè)要加強(qiáng)對(duì)建造合同的執(zhí)行,，減小合同風(fēng)險(xiǎn)，維護(hù)正常的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序,，促使雙方經(jīng)濟(jì)利益的及時(shí)流入,。

（二）合理預(yù)計(jì)合同總成本

　　合同總成本應(yīng)包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的,，與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。直接費(fèi)用即為完成合同所發(fā)生的,、可以直接計(jì)入合同成本核算對(duì)象的各項(xiàng)費(fèi)用支出,，包括人工費(fèi)、材料費(fèi),、機(jī)械使用費(fèi),、其他直接費(fèi)用。間接費(fèi)用是指為完成合同所發(fā)生的,、不易直接歸屬于合同成本核算對(duì)象而應(yīng)分配計(jì)入有關(guān)合同成本核算對(duì)象的各項(xiàng)費(fèi)用支出,，即企業(yè)施工、生產(chǎn)單位為組織和管理施工生產(chǎn)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用,，應(yīng)在期末按照系統(tǒng),、合理的方法分?jǐn)傆?jì)入合同成本。

　　企業(yè)發(fā)生的管理費(fèi)用,、銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用以及因訂立合同而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用不能計(jì)入成本,，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。比如因訂立合同而發(fā)生的投標(biāo)費(fèi)用,、合同公證費(fèi),、印花稅，企業(yè)行政管理部門為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所發(fā)生的管理費(fèi)用,，企業(yè)因籌集生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)資金而發(fā)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用,，不計(jì)入合同成本，而應(yīng)作為期間費(fèi)用,。

　　另外在施工企業(yè)中還經(jīng)常發(fā)生與建造合同相關(guān)的借款費(fèi)用,。建造承包商在合同建造期間發(fā)生的借款費(fèi)用，符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)――借款費(fèi)用》規(guī)定的資本化條件的,，應(yīng)計(jì)入合同成本,。合同完成后發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益,，不再計(jì)入合同成本,。

　　此外與合同有關(guān)的零星收益是指在合同執(zhí)行過程中取得的，但不計(jì)入合同收入而應(yīng)沖減合同成本的非經(jīng)常性的收益,；如合同完成后處置殘余物資取得的收益,，應(yīng)沖減合同成本。

　　如果合同成本大于合同收入時(shí),，也就是合同有損失時(shí),，應(yīng)當(dāng)計(jì)提合同預(yù)計(jì)損失減值準(zhǔn)備。當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備=（預(yù)計(jì)合同總成本-預(yù)計(jì)合同總收入）*（1-完工進(jìn)度百分比）-以前累計(jì)合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備
當(dāng)合同預(yù)計(jì)損失減少時(shí),，企業(yè)應(yīng)在前期累計(jì)預(yù)計(jì)的合同損失范圍內(nèi)沖回,，合同完工后確認(rèn)合同收入費(fèi)用時(shí),，應(yīng)轉(zhuǎn)銷合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備。

1,、合同總成本應(yīng)按以下公式計(jì)算

新上工程的預(yù)計(jì)合同總成本=從開工至完工需要發(fā)生的總成本
在建工程的預(yù)計(jì)合同總成本=實(shí)際已經(jīng)發(fā)生的工程成本+預(yù)計(jì)將要發(fā)生的合同成本

　　實(shí)際已經(jīng)發(fā)生的工程成本,，是指按規(guī)定發(fā)生的人工費(fèi)、材料費(fèi),、機(jī)械使用費(fèi),、其他直接費(fèi)和間接費(fèi)用。此外,，還應(yīng)對(duì)分包協(xié)作施工單位進(jìn)行及時(shí)驗(yàn)工,，對(duì)應(yīng)攤銷的各種成本費(fèi)用及時(shí)進(jìn)行攤銷，對(duì)內(nèi)部掛帳費(fèi)用及時(shí)進(jìn)行清理列帳,，以便準(zhǔn)確及時(shí)地歸集已經(jīng)發(fā)生的合同成本,，使工程成本的記錄真實(shí)準(zhǔn)確，從而準(zhǔn)確計(jì)算完工百分比,。

　　預(yù)計(jì)將要發(fā)生的合同成本,，是指測(cè)算執(zhí)行合同過程中還需要發(fā)生的成本。

　　預(yù)計(jì)合同總成本的規(guī)定為：是從合同簽定開始自合同完成止整個(gè)期間所發(fā)生的與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用,、間接費(fèi)用（不包括稅金與期間費(fèi)用）。

　　合同成本要及時(shí),、準(zhǔn)確地按會(huì)計(jì)核算原則和方法進(jìn)行歸集和分配,，劃清當(dāng)期成本與下期成本的界限，不同成本核算之間成本的界限,，未完合同成本與已完合同成本的界限,。不得以估計(jì)成本、預(yù)算成本或計(jì)劃成本代替實(shí)際成本,。

2,、明確合同成本預(yù)計(jì)的依據(jù)

　　合同成本預(yù)計(jì)的依據(jù)主要是中標(biāo)價(jià)格及工程價(jià)格構(gòu)成表和水利建筑工程概預(yù)算定額。

　　中標(biāo)價(jià)格及工程價(jià)格構(gòu)成表,，即中標(biāo)本工程時(shí)的工程項(xiàng)目單價(jià)與匯總報(bào)價(jià),，工程價(jià)格構(gòu)成表主要包括本工程的工程量清單（包括詳細(xì)的工程數(shù)量及相應(yīng)的單價(jià)）與單價(jià)分析表（單項(xiàng)工程的詳細(xì)單價(jià)分析，一般由人工費(fèi),、材料費(fèi),、機(jī)械費(fèi)、其他直接費(fèi),、間接費(fèi),、稅金、利潤(rùn)構(gòu)成）等,。 水利建筑工程概預(yù)算定額,，主要依據(jù)建筑工程預(yù)算定額,、水利行業(yè)預(yù)算定額及地方定額和相關(guān)的法律法規(guī)。預(yù)算定額是指規(guī)定消耗在合格質(zhì)量的單位工程基本構(gòu)造要素上的人工,、材料和機(jī)械臺(tái)班的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn),，是計(jì)算建筑安裝產(chǎn)品價(jià)格的基礎(chǔ)。預(yù)算定額是編制施工圖預(yù)算,、確定建筑安裝工程造價(jià)的基礎(chǔ),，是施工單位進(jìn)行經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析的依據(jù)。 3,、要正確確定各項(xiàng)建造合同成本的會(huì)計(jì)核算對(duì)象

　　正確確定各項(xiàng)建造合同的成本會(huì)計(jì)核算對(duì)象,，是正確核算合同成本和反映合同損益的關(guān)鍵。在通常情況下,，建造一項(xiàng)資產(chǎn)要簽定一個(gè)合同,，但有時(shí)建造數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)也只簽定一個(gè)合同，或者為建造一項(xiàng)資產(chǎn)或數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)而同時(shí)簽定一組合同,。在上述情況下,，對(duì)同一企業(yè)來講，確定不同的會(huì)計(jì)核算對(duì)象,，會(huì)產(chǎn)生不同的核算結(jié)果,。一般情況下，企業(yè)應(yīng)以所訂立的單項(xiàng)合同為對(duì)象,，分別確認(rèn)合同收入和合同成本,、費(fèi)用和利潤(rùn)。同一個(gè)工程合同,，也要按單項(xiàng)工程或分項(xiàng)分部工程作為會(huì)計(jì)核算對(duì)象,，分別確認(rèn)收入和成本，只有各成本對(duì)象準(zhǔn)確確認(rèn)收入和成本,，工程完工百分比才能可靠地估計(jì),。

4、預(yù)計(jì)合同總成本的編制要求

　　新上工程要在接到中標(biāo)通知書后兩給月內(nèi)編報(bào)預(yù)計(jì)合同總成本資料,；在建工程每季度必須編制一次預(yù)計(jì)合同總成本資料,。預(yù)計(jì)合同總成本是建造合同完工百分比法確認(rèn)收入的基礎(chǔ)，為此要求各施工項(xiàng)目在編制時(shí)要認(rèn)真細(xì)致,，預(yù)計(jì)合同總成本不能波動(dòng)太大,，一定要高度重視。在工程前期一般不預(yù)計(jì)合同損失,。編制預(yù)計(jì)合同總成本資料時(shí)要盡可能詳細(xì),、準(zhǔn)確、突出重點(diǎn),，并按工程項(xiàng)目,、工程實(shí)體對(duì)費(fèi)用進(jìn)行細(xì)化,。

5、規(guī)范合同成本預(yù)計(jì)的內(nèi)容 

　　單位成本預(yù)計(jì)是成本預(yù)計(jì)的核心,，它必須符合工程項(xiàng)目的客觀情況,，要有一定的依據(jù)來支持。規(guī)范成本預(yù)計(jì)包括：施工生產(chǎn)總成本預(yù)計(jì),，直接費(fèi)用降低成本技術(shù)措施預(yù)計(jì),，間接費(fèi)用預(yù)計(jì)，單位成本預(yù)計(jì),，輔助生產(chǎn)成本預(yù)計(jì),，機(jī)械作業(yè)成本預(yù)計(jì)。在總成本中所占比例較大的工程量和主要施工機(jī)械應(yīng)進(jìn)行比較詳細(xì)的成本預(yù)計(jì),。 6,、要做好建造合同成本確認(rèn)的各項(xiàng)基礎(chǔ)工作 要制定各種財(cái)產(chǎn)物資的收發(fā)、領(lǐng)退,、轉(zhuǎn)移,、報(bào)廢、清查制度,；建立健全與成本核算有關(guān)的各項(xiàng)原始記錄和工程量統(tǒng)計(jì)制度,；制定或修訂內(nèi)部工時(shí)、材料,、費(fèi)用等消耗定額,；完善各種計(jì)量檢測(cè)設(shè)施，嚴(yán)格計(jì)量檢驗(yàn)制度,，特別是工程量的計(jì)量，必須保證其真實(shí)性和準(zhǔn)確性,?；A(chǔ)資料要口徑一致，傳遞及時(shí),。

　　成本預(yù)計(jì)是一項(xiàng)系統(tǒng)工程,，利益相關(guān)者及中介機(jī)構(gòu)都要對(duì)此進(jìn)行關(guān)注，成本預(yù)計(jì)的準(zhǔn)確性如何,，最終涉及到很多會(huì)計(jì)要素及利潤(rùn)等重要指標(biāo),，所以，投資者,、企業(yè)要對(duì)成本預(yù)計(jì)的過程給予密切關(guān)注,。

（三）合理確定完工進(jìn)度（百分比）

　　可靠地確定合同收入和合同費(fèi)用是完工百分比法確認(rèn)收入的前提，所以要合理確定完工進(jìn)度,，必須正確掌握合同收入與和合同費(fèi)用的確認(rèn)原則,。

1,、建造工程合同收入及費(fèi)用應(yīng)按以下原則確認(rèn)和計(jì)量

（1） 建造合同結(jié)果能夠可靠估計(jì)時(shí)的確認(rèn)原則
企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的,，應(yīng)采用完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用,。
當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的合同收入=合同總收入*完工進(jìn)度-以前累計(jì)已確認(rèn)的收入
當(dāng)期確認(rèn)的毛利=（合同總收入-預(yù)計(jì)合同總成本）*完工進(jìn)度-以前累計(jì)已確認(rèn)的毛利
當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用=當(dāng)期確認(rèn)的合同收入-當(dāng)期確認(rèn)的合同毛利-以前會(huì)計(jì)年度累計(jì)的預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備
判斷固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的四項(xiàng)條件：合同總收入能夠可靠的計(jì)量（合同中明確規(guī)定合同總金額且訂立合同，則說明能夠可靠計(jì)量）,；與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)（具體表現(xiàn)為工程價(jià)款能否收回）,；資產(chǎn)負(fù)債表日合同完工進(jìn)度和為完成合同能夠尚需發(fā)生的成本能可靠地確定（集團(tuán)是以每季度末合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能可靠地確定）；為完成合同已經(jīng)發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量,，以便實(shí)際合同成本能夠與以前的預(yù)計(jì)成本相比較,。
判斷成本加成合同結(jié)果能可靠估計(jì)的兩項(xiàng)條件：與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分并且能夠可靠地計(jì)量,。

（2） 建造合同結(jié)果不能可靠估計(jì)時(shí)的確認(rèn)原則

　　建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì),，不能采用完工百分比法確認(rèn)合同收入與合同費(fèi)用，應(yīng)區(qū)別以下情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：合同成本能夠收回的,，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本加以確認(rèn),，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用，即確認(rèn)的合同收入等于合同費(fèi)用,；合同成本不能收回的,，應(yīng)在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為費(fèi)用，不確認(rèn)收入,。

2,、確定合同完工進(jìn)度的方法

　　根據(jù)建造合同準(zhǔn)則，可以用于確定合同完工進(jìn)度的方法有三種：累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例,；已完工程的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例,；實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度。

　　目前在水電施工企業(yè)中主要選擇第一種方法確定完工進(jìn)度,，即累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例,，這是一種較常用的確定完工進(jìn)度的方法。合同完工進(jìn)度=累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本/合同預(yù)計(jì)總成本Ｘ100%,。累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本不包括下列內(nèi)容：與合同未來活動(dòng)相關(guān)的合同成本,，例如施工中尚未安裝、使用和耗用的材料成本,；在分包工程量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng),。由于實(shí)際成本比例法將投入與產(chǎn)出有機(jī)地聯(lián)系在一起，水電施工企業(yè)應(yīng)以實(shí)際成本比例法來確定完工百分比,。但必須有兩個(gè)前提：一是要準(zhǔn)確預(yù)計(jì)合同總成本,；二是要真實(shí)、準(zhǔn)確核算實(shí)際成本。這兩個(gè)前提達(dá)到了,，實(shí)際累計(jì)成本所占預(yù)計(jì)合同總成本的比例,，也就是完工百分比。采用這種方法的主要難點(diǎn),，是預(yù)測(cè)合同總成本,。合同總成本等同于目標(biāo)成本，實(shí)行目標(biāo)成本管理的項(xiàng)目,，可以把項(xiàng)目目標(biāo)成本作為合同總成本,。工程中標(biāo)后，根據(jù)建造合同,、建筑工程預(yù)算資料,、物料消耗定額資料、歷史成本資料和企業(yè)現(xiàn)實(shí)管理水平等制定目標(biāo)成本,，以此確定合同總成本,。

　　另外，水電施工企業(yè)有時(shí)也會(huì)采取已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例或?qū)嶋H測(cè)定的完工進(jìn)度來確定完工百分比,。

　　在實(shí)際操作中,，采用什么方法來確定完工百分比，主要由工程項(xiàng)目的規(guī)模,、特點(diǎn)等因素決定,。不論采用哪種方法加強(qiáng)施工過程中的基礎(chǔ)管理工作，都是非常重要的,，特別是投入與產(chǎn)出的價(jià)值量,、實(shí)物量的完整、準(zhǔn)確,、真實(shí),，以盡力縮小百分比的偏差。為此,，企業(yè)必須做好建造合同成本核算的各項(xiàng)基礎(chǔ)工作,，必須及時(shí)地、系統(tǒng)地核算和反映實(shí)施建造合同所發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),，對(duì)于為完成合同實(shí)際發(fā)生的合同成本必須準(zhǔn)確地進(jìn)行歸集和登記，對(duì)于為完成合同尚需發(fā)生的成本必須進(jìn)行科學(xué),、合理的預(yù)計(jì),。總之,，要按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,，記錄、歸集,、核算成本,，為提高完工百分比的準(zhǔn)確度奠定基礎(chǔ),。要根據(jù)建造合同規(guī)定的單位工程、分部分項(xiàng)工程及其工程量和已辦理結(jié)算的工程量以及有關(guān)記錄資料,，準(zhǔn)確地確定合同完工進(jìn)度及百分比,，以確認(rèn)當(dāng)期的合同收入和費(fèi)用，這是最關(guān)鍵要把握的問題,。

（四）關(guān)于建造合同對(duì)納稅影響的會(huì)計(jì)處理 

　　1,、CAS15對(duì)營(yíng)業(yè)稅納稅影響的會(huì)計(jì)處理。根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定,，建造安裝營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為：實(shí)行合同完成后一次結(jié)算工程價(jià)款辦法的工程合同,，為完成合同、施工單位與發(fā)包單位進(jìn)行工程合同價(jià)款結(jié)算的當(dāng)天,；實(shí)行旬末或月中預(yù)支,、月終結(jié)算、竣工后清算辦法的工程項(xiàng)目,，為月份終了與發(fā)包單位進(jìn)行已完工程價(jià)款結(jié)算的當(dāng)天,；實(shí)行按工程進(jìn)度劃分不同階段、分段結(jié)算工程價(jià)款辦法的工程合同,，為各月份終了與發(fā)包單位進(jìn)行已完工程價(jià)款結(jié)算的當(dāng)天,；實(shí)行其他結(jié)算方式的工程合同，為與發(fā)包單位結(jié)算工程價(jià)款的當(dāng)天,。
準(zhǔn)則和稅法對(duì)營(yíng)業(yè)收入的確認(rèn)最終金額是一致的,，只是在施工期間時(shí)間確認(rèn)上有差異。解決時(shí)間差異問題,，要在會(huì)計(jì)核算時(shí)予以注意,，企業(yè)每月申報(bào)營(yíng)業(yè)稅時(shí)，應(yīng)按稅法規(guī)定以當(dāng)期辦理的工程結(jié)算額申報(bào)繳納,，記“應(yīng)交稅金――應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”科目借方,；按建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)的合同收入計(jì)提營(yíng)業(yè)稅時(shí)，記“應(yīng)交稅金――應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”科目的貸方,；累計(jì)確認(rèn)的合同收入與工程結(jié)算收入在辦理完工結(jié)算之前通常是不相等的,，因此，“應(yīng)交稅金――應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”科目存在借方或貸方余額,；當(dāng)工程完工并辦理完工結(jié)算時(shí),，兩者收入相等，“應(yīng)交稅金――應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”科目的余額為零,。

　　2,、CAS15對(duì)所得稅的納稅影響的會(huì)計(jì)處理。由于收入確認(rèn)和工程款收取的不同步，稅費(fèi)的計(jì)提可參照所得稅時(shí)間性差異,，引入“遞延稅款”核算辦法,。“應(yīng)交稅費(fèi)”科目中計(jì)提的各種稅費(fèi)確保按期納稅申報(bào)并入庫。企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)和納稅所得產(chǎn)生的差異,，需在“遞延稅款”科目核算和反映,。雖然采用監(jiān)理公司審簽的工程量作為收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一了數(shù)據(jù)的計(jì)量口徑，但仍然存在價(jià)款收取滯后于收入確認(rèn)的問題,，從而造成應(yīng)交稅費(fèi)入庫困難和資金缺口嚴(yán)重,。為了保證會(huì)計(jì)核算的配比原則，“遞延稅款”科目的引入將較好地解決這一問題,。

　　具體做法是：月末按完工百分比法根據(jù)工程管理部門（或工程統(tǒng)計(jì)部門）上報(bào)的已完工程量確認(rèn)工程結(jié)算收入,，同時(shí)計(jì)提工程結(jié)算稅費(fèi)及附加，然后按照實(shí)際收到的工程款計(jì)算確認(rèn)應(yīng)上交的各種稅費(fèi),，記入“應(yīng)交稅費(fèi)”科目,。工程結(jié)算稅費(fèi)及附加“應(yīng)交稅費(fèi)”科目之間的差額，記入“遞延稅款”科目,，待以后收到工程款再分期轉(zhuǎn)回并上繳入庫,。申報(bào)繳納所得稅時(shí)，直接記入“應(yīng)交稅金――應(yīng)交所得稅”科目借方,。按年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)計(jì)算的應(yīng)交所得稅記入“應(yīng)交稅金――應(yīng)交所得稅” 科目貸方,。如果會(huì)計(jì)確認(rèn)的收入與工程價(jià)款結(jié)算不存在差異（即當(dāng)年會(huì)計(jì)確認(rèn)的收入全部流入企業(yè)），此時(shí)該科目的借貸方發(fā)生額相等,。如果存在差異,，“應(yīng)交稅金――應(yīng)交所得稅”科目存在借方或貸方余額，轉(zhuǎn)入“遞延稅款” 科目的借方或貸方,。當(dāng)工程完工時(shí),，如果合同收入均能流入企業(yè)，累計(jì)確認(rèn)的會(huì)計(jì)收入等于工程結(jié)算收入,，“遞延稅款” 科目的余額應(yīng)該為零,；如果一部分合同收入不能流入企業(yè)，“遞延稅款” 科目的借方將會(huì)有一個(gè)余額,。這部分不能收回的收入在辦理工程結(jié)算時(shí)反映在應(yīng)收帳款中,。當(dāng)沖銷壞帳時(shí)，壞帳損失所減少的企業(yè)所得稅實(shí)際上是對(duì)遞延稅款的核銷,，應(yīng)按壞帳損失所影響的所得稅稅額借記“所得稅”科目,，貸記“遞延稅款” 科目。這樣處理后,，“遞延稅款” 科目的余額應(yīng)該為零。采用這種辦法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，待工程項(xiàng)目完工結(jié)算后,，根據(jù)“遞延稅款”科目中的金額可以計(jì)算出業(yè)主拖欠的工程款金額,，便于和“應(yīng)收賬款”科目核對(duì)。等到工程價(jià)款結(jié)清后,，“應(yīng)交稅費(fèi)”科目金額和“工程結(jié)算稅費(fèi)及附加”科目金額一致,，且收入、成本均是按實(shí)際已完工作量計(jì)算的,，符合 會(huì)計(jì)制度關(guān)于權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則的規(guī)定,。

　　建造合同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，不但有利于建筑企業(yè)建立內(nèi)部正常的經(jīng)濟(jì)秩序,，促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)科學(xué)管理,，提高會(huì)計(jì)核算水平和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，而且有利于進(jìn)一步規(guī)范建筑市場(chǎng),，完善招投標(biāo)制,；也為我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌做好準(zhǔn)備。水電施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則,，就是加強(qiáng)對(duì)工程項(xiàng)目合同收入,、合同成本進(jìn)行科學(xué)地確認(rèn)和計(jì)量；合理確定完工進(jìn)度,；合理進(jìn)行納稅差異會(huì)計(jì)核算,。水電施工企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者、會(huì)計(jì)人員和相關(guān)業(yè)務(wù)人員認(rèn)真學(xué)習(xí)CAS15CAS15,，只要抓住這一準(zhǔn)則的基本內(nèi)涵和關(guān)鍵問題,、理清思路，深入理解,，努力探討,、積極實(shí)施，使之為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和發(fā)展服務(wù),，就能實(shí)現(xiàn)成本支出最小化和獲取利潤(rùn)最大化,，就能為企業(yè)創(chuàng)造更大的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益.