《征管法》第八十八條第一款規(guī)定相對人同稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅上發(fā)生爭議時,，必須先依照稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅決定繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應(yīng)的擔(dān)保,方可依法申請行政復(fù)議;對行政復(fù)議決定不服的,再依法向人民法院起訴,。這一規(guī)定在稅收實(shí)際工作中遇到了很多問題,給稅務(wù)機(jī)關(guān)與相對人均帶來了不少困惑，例如在實(shí)務(wù)中,，相對人提供納稅擔(dān)保后,，復(fù)議期限的起算點(diǎn)也需要進(jìn)一步的確定。

【案例索引】

2016年4月20日,，遵義市地方稅務(wù)局稽查一局（以下簡稱稽查一局）向遵義萬豪公司送達(dá)稅務(wù)處理決定書,。

7月12日，遵義萬豪公司填寫了《納稅擔(dān)保書》,、《納稅擔(dān)保財產(chǎn)清單》,，其中擔(dān)保形式約定為“不動產(chǎn)擔(dān)保”,，擔(dān)保范圍,、擔(dān)保期限和擔(dān)保責(zé)任同時進(jìn)行了明確，稽查一局對遵義萬豪公司提供的納稅擔(dān)保予以確認(rèn),。

7月19日遵義萬豪公司向遵義市政府提起行政復(fù)議申請,。

遵義市政府認(rèn)為：遵義萬豪公司于2016年4月20日就收到了稽查一局作出的《稅務(wù)處理決定書》，遵義萬豪公司提起行政復(fù)議已超過法定期限,，故對遵義萬豪公司的行政復(fù)議申請不予受理,。

遵義萬豪公司不服，遂提起訴訟,，請求撤銷遵義市政府作出的《行政復(fù)議不予受理決定書》,，并責(zé)令遵義市政府依法受理遵義萬豪公司的行政復(fù)議申請。

【案例評析】

行政復(fù)議制度的首要目的在于救濟(jì)公民權(quán)利,，因此,，必須容許相對人有提起行政復(fù)議申請的時間與空間,，這一時間必須是合理、充足的,。行政復(fù)議期限需要通過恰當(dāng)?shù)牡钠陂g長度,、合理的起算點(diǎn)、特殊期限和最長保護(hù)期,，以及申請期間的例外等設(shè)定來實(shí)現(xiàn)各個價值間的綜合平衡,。

在本案中，《稅務(wù)處理決定書》在4月20日作出,，但是稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅擔(dān)保的確認(rèn)是在7月12日,，申請人提起行政復(fù)議時以何時為起算點(diǎn)計算復(fù)議期限是該案的爭議焦點(diǎn)?！抖悇?wù)行政復(fù)議規(guī)則》第三十三條第一款,、第二款規(guī)定“申請人對本規(guī)則第十四條第（一）項(xiàng)規(guī)定的行為不服的，應(yīng)當(dāng)先向行政復(fù)議機(jī)關(guān)申請行政復(fù)議,；對行政復(fù)議決定不服的,，可以向人民法院提起行政訴訟。

申請人按照前款規(guī)定申請行政復(fù)議的,，必須依照稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)法律,、法規(guī)確定的稅額、期限,，先行繳納或者解繳稅款和滯納金,，或者提供相應(yīng)的擔(dān)保，才可以在繳清稅款和滯納金以后或者所提供的擔(dān)保得到作出具體行政行為的稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)之日起60日內(nèi)提出行政復(fù)議申請,?！睋?jù)此可知，在雙前置的前提下,，行政復(fù)議期限的起算點(diǎn)應(yīng)為申請人所提供的的擔(dān)保得到作出具體行政行為的稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)之日,。而對于納稅擔(dān)保的辦理期限，我國法律并無明文規(guī)定,，結(jié)合實(shí)際,，該期限應(yīng)為稅務(wù)行政機(jī)關(guān)給予納稅人的合理履行期限。復(fù)議機(jī)關(guān)以具體行政行為作出為起算點(diǎn)計算復(fù)議期限顯然于法無據(jù),，人為剝奪了申請人的復(fù)議申請權(quán),。

稽查一局于7月12日對申請人提供的納稅擔(dān)保予以確認(rèn)后，申請人即于7月19日向遵義市政府提起行政復(fù)議申請,，沒有超過《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》第三十三條第二款規(guī)定的60日行政復(fù)議期限，故本案中,，復(fù)議機(jī)關(guān)不予受理遵義萬豪公司的行政復(fù)議申請,，于法無據(jù),，復(fù)議機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)受理申請人的行政復(fù)議申請。