會(huì)計(jì)政策變更的追溯調(diào)整法調(diào)整的列報(bào)前期最早期初留存收益是什么意思？

在19日的湖北省新冠肺炎疫情通報(bào)中,，很多網(wǎng)友對(duì)這個(gè)數(shù)據(jù)有疑問,，為什么湖北省新增新冠肺炎確診病例349例，而武漢市為615例,，大于全省的數(shù)據(jù),？是不是弄錯(cuò)了？這和我們會(huì)計(jì)有什么聯(lián)系呢,？ 又和本文談的追溯調(diào)整法,，以及列報(bào)前期最早期初的理解有什么關(guān)系呢？  

我們先來務(wù)正業(yè),，先看看會(huì)計(jì)上的問題,，然后聯(lián)系會(huì)計(jì)，“不務(wù)正業(yè)”看看新聞報(bào)道中的問題,。

會(huì)計(jì)政策變更有兩種調(diào)整辦法,，一是追溯調(diào)整法，一是未來適用法,。追溯調(diào)整法需要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累計(jì)影響數(shù),。會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，是指按照變更后的會(huì)計(jì)政策對(duì)以前各期追溯計(jì)算的列報(bào)前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額,。

追溯調(diào)整法調(diào)整的列報(bào)前期最早期初留存收益是什么意思,？什么列報(bào)前期最早期初？到底是哪一個(gè)期間,？我們先看一個(gè)案例,。

追溯調(diào)整法示例：（什么是列報(bào)前期最早期初）

數(shù)豆公司原本執(zhí)行小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)2018年1月1日,，購(gòu)入甲公司股票采用成本法進(jìn)行初始和后續(xù)計(jì)量,，計(jì)入會(huì)計(jì)科目短期投資。2020年1月1日其執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)股票由成本法改為按照公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益,，計(jì)入會(huì)計(jì)科目交易性金融資產(chǎn)科目。甲公司適用稅率25%,，按凈利潤(rùn)10%計(jì)提法定盈余公積,。假設(shè)本題2020年報(bào)表數(shù)據(jù)至比較列報(bào)2019年數(shù)據(jù)，則列報(bào)期為2020年,，列報(bào)前期為2019年,，列報(bào)前期最早期初為2019年期初（2018年年末）。

2017年按照交易性金融資產(chǎn)計(jì)量,，確認(rèn)的損益=180-150=30萬,，遞延所得稅費(fèi)用=7.5萬,，對(duì)損益影響的金額=30-7.5=22.5萬。

2018年按照交易性金融資產(chǎn)計(jì)量,，確認(rèn)的損益=200-150=50萬,，遞延所得稅費(fèi)用=12.5萬，對(duì)損益影響的金額=50-12.5=37.5萬,。

會(huì)計(jì)政策變更累計(jì)影響數(shù)=60萬,。

2019年按照交易性金融資產(chǎn)計(jì)量，確認(rèn)的損益=220-200=20萬,，遞延所得稅費(fèi)用=5萬,，對(duì)損益影響的金額=20-5=15萬。

借：交易性金融資產(chǎn)100

貸：利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn) 75

遞延所得稅負(fù)債     25

借：利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn) 7.5

貸：盈余公積-法定盈余公積 7.5

2020年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表

2020年12月31日所有者權(quán)益變動(dòng)表

利潤(rùn)表上期金額也需要調(diào)整,，此處表格省略，調(diào)整金額為（公允價(jià)值變動(dòng)損益20萬,，所得稅費(fèi)用5萬,，利潤(rùn)15萬）,，也就是在原來2019年利潤(rùn)數(shù)據(jù)上,，把以上數(shù)據(jù)加上去，作為2020年利潤(rùn)表的上期金額,。

未來適用法示例：

深圳兆日科技股份有限公司關(guān)于會(huì)計(jì)政策變更的公告：

一,、本次會(huì)計(jì)政策變更概述

（一）變更的原因

為規(guī)范政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,，國(guó)家財(cái)政部對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》進(jìn)行了修訂,，并下達(dá)了“關(guān)于印發(fā)修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》的通知”（財(cái)會(huì)〔2017〕15號(hào)）。新修訂準(zhǔn)則規(guī)定：與企業(yè)日?；顒?dòng)相關(guān)的政府補(bǔ)助,，應(yīng)當(dāng)按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，計(jì)入其他收益或沖減相關(guān)成本費(fèi)用,。與企業(yè)日?；顒?dòng)無關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收支,。企業(yè)對(duì)2017年1月1日存在的政府補(bǔ)助采用未來適用法處理,，對(duì)2017年1月1日至本準(zhǔn)則施行日之間新增的政府補(bǔ)助根據(jù)本準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整。

（二）變更的日期

根據(jù)規(guī)定,，公司已于以上文件規(guī)定的起始日開始執(zhí)行上述會(huì)計(jì)政策,。

（三）變更前后的會(huì)計(jì)政策

1,、變更前公司所采用的會(huì)計(jì)政策

2006年2月15日財(cái)政部印發(fā)的《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨〉等38項(xiàng)具體準(zhǔn)則的通知》（財(cái)會(huì)〔2006〕3號(hào)）中的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16 號(hào)——政府補(bǔ)助》。

2,、變更后公司所采用的會(huì)計(jì)政策

財(cái)政部制定的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 16 號(hào)——政府補(bǔ)助》（財(cái)會(huì)〔2017〕15 號(hào)）,。

二、本次會(huì)計(jì)政策變更的審議情況

2017 年8月22日,，公司召開第三屆董事會(huì)第三次會(huì)議,、第三屆監(jiān)事會(huì)第四次會(huì)議，審議通過了《關(guān)于會(huì)計(jì)政策變更的議案》,，獨(dú)立董事對(duì)本次會(huì)計(jì)政策變更事項(xiàng)發(fā)表了同意的獨(dú)立意見,。

本次會(huì)計(jì)政策變更不需要提交股東大會(huì)審議。

三,、本次會(huì)計(jì)政策變更對(duì)公司的影響

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)—政府補(bǔ)助》（財(cái)會(huì)[2017]15 號(hào)）的規(guī)定,，公司將2017年1月1日至2017年6月30日收到的與企業(yè)日常活動(dòng)相關(guān)的政府補(bǔ)助1,425,763.94元從“營(yíng)業(yè)外收入”調(diào)整至“其他收益”,。本次會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)科目核算的調(diào)整,，僅對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)產(chǎn)生影響，對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況,、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量無重大影響,，也無需進(jìn)行追溯調(diào)整。

四,、董事會(huì)關(guān)于會(huì)計(jì)政策變更的合理性說明

經(jīng)審議,，董事會(huì)認(rèn)為，本次會(huì)計(jì)政策變更符合相關(guān)規(guī)定,，執(zhí)行變更后會(huì)計(jì)政策能夠客觀,、公允地反映公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，不影響公司當(dāng)年凈利潤(rùn)及所有者權(quán)益,，也不涉及以往年度的追溯調(diào)整,，不存在損害公司及中小股東利益的情況，公司董事會(huì)同意本次會(huì)計(jì)政策變更

回到開篇所提問題：

在19日的湖北省新冠肺炎疫情通報(bào)中,，很多網(wǎng)友對(duì)這個(gè)數(shù)據(jù)有疑問,，為什么湖北省新增新冠肺炎確診病例349例，而武漢市為615例,，大于全省的數(shù)據(jù),？是不是弄錯(cuò)了？

全省新增新冠肺炎確診病例=每個(gè)市（州）新增新冠肺炎確診病例相加（如果是核減則為相減）,。除武漢外,，湖北各個(gè)市（州）的新增確診病例總數(shù)為5+3+3+2=13；各個(gè)市（州）當(dāng)天核減的確診病例總數(shù)為5+5+5+13+15+16+16+31+66+107=279。所以,，全省新增新冠肺炎確診病例=615+13-279=349,。

為什么會(huì)存在核減情況呢？19日,，國(guó)家衛(wèi)健委發(fā)布了第六版新冠肺炎的診療方案,，診斷標(biāo)準(zhǔn)取消了湖北省和湖北省以外其他省份的區(qū)別，統(tǒng)一分為“疑似病例”和“確診病例”兩類,，確診病例必須滿足核酸檢測(cè)陽(yáng)性或基因測(cè)序高度同源的證據(jù)之一,。此前，按照第五版治療方案,，湖北省將“臨床診斷”病例數(shù)新納入確診病例數(shù),，即疑似病例且具有肺炎影像學(xué)特征，但是核酸檢驗(yàn)陰性者,，被劃分為確診病例?，F(xiàn)在，按照第六版診療方案,，此前的“臨床診斷”病例因不滿足核酸檢測(cè)陽(yáng)性,，不再劃分為確診病例，所以確診病例核減了,。

這種核減沖減當(dāng)日數(shù)據(jù)的做法,，網(wǎng)絡(luò)上很多人覺得存在問題。那么我們聯(lián)系會(huì)計(jì),，會(huì)計(jì)上類似調(diào)整當(dāng)期數(shù)據(jù)的做法是否有呢,？

會(huì)計(jì)上：

老收入準(zhǔn)則

依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》第九條規(guī)定：企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入,。

銷售退回屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的,，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》,。

銷售退回,，是指企業(yè)售出的商品由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨,。也就是說,，除了適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》第四條規(guī)定的企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日的財(cái)務(wù)報(bào)表外，應(yīng)該在銷售退回發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)年的銷售商品收入,。

注意：會(huì)計(jì)上不是銷售退回都是調(diào)整當(dāng)期收入,，而是區(qū)分銷售退回事項(xiàng)，屬于適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》,，按照日后事項(xiàng)處理,，可以有追溯調(diào)整和未來適用法兩種調(diào)整；還是屬于非資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng),，在退回當(dāng)期沖減收入,。

新收入準(zhǔn)則：

2017年修訂的新收入準(zhǔn)則對(duì)于附有銷售退回條款的銷售規(guī)定如下：

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí),，按照因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對(duì)價(jià)金額（即，不包含預(yù)期因銷售退回將退還的金額）確認(rèn)收入,，按照預(yù)期因銷售退回將退還的金額確認(rèn)負(fù)債,；同時(shí)，按照預(yù)期將退回商品轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值,，扣除收回該商品預(yù)計(jì)發(fā)生的成本（包括退回商品的價(jià)值減損）后的余額,，確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，按照所轉(zhuǎn)讓商品轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值,，扣除上述資產(chǎn)成本的凈額結(jié)轉(zhuǎn)成本,。

每一資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新估計(jì)未來銷售退回情況,，如有變化,，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

注意：那么按照新收入準(zhǔn)則該數(shù)豆公司在2019年12月確認(rèn)銷售收入和銷售成本時(shí)就應(yīng)該剔除銷售退回的影響因素,，就剔除影響后的金額來確認(rèn)收入和成本,，等到2020年1月實(shí)際發(fā)生銷售退回時(shí)，按照實(shí)際發(fā)生金額作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更在當(dāng)期對(duì)原來確認(rèn)的收入和成本進(jìn)行進(jìn)一步的調(diào)整,。就算屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng),，也不需要調(diào)整2019年的報(bào)表。

所得稅上：

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國(guó)稅函〔2008〕875號(hào)）相關(guān)規(guī)定,，企業(yè)因售出商品質(zhì)量,、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨屬于銷售退回。企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓和銷售退回,，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入,。

注意：所得稅上企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓和銷售退回，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入,。不管你會(huì)計(jì)上是如何做的,。

還是回到肺炎確診“核減”的問題上來，如果用會(huì)計(jì)來理解,，診斷標(biāo)準(zhǔn)由第五版改為第六版,，導(dǎo)致需要核減，是前期會(huì)計(jì)差錯(cuò),，還是會(huì)計(jì)政策變更呢,？我們先來看兩者概念。

會(huì)計(jì)政策變更,，是指企業(yè)對(duì)相同的交易或事項(xiàng)由原來采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為,。會(huì)計(jì)政策變更可以采用未來適用法調(diào)整，也可以采用追溯調(diào)整法。

前期差錯(cuò),，是指由于沒有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息,，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào)：（一）編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息；（二）前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息,。前期差錯(cuò)通常包括計(jì)算及賬戶分類錯(cuò)誤,、采用法律、行政法規(guī)或者國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度不允許的會(huì)計(jì)政策,、對(duì)事實(shí)的疏忽或曲解以及舞弊,。

前期差錯(cuò)的調(diào)整辦法有兩種：（一）不重要的前期差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理，對(duì)于不重要的前期差錯(cuò),，企業(yè)不需調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù),，但應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。屬于影響損益的,，應(yīng)直接計(jì)入本期與上期相同的凈損益項(xiàng)目,；屬于不影響損益的，應(yīng)調(diào)整本期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目,。（二）重要的前期差錯(cuò)的處理,，對(duì)于重要的前期差錯(cuò)采用追溯重述法更正。

其實(shí)根據(jù)會(huì)計(jì)政策來類比“核減”的事情,，很難說是屬于會(huì)計(jì)政策變更,，還是前期差錯(cuò)。有人可以說是會(huì)計(jì)差錯(cuò),，理由是診療方案第五版改為第六版,。有人也可以說是前期差錯(cuò)，理由是當(dāng)時(shí)取得的可靠信息不夠,。當(dāng)然這種差錯(cuò)只能理解在會(huì)計(jì)上差錯(cuò),，不是其他差錯(cuò)。還有人說資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)（調(diào)整事項(xiàng)）,。

個(gè)人理解如果非要和會(huì)計(jì)扯上關(guān)系的話,，應(yīng)該和會(huì)計(jì)政策變更更類似。以收入準(zhǔn)則變更為例,。

 蕪湖伯特利汽車安全系統(tǒng)股份有限公司關(guān)于會(huì)計(jì)政策變更的公告：蕪湖伯特利汽車安全系統(tǒng)股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱“公司”）于 2020 年 2 月 18 日召開了第二屆董事會(huì)第十四次會(huì)議,，審議通過了《關(guān)于會(huì)計(jì)政策變更的議案》,，現(xiàn)將相關(guān)事項(xiàng)公告如下：

一,、會(huì)計(jì)政策變更

中華人民共和國(guó)財(cái)政部（以下簡(jiǎn)稱“財(cái)政部”）于 2017 年修訂發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)—收入》（以下簡(jiǎn)稱“新收入準(zhǔn)則”），并要求境內(nèi)上市的企業(yè)自 2020 年 1 月 1 日起施行新收入準(zhǔn)則,。

本次會(huì)計(jì)政策變更前,，公司執(zhí)行財(cái)政部 2006 年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)--收入》（以下簡(jiǎn)稱“原收入準(zhǔn)則”），以風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)。公司收入在同時(shí)滿足下列條件時(shí)予以確認(rèn)：商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方,，收入的金額及相關(guān)成本能夠可靠計(jì)量,，相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，公司既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán),，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制,。

本次會(huì)計(jì)政策變更后，公司執(zhí)行新收入準(zhǔn)則,。新收入準(zhǔn)則將原收入和建造合同兩項(xiàng)準(zhǔn)則納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型,；以控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)；對(duì)于包含多重交易安排的合同的會(huì)計(jì)處理提供了更明確的指引,；對(duì)于某些特定交易（或事項(xiàng)）的收入確認(rèn)和計(jì)量給出了明確規(guī)定,。

本次會(huì)計(jì)政策的變更系公司根據(jù)財(cái)政部修訂的最新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行的相應(yīng)變更，在銜接規(guī)定方面,，首次執(zhí)行新收入準(zhǔn)則的累積影響僅調(diào)整首次執(zhí)行新收入準(zhǔn)則當(dāng)年年初留存收益及財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目金額,，不調(diào)整可比期間信息。變更后會(huì)計(jì)政策能夠更加客觀,、公允地反映公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)本公司董事會(huì)及全體董事保證本公告內(nèi)容不存在任何虛假記載,、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏，并對(duì)其內(nèi)容的真實(shí)性,、準(zhǔn)確性和完整性承擔(dān)個(gè)別及連帶責(zé)任,。

老收入準(zhǔn)則，以風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn),。新收入準(zhǔn)則,，以控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)。收入還是那個(gè)收入,，肺炎還是那個(gè)肺炎,，只是標(biāo)準(zhǔn)和手段依據(jù)改變了而已，并不能說以前的就是搞錯(cuò)了,。

不管是會(huì)計(jì)政策變更還是前期差錯(cuò),，都存在未來適用和追溯調(diào)整、追溯重述法,。如果用會(huì)計(jì)上的角度來看,，所謂核減直接調(diào)減當(dāng)期數(shù)據(jù)，可能不符合相關(guān)處理規(guī)則,。那么結(jié)合以上追溯調(diào)整法,，對(duì)核減的事情站在會(huì)計(jì)角度進(jìn)行說明。

假設(shè)核減的279例,，分別是以下表格的日期確認(rèn)的,，如果用追溯重溯法,，應(yīng)該在相應(yīng)日期做核減。

不學(xué)會(huì)計(jì)可能大家也知道,，把核減的數(shù)據(jù),，去調(diào)整累計(jì)確認(rèn)數(shù)據(jù)，也會(huì)比較合理,。相關(guān)表格數(shù)據(jù)如下：

如果借用會(huì)計(jì)上所有者權(quán)益表,，對(duì)核減的事情進(jìn)行分析填列，相關(guān)數(shù)據(jù)和表格如下：

截至2月17日24時(shí),，湖北累計(jì)確診病例59989例,。截至2月18日24時(shí)，湖北新增確診病例1693例,。截至2月18日24時(shí),，湖北新增確診病例628例。

根據(jù)追溯調(diào)整法,，也就是以上提到的,，追溯調(diào)整法需要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累計(jì)影響數(shù)。會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù),，是指按照變更后的會(huì)計(jì)政策對(duì)以前各期追溯計(jì)算的列報(bào)前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額,。套用以上數(shù)據(jù)，則可以得出以下表格,。

2020年2月19日

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