前段時(shí)間，國家稅務(wù)總局湖州市稅務(wù)局聯(lián)合當(dāng)?shù)厣虅?wù)局,、貿(mào)促會(huì)和外管局,，以“線上+線下”的方式，開展了稅收服務(wù)“一帶一路”主題活動(dòng),?；顒?dòng)中，部分企業(yè)結(jié)合自身經(jīng)歷,，分享了“走出去”過程中遇到的涉稅難題,。對(duì)此,，湖州市稅務(wù)局建議，應(yīng)注重大處著眼小處入手,，尋求合規(guī)應(yīng)對(duì)之道,。

◎案例◎

我國居民企業(yè)A公司分別在新加坡和馬來西亞設(shè)立了全資子公司B公司和C公司。其中,，馬來西亞C公司的注冊資本2000萬元,，凈資產(chǎn)為1.2億元，資產(chǎn)增值主要來源于1億元的未分配利潤,?？紤]集團(tuán)全球業(yè)務(wù)發(fā)展規(guī)劃，A公司擬重組境外投資架構(gòu),，將其持有的C公司全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓至B公司,，以此實(shí)現(xiàn)A公司100%直接持股B公司，再通過B公司間接持股C公司的垂直架構(gòu),。A公司在設(shè)計(jì)重組方案時(shí)產(chǎn)生疑問：應(yīng)該直接轉(zhuǎn)讓股權(quán),，還是先分配股息再轉(zhuǎn)讓股權(quán)呢？不同的方案在稅收政策適用上有何區(qū)別呢,？

◎分析◎

本案例中,，為實(shí)現(xiàn)股權(quán)架構(gòu)的調(diào)整，A公司可以采取直接股權(quán)轉(zhuǎn)讓,、先分配股息再轉(zhuǎn)讓股權(quán)兩種不同方案,。不同的操作方式，對(duì)應(yīng)的稅務(wù)處理和稅收負(fù)擔(dān)有所差別,。

如果A公司選擇直接進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓,，即A公司直接將持有C公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給B公司。由于C公司的資產(chǎn)增值均來自未分配利潤,，未曾擁有不動(dòng)產(chǎn),，根據(jù)馬來西亞國內(nèi)法，A公司轉(zhuǎn)讓C公司股權(quán)取得的收益,，在馬來西亞無須繳納預(yù)提所得稅,。按照我國企業(yè)所得稅法的規(guī)定,，在我國境內(nèi)全額申報(bào)繳納稅款即可,。不考慮后續(xù)分紅，對(duì)A公司來說,，該方案的稅收成本為10000×25%=2500（萬元）,。

如果A公司選擇先分配股息再轉(zhuǎn)讓股權(quán)，可由C公司先作出利潤分配,，然后A公司將所持C公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給B公司,。根據(jù)中馬稅收協(xié)定第十條第三款,，馬來西亞居民公司支付給受益人是中國居民的股息，在馬來西亞除對(duì)公司所得征稅外,，免除對(duì)該項(xiàng)股息征收任何稅收,，即C公司就相應(yīng)利潤在馬來西亞繳納公司所得稅即可，A公司取得的股息所得在馬來西亞無須扣繳稅款,。同時(shí),，A公司作為中國居民企業(yè)，在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額時(shí),，可以就分得C公司股息性質(zhì)所得間接負(fù)擔(dān)的所得稅予以抵免,。馬來西亞公司所得稅稅率為24%，A公司的股息所得還原成境外稅前所得為10000÷（1－24%）=13157.89（萬元）,，在我國境內(nèi)應(yīng)補(bǔ)繳1%的所得稅即131.58萬元,。后續(xù)股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，由于轉(zhuǎn)讓所得為零,，因此A公司無須再繳納稅款,。對(duì)A公司來說，此方案的稅收成本為131.58萬元,。

◎建議◎

從本案例來看,，兩種稅收方案的主要差別就在于，境外子公司的股息所得可以適用間接抵免政策,，但財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得不適用間接抵免政策,。因此，在設(shè)計(jì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓方案時(shí),，可以通過調(diào)整股權(quán)轉(zhuǎn)讓與分配股息的順序用好間接抵免政策,，實(shí)現(xiàn)稅收成本節(jié)約的目的。

◎案例◎

M公司是一家機(jī)械設(shè)備生產(chǎn)企業(yè),，在奧地利和馬來西亞分別投資設(shè)立子公司P公司和Q公司,。同時(shí)，M公司分別與P公司、Q公司簽訂了設(shè)備銷售合同,，內(nèi)容為M公司向這兩家企業(yè)銷售生產(chǎn)設(shè)備并負(fù)責(zé)安裝,，M公司將派技術(shù)人員到奧地利和馬來西亞，提供設(shè)備安裝咨詢服務(wù),，時(shí)間均為7個(gè)月,。

在就這兩筆交易事項(xiàng)進(jìn)行稅務(wù)處理時(shí)，M公司產(chǎn)生疑問：雙邊稅收協(xié)定中的常設(shè)機(jī)構(gòu)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)通常為183天,，M公司在奧地利和馬來西亞提供服務(wù)的時(shí)間均為7個(gè)月,，是否意味著企業(yè)在兩地均構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)？

◎分析◎

M公司提出的問題,，答案是否定的,。盡管M公司與P公司、Q公司簽訂的合同內(nèi)容相同,，服務(wù)時(shí)間一致,，但由于中國與奧地利和馬來西亞簽訂的雙邊稅收協(xié)定有細(xì)微差別，因此A公司在奧地利不被認(rèn)定為設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu),，但是在馬來西亞會(huì)被認(rèn)定為設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu),。

根據(jù)中馬稅收協(xié)定關(guān)于常設(shè)機(jī)構(gòu)認(rèn)定的條款，締約國一方企業(yè)通過雇員或者其他人員,，在締約國另一方為同一個(gè)項(xiàng)目或相關(guān)聯(lián)的項(xiàng)目提供的勞務(wù),，包括咨詢勞務(wù)，僅以在任何12個(gè)月中連續(xù)或累計(jì)超過6個(gè)月的為限,。M公司派遣人員到馬來西亞Q公司提供服務(wù),，服務(wù)時(shí)間超過6個(gè)月，因此被認(rèn)定為設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu),。

在中國與奧地利簽訂的雙邊稅收協(xié)定中也有類似條款,，但雙方簽訂的議定書中進(jìn)一步規(guī)定，締約國一方企業(yè)通過雇員或其他人員在締約國另一方提供與銷售或者出租機(jī)器設(shè)備有關(guān)的咨詢勞務(wù),，應(yīng)不視為在該締約國另一方設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu),。因此，M公司不會(huì)因提供與銷售設(shè)備有關(guān)的安裝咨詢服務(wù),，在奧地利被認(rèn)定為設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu),。

◎建議◎

筆者建議“走出去”企業(yè)認(rèn)真了解有關(guān)勞務(wù)型常設(shè)機(jī)構(gòu)的規(guī)定，尤其關(guān)注是否存在豁免條款,。在制定服務(wù)計(jì)劃,、簽訂合同前，關(guān)注與勞務(wù)發(fā)生地常設(shè)機(jī)構(gòu)判定相關(guān)的政策,，根據(jù)服務(wù)項(xiàng)目的具體性質(zhì)和需求,，審慎評(píng)估項(xiàng)目實(shí)施需要的時(shí)間，并根據(jù)工作進(jìn)度,，合理安排和管理母公司員工在投資國停留的時(shí)間,。同時(shí)，在派遣人員提供服務(wù)的過程中,，及時(shí)收集,、保存與勞務(wù)派遣相關(guān)的資料，包括派遣人員出入境和住宿等相關(guān)憑證,，派遣人員的工作記錄及財(cái)務(wù)收支狀況等,，以備后續(xù)檢查。

◎案例◎

J公司因研發(fā)需要,，與英國利茲大學(xué)簽訂為期3年的技術(shù)服務(wù)合同，并支付相關(guān)技術(shù)服務(wù)費(fèi),。合同約定,，由英國利茲大學(xué)提供科研與辦公用房、科研設(shè)備等基礎(chǔ)設(shè)施,，并派遣研究團(tuán)隊(duì)開展項(xiàng)目,。服務(wù)期間，研究團(tuán)隊(duì)成員除在利茲大學(xué)工作外,，每年將進(jìn)入我國境內(nèi)在J公司的院士專家工作站工作1個(gè)月,。

根據(jù)雙方簽訂的合同，J公司每年向英國利茲大學(xué)支付50萬英鎊,，主要包括房租,、科研設(shè)備租金、科研人員入境交流費(fèi)用,，發(fā)生的所得稅需由J公司承擔(dān),。但是，由于合同中沒有單獨(dú)列出明細(xì)項(xiàng)目,、沒有明確劃分各項(xiàng)目的具體金額,，J公司在就這筆對(duì)外支付款項(xiàng)計(jì)算所得稅時(shí)犯了難。

◎分析◎

J公司對(duì)外支付的款項(xiàng)包含了多種費(fèi)用類型,，在計(jì)算稅款時(shí)適用的政策不同,，需要逐項(xiàng)分析。

對(duì)于辦公場所租金，根據(jù)我國企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定,，租金所得按支付方所在地確定,，J公司作為房租的支付方，應(yīng)適用10%稅率扣繳企業(yè)所得稅,。按照中英稅收協(xié)定,，房屋租金適用不動(dòng)產(chǎn)所得條款，不動(dòng)產(chǎn)所得的征稅權(quán)屬于不動(dòng)產(chǎn)所在國,?；趪H法優(yōu)于國內(nèi)法原則，J公司對(duì)外支付款項(xiàng)中的房屋租金,，無須在中國繳納預(yù)提所得稅,。

對(duì)于科研設(shè)備租金，根據(jù)我國企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定,，設(shè)備租金同房租一樣,，應(yīng)由J公司適用10%稅率扣繳企業(yè)所得稅。按照中英稅收協(xié)定,，科研設(shè)備租金適用特許權(quán)使用費(fèi)條款,，同時(shí)規(guī)定對(duì)于科學(xué)設(shè)備而言，特許權(quán)使用費(fèi)來源國征稅權(quán)的最高稅率為6%,。因此,，J公司需就對(duì)外支付款項(xiàng)中的科研設(shè)備租金部分，適用6%的稅率在我國繳納預(yù)提所得稅,。

對(duì)于科研人員入境交流費(fèi)用,，根據(jù)我國企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，非居民企業(yè)派遣雇員到境內(nèi)提供勞務(wù),，構(gòu)成機(jī)構(gòu)場所的,，其發(fā)生在境內(nèi)的勞務(wù)需要作為營業(yè)利潤在中國繳納企業(yè)所得稅。結(jié)合中英稅收協(xié)定進(jìn)一步判斷,，由于科研人員12個(gè)月內(nèi)在我國境內(nèi)提供勞務(wù)的時(shí)間沒有超過183天,，因此不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，無須就營業(yè)利潤在境內(nèi)繳納稅款,。

如果J公司可以提供充分的費(fèi)用劃分資料,，證明各服務(wù)項(xiàng)目的具體金額，則可分不同項(xiàng)目適用稅收政策,。否則,，J公司可能需要就對(duì)外支付款項(xiàng)的總金額扣繳稅款。

◎建議◎

當(dāng)企業(yè)對(duì)外支付款項(xiàng)涉及多項(xiàng)服務(wù)內(nèi)容時(shí),，與境外提供服務(wù)方簽訂的合同中有必要列出明細(xì)項(xiàng)目,，以及各項(xiàng)目的具體金額，以便于后期根據(jù)不同服務(wù)項(xiàng)目的政策計(jì)算繳納稅款,。如果像J公司這樣,，將各服務(wù)項(xiàng)目的金額“打包”處理，且后期無法提供充分的資料證明各項(xiàng)目的具體劃分情況,，企業(yè)很可能需要從嚴(yán)適用政策,，按照對(duì)外支付的總金額繳納稅款,。