劉劍 

房地產開發(fā)企業(yè)A公司為提高其在中國境內開發(fā)的樓盤市場知名度,，打造高端品牌,，委托美國的B公司在中國境內進行營銷策劃推廣及銷售代理服務，并約定每月按實際業(yè)務情況結算營銷策劃推廣費及銷售代理傭金,。B公司在中國境內未設立機構,、場所。那么,，A公司支付給B公司的銷售傭金應如何作稅務處理呢,？

代扣代繳增值稅及附加稅費

《關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件一規(guī)定，除財政部和國家稅務總局另有規(guī)定外,，境外單位或者個人在境內發(fā)生應稅行為,，在境內未設有經(jīng)營機構的，以購買方為增值稅扣繳義務人,?？劾U義務人按照適用稅率扣繳增值稅，應扣繳稅額的計算公式為：購買方支付的價款÷（1＋稅率）×稅率,。因此,，A公司應代扣代繳增值稅=含稅傭金服務費÷（1+6%）×6%。

同時,，按照《城市維護建設稅暫行條例》《征收教育費附加的暫行規(guī)定》《關于統(tǒng)一地方教育附加政策有關問題的通知》（財綜〔2010〕98號）等的規(guī)定,，增值稅的代扣代繳、代收代繳義務人,，應按照相應規(guī)定計算繳納城市維護建設稅,、教育費附加和地方教育附加。因此,，A公司應按照所代扣代繳的增值稅稅額計算扣繳相關附加稅費,。

值得關注的是，今年10月19日，財政部,、國家稅務總局公布了《城市維護建設稅法（征求意見稿）》,，向社會公眾征求意見。在《城市維護建設稅法》尚未正式實施生效前,，對支付境外傭金代扣代繳的增值稅,，仍應繳納相應的城市維護建設稅，建議企業(yè)關注后續(xù)具體規(guī)定,，并相應作出調整,。

企業(yè)所得稅

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實施條例的規(guī)定，非居民企業(yè)在中國境內未設立機構,、場所的,，或者雖設立機構,、場所但取得的所得與其所設機構,、場所沒有實際聯(lián)系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業(yè)所得稅,。其中,，提供勞務所得，按照勞務發(fā)生地確定,。

根據(jù)《關于非居民企業(yè)派遣人員在中國境內提供勞務征收企業(yè)所得稅有關問題的公告》（國家稅務總局公告2013年第19號,，以下簡稱19號公告）第一條的規(guī)定，非居民企業(yè)（以下統(tǒng)稱派遣企業(yè)）派遣人員在中國境內提供勞務,，如果派遣企業(yè)對被派遣人員工作結果承擔部分或全部責任和風險,，通常考核評估被派遣人員的工作業(yè)績,，應視為派遣企業(yè)在中國境內設立機構,、場所提供勞務；如果派遣企業(yè)屬于稅收協(xié)定締約對方企業(yè),，且提供勞務的機構,、場所具有相對的固定性和持久性，該機構,、場所構成在中國境內設立的常設機構,。

如果按照19號公告的規(guī)定，并結合B公司在境內為A公司提供銷售代理服務的性質,、情況以及綜合提供的相關輔助資料,，稅務機關判定B公司構成了常設機構，則根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實施條例的規(guī)定,，B公司應按25%的稅率計算繳納企業(yè)所得稅,；如果稅務機關判定B公司不構成常設機構，則根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實施條例的規(guī)定，B公司應當就其來源于中國境內的所得,，減按10%的稅率源泉扣繳企業(yè)所得稅,，由A公司代扣代繳，計算公式為：含稅傭金÷（1+6%）×10%,。

那么,，企業(yè)支付的境外銷售傭金是否允許在企業(yè)所得稅稅前扣除呢？根據(jù)《財政部,、國家稅務總局關于企業(yè)手續(xù)費及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財稅〔2009〕29號）第一條的規(guī)定,，企業(yè)發(fā)生與生產經(jīng)營有關的手續(xù)費及傭金支出，不超過計算限額以內的部分,，準予扣除,；超過部分，不得扣除,。

按照財稅〔2009〕29號文件的規(guī)定,，不同類型的企業(yè)，其扣除限額的計算方法不同,。財產保險企業(yè)按當年全部保費收入扣除退保金等后余額的15%計算限額,；人身保險企業(yè)按當年全部保費收入扣除退保金等后余額的10%計算限額；其他企業(yè),，則按與具有合法經(jīng)營資格的中介服務機構或個人所簽訂服務協(xié)議或合同確認的收入金額的5%計算限額,。如果是房地產開發(fā)企業(yè)，則按照《房地產開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)〔2009〕31號）第二十條的規(guī)定,，其委托境外機構銷售開發(fā)產品的,，其支付境外機構的傭金或手續(xù)費等銷售費用，不超過委托銷售收入10%的部分,，準予據(jù)實扣除,。

因此，房地產開發(fā)企業(yè)A公司,，需按照委托銷售收入的10%,，計算確定其企業(yè)所得稅稅前扣除限額。

值得關注的是,，除保險企業(yè)之外的其他企業(yè),，向境外企業(yè)支付的服務費在企業(yè)所得稅稅前扣除的前提還包括：必須與具有合法經(jīng)營資格的中介服務機構或個人簽訂服務協(xié)議或合同；必須取得合法有效憑證,。

土地增值稅

由于A公司屬于房地產開發(fā)企業(yè),，還會涉及土地增值稅問題。根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》第七條的規(guī)定,，企業(yè)計算增值額的扣除項目,，包括為取得土地使用權所支付的地價款和按國家統(tǒng)一法規(guī)繳納的有關費用,，土地征用及拆遷補償費、前期工程費,、建筑安裝工程費,、基礎設施費、公共配套設施費和開發(fā)間接費用等開發(fā)土地和新建房及配套設施的成本,，與房地產開發(fā)項目有關的銷售費用,、管理費用和財務費用等開發(fā)土地和新建房及配套設施的費用。

因此,，A公司支付給境外單位或個人的銷售傭金不屬于房地產開發(fā)間接費用,，在計算土地增值稅時，不得列入房地產開發(fā)間接費扣除,。

（作者單位：中匯盛勝北京稅務師事務所）