一,、有限合伙自然人投資者個(gè)人所得稅政策匯總

2006年，新《合伙企業(yè)法》正式實(shí)行,，首次確立有限合伙制度,，以風(fēng)險(xiǎn)投資為主營(yíng)范圍的有限合伙企業(yè)如雨后春筍般茁壯發(fā)展,，相關(guān)的稅收制度也順勢(shì)而出。

《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于合伙企業(yè)合伙人所得稅問題的通知》（財(cái)稅[2008]159號(hào)）規(guī)定：合伙企業(yè)以每一個(gè)合伙人為納稅義務(wù)人,。合伙企業(yè)合伙人是自然人的,，繳納個(gè)人所得稅；合伙人是法人和其他組織的,，繳納企業(yè)所得稅,。財(cái)稅[2008]159號(hào)文首次確定了合伙企業(yè)所得稅“先分后稅”的原則。

《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于<關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定>的通知》（財(cái)稅[2000]91號(hào)）規(guī)定：個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)每一納稅年度的收入總額減除成本,、費(fèi)用以及損失后的余額,，作為投資者個(gè)人的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得，比照個(gè)人所得稅法的“個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”應(yīng)稅項(xiàng)目,，適用5％—35％的五級(jí)超額累進(jìn)稅率，計(jì)算征收個(gè)人所得稅,。

同時(shí)，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于〈個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定〉執(zhí)行口徑的通知》（國(guó)稅函[2001]84號(hào)）第二條規(guī)定,，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)對(duì)外投資分回的利息或者股息、紅利,，不并入企業(yè)的收入，而應(yīng)單獨(dú)作為投資者個(gè)人取得的利息,、股息,、紅利所得,，按“利息、股息,、紅利所得”應(yīng)稅項(xiàng)目計(jì)算繳納個(gè)人所得稅,。

按照《個(gè)人所得稅法》的規(guī)定，“利息,、股息,、紅利所得”適用20%的個(gè)人所得稅率。由此可以發(fā)現(xiàn),，在國(guó)家立法層面，針對(duì)有限合伙自然人投資者從合伙企業(yè)取得的投資收益存在兩種政策規(guī)定,，要么比照“個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”征收5%-35%的個(gè)人所得稅,，要么比照“利息、股息,、紅利所得”征收20%的個(gè)人所得稅。

二,、不同地區(qū)現(xiàn)行適用政策比較

有限合伙企業(yè)的合伙人可能來自不同地區(qū),，雖然合伙企業(yè)本身不繳納所得稅,，而是所有合伙人按照“先分后稅”的原則,，各自獨(dú)立計(jì)算其應(yīng)繳納的所得稅，而有限合伙企業(yè)取得投資收益后所有合伙人卻并不能回到合伙人住所去繳納所得稅,，其法定納稅地點(diǎn)為合伙企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)管理地,，即合伙企業(yè)注冊(cè)所在地。因?yàn)橐诤匣锲髽I(yè)注冊(cè)所在地納稅,，所以注冊(cè)地不同,，稅收政策也有不同。

（一）適用稅率不同

北京：合伙制股權(quán)基金中個(gè)人合伙取得的收益,，按照“利息,、股息、紅利所得”或者“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅,，稅率為20%,。

上海：執(zhí)行合伙事務(wù)的自然人普通合伙人，按“個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”應(yīng)稅項(xiàng)目,，適用5%-35%稅率,；不執(zhí)行合伙事務(wù)的自然人有限合伙人，按“利息,、股息,、紅利所得”應(yīng)稅項(xiàng)目，適用20%稅率,。

天津：自然人為有限合伙人,，按“利息、股息,、紅利所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅,，稅率為20%；自然人普通合伙人,，既執(zhí)行合伙業(yè)務(wù)又為基金的出資人的,，取得所得能劃分清楚時(shí)，對(duì)其中的投資收益所或股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益部分,，稅率適用20%,。

重慶：不執(zhí)行企業(yè)合伙事務(wù)的自然人有限合伙人,，按“利息,、股息、紅利所得”應(yīng)稅項(xiàng)目,，適用20%的稅率,。

深圳：不執(zhí)行企業(yè)合伙事務(wù)的自然人有限合伙人,，按“利息、股息,、紅利所得”應(yīng)稅項(xiàng)目,，適用20%的稅率。

杭州：執(zhí)行合伙事務(wù)的自然人普通合伙人,，按“個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”應(yīng)稅項(xiàng)目,，適用5%-35%稅率；不執(zhí)行合伙事務(wù)的自然人有限合伙人,，按“利息,、股息、紅利所得”應(yīng)稅項(xiàng)目,，適用20%稅率,。

新疆：合伙制股權(quán)投資類企業(yè)的合伙人為自然人的，合伙人的投資收益,，按照“利息,、股息、紅利所得”或者“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅,，稅率為20%,。

（二）征收方式不同

部分地區(qū)為了吸引有限合伙企業(yè)投資，規(guī)定個(gè)人獨(dú)資企業(yè)或者合伙企業(yè)的個(gè)人投資者繳納個(gè)人所得稅可以申請(qǐng)核定征收,，綜合稅率普遍低于5%,，稅負(fù)極低。

三,、適用地方稅收優(yōu)惠政策的合法性分析

（一）稅收法定原則的適用

在新《合伙企業(yè)法》實(shí)施前,，財(cái)稅[2000]91號(hào)規(guī)定，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得比照個(gè)人所得稅法的“個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”應(yīng)稅項(xiàng)目,，適用5％—35％的五級(jí)超額累進(jìn)稅率,，計(jì)算征收個(gè)人所得稅。同時(shí)，針對(duì)股息,、紅利所得,，國(guó)稅函[2001]84號(hào)文特殊列舉出來，不屬于合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得,，按“利息,、股息、紅利所得”項(xiàng)目計(jì)算個(gè)人所得稅,，適用20%的稅率,。

然而隨著新《合伙企業(yè)法》的實(shí)施，以股權(quán)投資作為唯一經(jīng)營(yíng)模式的有限合伙形式的出現(xiàn),，自然人股息,、紅利所得如何征收個(gè)人所得稅存在兩種政策可以適用，便出現(xiàn)了較為混亂的局面,。正因?yàn)樵趪?guó)家立法層面沒有明確股息,、紅利所得個(gè)人所得稅的適用政策，導(dǎo)致各地在執(zhí)行層面出現(xiàn)了諸多差異,，低稅率的稅收洼地也成為高利潤(rùn)企業(yè)集聚的地區(qū)。

根據(jù)《立法法》第八條第六項(xiàng)的規(guī)定,，稅種的設(shè)立,、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度只能制定法律。這是稅收法定原則的直接體現(xiàn),。稅收法定原則本身包括“稅率法定原則”,，稅率作為稅種的一個(gè)基本要素，與稅種一樣都需要制定法律,。因此,，地方政府出臺(tái)的有限合伙稅收政策超出了其權(quán)力范圍，存在違法風(fēng)險(xiǎn),。

（二）查賬征收or核定征收,？

查賬征收和核定征收是兩種不同的稅款征收方式，通常是針對(duì)企業(yè)所得稅而言,。查賬征收適用于賬簿,、憑證、財(cái)務(wù)核算制度比較健全,，能夠據(jù)以如實(shí)核算,，反映生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成果，正確計(jì)算應(yīng)納稅款的納稅人,。而對(duì)于賬簿不健全,，無法據(jù)實(shí)核算成本的納稅人，可以采取核定征收的方式,?！吨腥A人民共和國(guó)稅收征收管理辦法》第三十五條規(guī)定,，納稅人有下列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額：

（一）依照法律,、行政法規(guī)的規(guī)定可以不設(shè)置帳簿的,；

（二）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置帳簿但未設(shè)置的,；

（三）擅自銷毀帳簿或者拒不提供納稅資料的,；

（四）雖設(shè)置帳簿，但帳目混亂或者成本資料,、收入憑證,、費(fèi)用憑證殘缺不全，難以查帳的,；

（五）發(fā)生納稅義務(wù),，未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報(bào)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期申報(bào),，逾期仍不申報(bào)的,；

（六）納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的,。

因此,，對(duì)于存在上述情形的納稅人稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定征收。但需要注意的是,，上述情形都是結(jié)果性條件,，即在納稅人發(fā)生納稅義務(wù)、進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí),，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)上述情形的,，可以適用核定征收。而部分地區(qū)在企業(yè)未設(shè)立時(shí)即承諾核定征收個(gè)稅的行為顯然超出了稅務(wù)機(jī)關(guān)的職權(quán)范圍,，對(duì)于此種違法違規(guī)行為,，若稅務(wù)機(jī)關(guān)通過其他行政行為糾正核定征收的決定，或者拒不履行核定征收的承諾,，則納稅人的權(quán)益將很難保障,。

四、自然人投資者權(quán)利救濟(jì)途徑

（一）具體行政行為一經(jīng)作出,，不得隨意變更

根據(jù)行政法理論,，具體行政行為一經(jīng)作出，即具有公定力,、存續(xù)力,、拘束力以及執(zhí)行力。其中，存續(xù)力可分為形式存續(xù)力和實(shí)質(zhì)存續(xù)力,，形式存續(xù)力是指行政行為如不能再以通常之救濟(jì)途徑,，加以變更或撤銷，該行政行為即具有形式的存續(xù)力,，亦稱為不可撤銷性或不可爭(zhēng)力,。實(shí)質(zhì)存續(xù)力是指行政行為一經(jīng)作出，所有當(dāng)事人包括作出該行為的行政機(jī)關(guān)均受該行為規(guī)制內(nèi)容的限制,，行政機(jī)關(guān)只有在具備一定要件的情況下,，始得撤銷或廢止該行政行為。意即行政行為一經(jīng)確定,，行政機(jī)關(guān)雖然在法理上仍有權(quán)將其予以撤銷或廢止,，但行政機(jī)關(guān)行使這種撤銷或廢止權(quán)時(shí)必須具備法定要件，而并非毫無限制,。

（二）行政機(jī)關(guān)應(yīng)該遵守信賴?yán)姹Ｗo(hù)原則

信賴?yán)姹Ｗo(hù)原則所傳達(dá)的意旨正是,，行政相對(duì)人基于對(duì)行政機(jī)關(guān)的信賴而取得利益應(yīng)受保護(hù)，而不能被隨意剝奪,。依據(jù)信賴?yán)姹Ｗo(hù)原則,，行政機(jī)關(guān)對(duì)自己的行為或承諾應(yīng)誠(chéng)實(shí)守信，不得隨意變更,。對(duì)行政相對(duì)人的授益性行政行為作出后,，即使發(fā)現(xiàn)違法或?qū)φ焕灰袨椴皇且驗(yàn)橄鄬?duì)人過錯(cuò)造成的,，不得撤銷、廢止或改變,；行政行為作出后發(fā)現(xiàn)有較嚴(yán)重違法情形可能給社會(huì)公共利益造成損失,，必須撤銷或改變的，行政機(jī)關(guān)對(duì)撤銷或改變此種行為給無過錯(cuò)的相對(duì)人造成的損失應(yīng)當(dāng)給予補(bǔ)償,。因此,，可以說，信賴?yán)姹Ｗo(hù)是行政行為實(shí)質(zhì)存續(xù)力的理論根據(jù),，而實(shí)質(zhì)存續(xù)力的制度化又是對(duì)信賴?yán)姹Ｗo(hù)的落實(shí)和保障,。

對(duì)于納稅人而言，若與地方政府就稅收事項(xiàng)達(dá)成協(xié)議,，簽署相關(guān)文件,，可視為行政主體就該事項(xiàng)作出了行政允諾行為。最高人民法院《關(guān)于規(guī)范行政案件案由的通知》（法發(fā)[2004]2號(hào)）已將行政允諾看作行政行為的一種,，規(guī)定了具體的行政訴訟案由,。因此，地方政府對(duì)其與企業(yè)達(dá)成的稅收優(yōu)惠內(nèi)容，不得隨意變更,。若行政機(jī)關(guān)不履行行政允諾事項(xiàng),，納稅人可據(jù)此提起行政訴訟，維護(hù)自身利益,。