房地產(chǎn) 甲供材料核算及其稅務風險防范

1,、甲供材料票據(jù)如何開具,、財務核算、計稅依據(jù),、代扣義務

2,、甲供材料合同如何簽訂、如何結算

（1）合同外甲供：在簽訂工程合同內(nèi)注明,，建筑材料由建設單位提供,，銷貨方將材料發(fā)票開具建設方，建設方提供的材料價款,，不包括在工程合同內(nèi),。建筑安裝企業(yè)承包工程在開具發(fā)票時“甲供材料”價款不能作為發(fā)票開具金額,。建設單位將甲供材料直接列入開發(fā)成本，施工單位按稅法有關規(guī)定在“建筑業(yè)”勞務發(fā)生地繳納營業(yè)稅,。

如果開發(fā)企業(yè)不能在結算時間內(nèi)正確分解,、統(tǒng)計甲供材料數(shù)據(jù)，就會對結算金額有影響,，從而影響按建安發(fā)票計入成本的準確及時效性,。
　　（2）合同內(nèi)甲供（即甲控）：在簽訂工程合同內(nèi)注明,，建筑安裝企業(yè)委托建設單位代購材料,，銷貨方將發(fā)票開具給委托方（建筑安裝企業(yè)），并由受托方將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方,；受托方另外收取手續(xù)費,。甲方為乙方代購材料，乙方將甲代購材料應全額計入工程造價,，一并計征營業(yè)稅開具“建筑業(yè)”發(fā)票,。

例：某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（甲方）開發(fā)“××小區(qū)”，與某建筑公司（乙方）簽訂工程發(fā)包合同,。合同約定所有材料均由甲方提供,，另外支付建筑勞務費800萬元。工程竣工決算后,，確認乙方從甲方領用材料共計2000萬元,。稅務機關要求乙方按照2800萬元為營業(yè)額繳納營業(yè)稅及附加。乙方認為,，我取得的收入僅僅是建筑勞務費收入,，材料款要繳稅也應該由甲方承擔，于是開始和甲方談判,。

問題：（1）該稅款該由誰承擔,？

（2）假如甲方承擔該稅款，該稅款計入什么科目,？如何在土地增值稅,、企業(yè)所得稅稅前扣除？（取得的稅票應該是乙方的名字）

（3）假如乙方承擔該稅款,，那么,，發(fā)票開800萬元還是2800萬元？如果開800萬元,，又如何按照2800萬元交納營業(yè)稅,？

如果開2800萬元，甲方就取得了2800+2000=4800萬元的發(fā)票，發(fā)票的記賬聯(lián)為2800萬元,，確認收入為800萬元還是其他2800萬元,？如果是2800萬元，那么相應的材料成本2000萬元又如何取得合法的扣除憑證,？

如果甲為乙付了該營業(yè)稅,，財務上甲可以做費用，但稅法上是不讓列支的,，因為這與本企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營無關,。如果甲還要列支，那只能是通過非法的途徑了,；如果乙自行交稅，當然報2800的稅基,。發(fā)票就開800,，這里不必與申報表一致，乙確認收入也確認800,。

☆甲方供材的四個關注點

（1）無論2009年以前,，還是2009年以后，甲方供材的發(fā)票都可以直接在開發(fā)企業(yè)所得稅,、土地增值稅前扣除,，而無需所謂的“發(fā)票轉(zhuǎn)換”

（2）稅務機關對甲方供材關注兩點：

 ①由于建筑企業(yè)開具發(fā)票金額和繳納營業(yè)稅營業(yè)額有可能不一致，檢查建筑企業(yè)是否按照規(guī)定足額繳納了營業(yè)稅,；

 ②開發(fā)企業(yè)：是否重復列支成本,，將材料發(fā)票重復列支。

（3）財稅[2006]177號文已經(jīng)作廢,，地產(chǎn)企業(yè)沒有為建安企業(yè)代扣代繳營業(yè)稅款的義務,。

（4）材料和設備的區(qū)別（因甲供設備不繳納營業(yè)稅：GB/T50531-2009）

3、甲供材料是否涉及增值稅

4,、甲供材料成本稅前扣除憑什么發(fā)票,，是否需要換開施工發(fā)票？

稅務機關要求甲方繳納營業(yè)稅并開具全部工程造價發(fā)票入賬,，不允許用自購材料發(fā)票和勞務費發(fā)票入賬。稅務機關的做法是否有依據(jù),？

甲供材料涉及的建筑營業(yè)稅金問題：并不是所有的甲供材料都要交納建筑營業(yè)稅金,，只有那種屬于建筑施工企業(yè)施工所用的甲供材料才會涉及甲供材料建筑稅金。沒有任何稅法規(guī)定房地產(chǎn)企業(yè)不能取得材料發(fā)票扣除開發(fā)成本,。即：甲方供材稅務機關并不禁止,。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在成本科目設置時，為方便核算甲供材料，以及稅收管理的需要,，可以在建筑安裝工程費子目下把生產(chǎn)企業(yè)銷售自產(chǎn)材料同時施工與其它的建筑材料分開,，免得被稅務機關將所有材料認定為應交納建筑稅金的甲供材料。

許多稅務機關一直堅持甲供材必須取得建安發(fā)票,，在這個問題上,，不能為了稅源管理就不分青紅皂白地要求甲供材取得建安票。

    例：我公司為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè),，發(fā)包一工程,，工程價款1000萬元，其中甲方供材800萬元，乙方勞務200萬元,。我公司以800萬元增值稅發(fā)票,，200萬元建安勞務發(fā)票入帳。800萬元甲方供材是否需要繳建筑業(yè)營業(yè)稅,？由開發(fā)商繳還是由乙方繳？有無政策依據(jù),？

解析：《稅收征收管理法實施細則》第四十九條規(guī)定,，發(fā)包人或者出租人應當自發(fā)包或者出租之日起30日內(nèi)將承包人或者承租人的有關情況向主管稅務機關報告。發(fā)包人或者出租人不報告的,，發(fā)包人或者出租人與承包人或者承租人承擔納稅連帶責任,。
　　貴公司與建筑公司簽訂總價值為1000萬的工程合同，其中工程合同內(nèi)甲供材料800萬,，無論如何結算,，建筑公司應按1000萬繳納“建筑業(yè)”營業(yè)稅并開具建筑業(yè)發(fā)票。若與建筑公司簽訂總價值為200萬的工程合同,，建設單位提供材料情形,，建筑公司在開具發(fā)票時，“甲供材料”價款不能作為發(fā)票開具金額,。
　　在建筑業(yè)征管中，由于特定“甲供材料”原因,，工程發(fā)包方要求承包方在投標報價及工程竣工結算價中不含甲供材料的,，工程承包方出具的建筑業(yè)發(fā)票不包括甲供材料的金額。承包方一般以開具建筑業(yè)發(fā)票金額,，繳納營業(yè)稅。甲方如果30日內(nèi)不向主管稅務機關備案報告“甲供材料”金額,，甲方發(fā)包人應承擔納稅連帶責任，應繳納甲供材料費部分（800萬元）的營業(yè)稅額由工程發(fā)包方承擔,。

5、雖然營業(yè)稅計稅依據(jù)包含甲供材料,，但這只是征稅的政策規(guī)定,，不是會計賬務處理的規(guī)定,。對于提供建筑業(yè)勞務的承包方乙方來說,，其實際收入中未包括甲供材料金額，因此,，會計賬務處理時仍按實際收入確認營業(yè)收入,，同時按實際收入開具發(fā)票。如,，乙方承包一項建筑業(yè)工程業(yè)務,，該項業(yè)務總金額1000萬元，但合同約定甲方自行購買提供400萬元建筑材料,，乙方提供其余建筑業(yè)勞務（包含其余材料、設備,、動力等）600萬元,。該項建筑業(yè)勞務營業(yè)稅的計稅依據(jù)為1000萬元,，營業(yè)稅由乙方交納,。但乙方會計處理時按實際收入確認營業(yè)收入為600萬元，并按600萬元開具建筑業(yè)勞務發(fā)票給甲方,。

甲方可以按照實際支出確認成本,，并以按規(guī)定取得的各種合法票據(jù)確認為資產(chǎn)的計稅基礎。按上例,，發(fā)包方甲方如屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造可供銷售的開發(fā)產(chǎn)品,，可以將自己購買取得的建材發(fā)票400萬元和乙方提供的建筑業(yè)勞務600萬元合計1000萬元，計入開發(fā)成本,。

上述業(yè)務處理中,，乙方不需要因為按1000萬元納稅而開具1000萬元的建筑業(yè)勞務收入發(fā)票。甲方會計處理時,，也不需要以1000萬元建筑業(yè)發(fā)票入賬核算,。

以票控稅在目前的國情下有其存在的必然，但是以票控稅必須和現(xiàn)行稅收政策一致,。以營業(yè)稅為例,，稅法從來就沒有規(guī)定計稅營業(yè)額必須和發(fā)票開具金額一致,。營業(yè)稅計稅營業(yè)額的兩個基本原則就是按照全額征稅和損失不得沖減營業(yè)額，但同時又存在特殊規(guī)定：按照差額征稅（比如總分包）,、按照溢額征稅（甲供材料）,，都存在計稅依據(jù)和發(fā)票金額不一致的情形，是正常的,。

如果施工企業(yè)將包工不包料的甲供材納入自身的營業(yè)稅發(fā)票開具金額之中,，反而有虛開發(fā)票的嫌疑。

甲供材的稅款承擔問題：甲方提供的建筑材料金額需要由乙方繳納營業(yè)稅,，但對于承包方乙方來說,，沒有取得實際收入，卻要承擔相應的稅收,，很難接受,。但這部分稅收實際還是應該轉(zhuǎn)移由甲方間接承擔，即乙方在與甲方簽訂工程合同時,，要將這部分稅收考慮在工程造價中,。工程造價的主要含義是建設項目的建造價格，是指具體的建筑安裝工程的建造價格,，即一個單項工程或一個單位工程從其正式開工建設到正式竣工驗收全過程所發(fā)生的建筑安裝工程費用,。乙方在制定工程造價預（決）算時就應該將甲供材金額部分承擔的相應稅費考慮在稅金項目中。

包工包料合同,，合同約定工程所用原材料,、設備及其他物資和動力價款全部由乙方提供，不由甲方提供任何建筑材料,。這種情形的建筑業(yè)工程,，營業(yè)稅計稅依據(jù)與會計收入、稅務開票金額三者是一致的,。但如果甲方在工程施工過程中,，仍自行提供建筑材料（非代購材料），且將這部分材料價款直接沖抵1000萬元的應付工程款,，則稅務部門將視為甲方以自己購置的貨物抵償債務,，視為銷售行為，不視為甲供材的包工不包料合同行為,。因此,，乙方仍應以1000萬元作為營業(yè)稅計稅依據(jù)，以1000萬元作為企業(yè)營業(yè)收入并開具1000萬元稅務發(fā)票結算,。甲方必須以1000萬元發(fā)票作為計入開發(fā)成本或固定資產(chǎn)的合法有效憑證,，其抵償工程款的貨物要按規(guī)定繳納增值稅。如果甲方是為乙方代購材料,，則應將購買貨物發(fā)票單位寫明為乙方并將發(fā)票轉(zhuǎn)交給乙方,，作為乙方的成本費用合法憑證，不視為甲方銷售材料,。

如果存在以材料抵工程款的情形,，發(fā)包方和承包方約定的工程施工價款包括材料金額，但是又明確甲方可以自行購買工程材料交付承包商使用,。此時其實不叫甲供材,，發(fā)包方再將購買的工程材料交付施工企業(yè)時，應做增值稅視同銷售材料處理,，發(fā)包方就此繳納增值稅并開具增值稅發(fā)票給施工企業(yè),，施工企業(yè)根據(jù)所取得發(fā)包方開具的貨物發(fā)票入材料賬。施工企業(yè)開具給發(fā)包方的建筑業(yè)發(fā)票也相應包含材料金額,。

自產(chǎn)貨物同時提供建筑業(yè)勞務計稅依據(jù)問題

銷售自產(chǎn)貨物并異地提供建筑業(yè)應稅勞務必須關注兩個證件,，一個是外出經(jīng)營活動稅收管理證明，一個是自產(chǎn)貨物證明,。尤其是鐵塔,、鋼結構、索具,、重機這些行業(yè)的企業(yè),。

 裝飾業(yè)勞務計稅依據(jù)問題

 前述規(guī)定的營業(yè)稅計稅依據(jù)包括甲供材金額的不適用裝飾業(yè)，既然沒有特殊規(guī)定,，就與其他營業(yè)稅納稅人一樣,，按實際取得的收入征稅，包括價外費用,。無論發(fā)包方甲方提供的是裝飾材料,、還是設備,，由于不構成提供勞務方本身的勞務收入都不需要繳納營業(yè)稅,。顯然，如果提供裝飾勞務方自己購買提供的各種裝飾材料,、其他物資,、設備、動力及勞務價款,，只要計入價款,，就要并入計稅依據(jù)繳納營業(yè)稅。

根據(jù)上述規(guī)定,，對于甲,、乙雙方來說，簽訂建筑業(yè)合同時,，應該將裝飾合同與其他建筑業(yè)施工合同分開簽訂,，避免將裝飾業(yè)勞務簽成一般的建筑業(yè)施工合同,，這樣可以減少雙方的稅收負擔，相應節(jié)約工程開發(fā)（施工）成本,。

甲供材料一般流轉(zhuǎn)程序
　　(1)雙方在工程承包合同中明確界定甲方供應材料范圍(一般僅限于主要材料)及材料結算方式,。計入建筑安裝工程直接費的材料費包括主要材料費、輔助材料費,、消耗材料費,，一般安裝定額基價中包含了大部分輔助材料和所有的消耗材料，建筑工程定額基價中則包含了所有的材料費用,。在一些工程的承包合同中,，只填列主要材料由甲方提供的字樣，而對主要材料范圍沒有明確的界定,，結算時很容易發(fā)生爭議,。
　　(2)乙方根據(jù)施工預算和甲方供應材料范圍，按照單位工程報送材料計劃,。
　　(3)甲方計劃部門審批材料計劃,，并按建設項目匯總，形成建設項目材料采購綜合計劃,。
　　(4)甲方采購部門按照有關設計和技術規(guī)范要求,，根據(jù)同期綜合材料采購計劃進行匯總，同時結合現(xiàn)有庫存情況進行集中采購,，由倉庫保管人員驗收入庫(經(jīng)批準的涉及變更中的甲供材料的報送,、審批及采購與上同)。
　　(5)乙方根據(jù)已審批的材料計劃填寫工程領料單,，內(nèi)容包括工程項目名稱(寫到單位工程),、工程項目編號、材料名稱,、規(guī)格和數(shù)量,，加蓋乙方公章和領料人簽名方可提料。
　　(6)甲方倉庫保管部門根據(jù)批準的材料計劃發(fā)料,，并及時登記入賬,。
　　(7)甲方財務人員及時對料單進行稽核、分配,、開具發(fā)票,，并根據(jù)合同規(guī)定的結算方式及時入賬。
　　(8)甲方財務部門將已入賬的工程材料費用合計與工程費用管理部門批準的甲供材料計劃進行核對,，確定已入賬工程材料費用的準確性,。
　　(9)在甲供材料轉(zhuǎn)賬結算方式下，甲方工程費用管理部門在審批工程預算時,，甲供材料按材料預算價格進入預算書,，審批工程結算時,，按甲方轉(zhuǎn)給乙方的料單實際價格和圖示用量及追加用量進行價差結算。在甲供材料直接入賬結算方式下,，甲供材料費不計入工程結算書,，但工程費用管理部門應核實實際發(fā)出量與實際用量的差異，衡量其合理性,，并作相應調(diào)整,。
　　定額計價模式下甲供材的結算方式
　　甲供材料與乙方購買的材料一樣，都必須列入直接費并參與計取各種費用和稅金,，乙方應在含稅造價中將已扣除采保運雜費等費用后的甲供材料總值退還給甲方,。甲供數(shù)量＝實用數(shù)量是最理想狀態(tài)，但實際上,，甲供數(shù)量與定額含量之間往往存在量差,，當甲供數(shù)量＞定額含量，說明乙方管理有問題,，實際損耗過大,，一般這個量差要由乙方承擔，當甲供數(shù)量＜定額含量,，說明乙方管理到位,，實際損耗較小，一般這個量差要由乙方分享,。一般辦理退款以甲方實供數(shù)量為準,，以避免乙方過度浪費。
　　工程量清單計價模式下甲供材的結算方式
　　材料費是建筑安裝工程費的組成部分,，無論是甲方還是乙方采購供應的材料都應該進入建筑安裝工程費,，并計取相應的費、利潤和稅金,。根據(jù)建設部《清單計價規(guī)范》等文件有關條文規(guī)定,，由甲方自行負責采購供應的材料費，按以下三步處理,。
　　(1)投標人根據(jù)招標人在其清單“總說明”中填寫的招標人自行采購材料的名稱,、規(guī)格型號,、數(shù)量和自行采購材料的金額數(shù)量(即材料購置費,，即“甲供材費”)，將其填寫在報價人的“材料暫估價表”中,。不論招標人確定的甲供材料在招標文件中確定的數(shù)量多少,，施工過程中，甲方應按工程施工要求供應甲供材料的全部數(shù)量,。若甲方不按所需品種,、規(guī)格和數(shù)量供應,，影響施工的，視為違約,。施工過程中,，若甲方要求乙方采購已在招標中確定為甲供材料的材料，材料價格由甲乙雙方按照市場價格另行簽訂補充協(xié)議,。
　　(2)投標人將“甲供材費”進入綜合單價中計取相應的費,、利潤后再將“甲供材費”從綜合單價中扣除。甲供材料的采保費應計入綜合單價,。甲乙雙方必須在合同中約定甲供材料采購保管費的承擔辦法,。
　　(3)投標人將按“甲供材費”計取的規(guī)費和稅金計入報價人的“單位工程投標報價匯總表”中的規(guī)費和稅金中。

總結：“甲供材”業(yè)務應如何開具發(fā)票

(1)營業(yè)稅的營業(yè)額(即計稅依據(jù))與開票額是兩個不同的概念,。開票額是指實際交易的金額,，而營業(yè)額是指稅法規(guī)定的計稅依據(jù)，兩者不能相混淆,。
　　(2)計入施工單位(A公司)營業(yè)稅的計稅依據(jù)包括甲供材料,，是指施工單位提供施工勞務時領用的甲供材料。如果門窗業(yè)務不屬于施工單位提供勞務的內(nèi)容而是承包給另一個單位(B公司),，則與門窗業(yè)務有關的流轉(zhuǎn)稅(增值稅或營業(yè)稅)與A公司無關,，納稅人是B公司。
　　(3)稅法強調(diào)建筑營業(yè)稅的計稅依據(jù)包括甲供材料,，并不是說施工單位的開票額中要包括甲供材料金額,，而是施工單位的開票額中包含的營業(yè)稅的計稅依據(jù)要包括甲供材料。這部分營業(yè)稅由發(fā)包方承擔,，應計入施工單位的勞務價款,。開票額與計稅依據(jù)是兩個不同的概念。甲公司外購一幢房屋2000萬元,，對外轉(zhuǎn)讓價3000萬元,，開票額為3000萬元，而稅法規(guī)定按差額納稅,，其計稅依據(jù)是1000萬元,。稅務機關認為建筑營業(yè)稅的計稅依據(jù)包括甲供材，就必須開具全額(含甲供材料價格)建筑業(yè)發(fā)票是不對的,。材料發(fā)票是開給開發(fā)商的,，施工單位開出建安票含了甲供材料票，這與發(fā)票管理辦法違背,，同時,，施工方無法取得合法有效的材料成本票據(jù)。
　　(4)如果施工單位是按開票額(勞務額)征稅的，那說明少繳納了甲供材料的營業(yè)稅了,。這部分營業(yè)稅應由施工單位補開發(fā)票解決,。例如，甲供材料為500萬元,，應納營業(yè)稅為15萬元(500×3％)(未考慮城建稅和教育費附加),，則應由施工單位補開發(fā)票154639.18元[150000/(1-3％)]，這樣,，發(fā)包方向施工單位再支付工程價款154639．18元,。施工單位再向稅務機關申報營業(yè)稅=[500萬(材料)+154639.18(補開施工發(fā)票)]×3％=154639.18(元)施工單位收到的款項，全部用來繳納營業(yè)稅,。房地產(chǎn)企業(yè)的自購材料500萬元,、補開建筑業(yè)勞務發(fā)票154639.18元，以及前期開具的清包工勞務發(fā)票,，共同構成開發(fā)成本,。
　　(5)如果施工單位開具5154639.18元發(fā)票就錯了，因為施工單位沒有材料發(fā)票作為成本,。注：乙方不會因承擔甲供材料的營業(yè)稅而吃虧,，這部分稅金是應該向甲方結算的。

6,、工程甩項（甲方指定分包）與甲供材料的區(qū)別

合同如何簽訂,、票據(jù)如何開具、如何結算,？