劉銀萍
    房產(chǎn)租賃行為具有涉及面廣,、涉及稅種多、稅源分散等特點,，一直是稅收征管的重點,。企業(yè)之間尤其是關聯(lián)企業(yè)之間“無租使用”的特殊情況，可能導致稅款流失,，需要予以重視,。本文梳理“無租使用”行為涉及的稅收問題，提示納稅人注意涉稅風險,。

    “無租”里面有學問

    1.“無租”為虛,，“有租”為實,。租金的形式千變?nèi)f化，只要是因出租而取得的相關收入或其他經(jīng)濟利益都應視為租金,，不能錯將有租作無租,。

    【案例】甲租用乙的土地，合同期限為40年,，無租金,，甲在該土地上建商鋪用于出租，房屋的報建,、產(chǎn)權屬于乙,，甲負責出資建設，合同期內(nèi)擁有使用權,，合同期滿后,，土地及土地上的建筑物、附著物均無償歸還乙,。

    點評：乙并非真的沒有取得租金,，其中房屋的造價可以視為甲付給乙的租金，這不是“無租”合同,，而是“有租”合同,。

    2.“無租”背后藏關聯(lián)?！盁o租使用”常在關聯(lián)方之間發(fā)生,，出現(xiàn)不支付租金也不繳納稅費的情況。

    【案例】某市稅務機關在房地產(chǎn)稅源調(diào)查中發(fā)現(xiàn),，轄區(qū)內(nèi)A公司無償使用B公司（雙方都是有限責任公司）的一處房產(chǎn),，雙方?jīng)]有就該租賃行為繳納任何稅費。經(jīng)核實,，A公司和B公司為同一自然人C所控制的關聯(lián)企業(yè),。

    點評：A公司和B公司的“無租使用”行為違背了獨立交易原則，最終為此付出了代價：按照規(guī)定補繳了稅款,，支付了滯納金和罰款,。此外，有些企業(yè)利用關聯(lián)方關系和稅收優(yōu)惠政策進行“籌劃”,，以達到少繳稅款的目的,。因此，確定合同內(nèi)容的真實性變得尤為重要,。

    3.“無租”不納稅,，稅收風險惹上身。有些納稅人認為沒有租金就不是租賃行為,，只是“借用”，沒有納稅義務，不用進行相應稅款的申報,，導致少繳稅款,，帶來涉稅風險。

    【案例】E公司和F公司兩公司相鄰,，兩家公司老板關系較好,，不存在關聯(lián)方關系。因E公司正在裝修,，F(xiàn)公司就將其閑置的房屋無償租給E公司用于辦公,。E公司認為該房產(chǎn)不是本公司所有，自己不用繳納稅費,；F公司認為自己未取得租金收入,，是E公司在實際使用，自己也不用繳納稅費,，兩家公司都沒有申報繳納相關稅費,。

    點評：E公司和F公司誤以為“無租”就“無稅”，實際上已經(jīng)違反了稅收規(guī)定,，除了要補繳稅款和滯納金,，還面臨著被處罰的風險。

    “無租”也“有稅”

    1.營業(yè)稅,。對于“無租使用”房產(chǎn),，應先按照“實質(zhì)重于形式”原則判斷出租方是否取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟利益,。沒有收益或雙方是關聯(lián)方關系的,，根據(jù)稅收征管法第三十五條、第三十六條和營業(yè)稅暫行條例第七條的規(guī)定,，稅務機關可以核定征收,。計稅營業(yè)額按營業(yè)稅暫行條例實施細則第二十條的規(guī)定，依次按納稅人最近時期發(fā)生同類應稅行為的平均價格,、或其他納稅人最近時期發(fā)生同類應稅行為的平均價格核定,。也就是說，即使無償出租房產(chǎn),，出租方也應按“服務業(yè)——租賃業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅,。

    2.企業(yè)所得稅?！盁o租使用”房產(chǎn)應繳納企業(yè)所得稅,。如果出租方直接或間接取得了貨幣形式或非貨幣形式的租金收入，應該并入收入總額中繳納企業(yè)所得稅,；如果沒有獲得收益,，雙方也不是關聯(lián)方,，根據(jù)稅收征管法第三十五條的規(guī)定，由稅務機關核定征收,；如果雙方是關聯(lián)方關系,，根據(jù)企業(yè)所得稅法第四十一條和《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》（國稅發(fā)〔2009〕2號）的規(guī)定，稅務機關有權對關聯(lián)方之間發(fā)生的明顯違背獨立交易原則的房產(chǎn),、土地租賃行為進行調(diào)查,、調(diào)整，以免直接或間接導致國家總體稅收收入的減少,。

    3.房產(chǎn)稅,。“無租使用”房產(chǎn)應繳納房產(chǎn)稅,，稅款可能由出租方繳納,，也可能由承租方繳納，符合條件的,，可以享受免稅優(yōu)惠,。如果出租方實際取得了貨幣收入、實物收入或其他形式收入,，由出租方按“房產(chǎn)稅——從租計征”稅目繳納房產(chǎn)稅,，取得的租金收入明顯不合理的，稅務部門可以按照房產(chǎn)稅暫行條例和稅收征管法的有關規(guī)定,，根據(jù)當?shù)赝惙课莸淖饨鹚?，確定租金標準，核定應納稅款,；如果確為“無租使用”房產(chǎn),，承租方是應稅單位和個人的，根據(jù)《財政部,、國家稅務總局關于房產(chǎn)稅,、城鎮(zhèn)土地使用稅有關問題的通知》（財稅〔2009〕128號）第一條的規(guī)定，由承租方依照房產(chǎn)余值代繳納房產(chǎn)稅,；確為“無租使用”,，承租方是免稅單位的，根據(jù)《關于房產(chǎn)稅若干具體問題的解釋和暫行法規(guī)》（財稅地字〔1986〕8號）第二十五條的規(guī)定,，納稅單位與免稅單位共同使用的房屋,，按各自使用的部分劃分，分別征收或免征房產(chǎn)稅,。免稅單位“無租使用”部分可以免征房產(chǎn)稅,。

    4.城鎮(zhèn)土地使用稅。無償出租房產(chǎn)應繳納城鎮(zhèn)土地使用稅,，稅款可能由出租方繳納,，也可能由承租方繳納,，符合條件的，可以享受免稅優(yōu)惠,。根據(jù)城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例和《國家稅務局關于土地使用稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》（國稅地字〔1988〕15號）的規(guī)定,，城鎮(zhèn)土地使用稅通常是由擁有土地使用權的單位或個人（出租方）繳納。在納稅人不在土地所在地,，土地使用權未確定或權屬糾紛未解決的，以及納稅單位“無租使用”免稅單位的土地時,，由土地使用人來繳納土地使用稅,。如果承租方為免稅單位，根據(jù)《國家稅務局關于土地使用稅若干具體問題的補充規(guī)定》（國稅地〔1989〕140號）第一條的規(guī)定,，對免稅單位無償使用納稅單位的土地,，免征城鎮(zhèn)土地使用稅。

    5.印花稅,。房產(chǎn)租賃合同的納稅人為簽訂合同的雙方,，對于“無租使用”房產(chǎn)的合同，征不征印花稅,，存在爭議,。《國家稅務總局關于進一步加強印花稅征收管理有關問題的通知》（國稅函〔2004〕150號）第四條規(guī)定了3種可以核定征收印花稅的情況,，與計稅依據(jù)有關的是其中第二款“拒不提供應稅憑證或不如實提供應稅憑證致使計稅依據(jù)明顯偏低的”,，根據(jù)此款規(guī)定，結合稅收征管法第三十六條的規(guī)定,，筆者認為滿足限制條件的,，可以不核定征收印花稅；不滿足限制條件的,，應征收印花稅,。限制條件為：是真實的“無租”，沒有變相的,、隱藏的收益,；雙方不是關聯(lián)方關系。