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土地一級開發(fā)經(jīng)營不征稅新政深度解析 土地一級開發(fā)與二級開發(fā)經(jīng)營活動是一種經(jīng)濟術(shù)語,，并不是稅收語言。前者由政府壟斷經(jīng)營,，不屬于營業(yè)稅列舉的征稅范圍,，后者是營業(yè)稅的重要稅源。 一,、 土地一級開發(fā)是指對一定區(qū)域范圍內(nèi)的城市國有土地(毛地)或鄉(xiāng)村集體土地(生地)進行統(tǒng)一的征地,、拆遷、安置,、補償,，并進行適當?shù)氖姓涮自O(shè)施建設(shè)，使該區(qū)域范圍內(nèi)的土地達到“三通一平”、“五通一平”或“七通一平”的建設(shè)條件(熟地),，再對熟地進行有償出讓或轉(zhuǎn)讓的過程,。 土地二級開發(fā)是指將取得使用權(quán)的土地開發(fā)建設(shè)成城市規(guī)劃確定的建筑物的過程。 “一二級聯(lián)動拿地”模式是指房地產(chǎn)開發(fā)商通過參與目標土地一級開發(fā)建設(shè)過程后,，再通過“招拍掛”手續(xù)取得土地二級開發(fā)建設(shè)權(quán),，從而實現(xiàn)土地一、二級開發(fā)過程合二為一,，實現(xiàn)利潤最大化,。 2012年1月5日，華夏幸?；鶚I(yè)投資開發(fā)股份有限公司（滬交所代碼：600340）發(fā)布公告稱：與蘇家屯區(qū)政府簽訂了35平方公里土地一級開發(fā)權(quán),，蘇家屯政府承諾給予不少于500畝土地二級開發(fā)權(quán)進行先期開發(fā)建設(shè)。這就是一個典型的“一二級聯(lián)動拿地”案例,，華夏公司通過土地一級開發(fā)取得了三十年的“九通一平”開發(fā)建設(shè)權(quán)和招商引資權(quán),，且獲得500畝土地的先期開發(fā)權(quán)，這是肥得冒油的一個成功案例,！ 又如,，2011年12月16日，榮盛房地產(chǎn)發(fā)展股份有限公司發(fā)布公告稱：與本溪開發(fā)區(qū)合資成立子公司,，取得“本溪健康城”項目6500畝土地一級開發(fā)權(quán),，土地出讓收益部分由雙方按投資比例分享。 房地產(chǎn)企業(yè)通過土地一二級聯(lián)動開發(fā),，在獲得一級開發(fā)階段收益的同時,，既保證了企業(yè)未來的可持續(xù)發(fā)展，也保證了可獲取土地在未來升值給企業(yè)帶來的二級開發(fā)的優(yōu)厚收益,。企業(yè)通過土地一級開發(fā)活動取得了先入為主的優(yōu)勢,，極大地降低了土地“招拍掛”市場的不確定性，這就是眾多資金雄厚的房地產(chǎn)公司趨之若鶩的原因,。 但該模式也存在一定的問題,，如不利于政府控制市場地價，政府宏觀調(diào)控土地市場的能力降低等,。該模式在早期比較普遍,，近期可能存在機會，但長遠看,，其空間越來越窄,。 二、 《憲法》第十條規(guī)定：城市的土地屬國家所有,。國家為了公共利益的需要,，可以依照法律規(guī)定對土地實行征收或者征用并給予補償。任何組織或者個人不得侵占、買賣或者以其他形式非法轉(zhuǎn)讓土地,。土地的使用權(quán)可以依照法律的規(guī)定轉(zhuǎn)讓,。 上述規(guī)定明確了國家（各級政府）是城市土地的所有權(quán)人，土地所有權(quán)不得買賣,。投資人即使參與土地的投資開發(fā),，也沒有土地的所有權(quán)，更不得買賣土地,。所以,，如何保護投資人的合法權(quán)益與合理收益是土地一級開發(fā)的最大問題，土地一級開發(fā)模式也是圍繞著利益分配方式而設(shè)計的,。我國房地產(chǎn)市場經(jīng)歷了三十來年的發(fā)展，從協(xié)議出讓土地階段發(fā)展到土地“招拍掛”現(xiàn)狀,，而土地一級開發(fā)市場一直是由政府壟斷經(jīng)營,。在城市化進展越來越快和深入的社會經(jīng)濟環(huán)境中，由政府壟斷的土地一級開發(fā)市場越發(fā)顯現(xiàn)政府的力不從心和廉政風險,，土地一級開發(fā)活動推向市場已成為了各地政府的不二選擇,，各地摸索出了多種土地一級開發(fā)模式。 （一） 1,、 即按投資人所投入的土地開發(fā)成本總額給予固定回報比率,，類似于BT模式，一般為8%左右,。它的優(yōu)點是計算簡單,，缺點是不容易確認投資總額和政府承擔了土地開發(fā)主要風險。 2,、 即投資人與政府事先商定土地收益分配比例,，類似于合作經(jīng)營模式。它的優(yōu)點是保證了政府的部分收益,，缺點在于難以突破土地出讓金收入屬財政的政策禁錮,。 3、 4,、 （二） 上述活動大致可歸納為三類情況：一是代政府拆遷安置；二是土地整理,；三是代建市政配套設(shè)施,。 通過土地一級開發(fā)活動，房地產(chǎn)企業(yè)一般會取得如下收入：一是拆遷安置工作的服務(wù)收入,；二是土地整理活動的補償收入,；三是代建市政配套設(shè)施和拆遷安置房的補償收入；四,、從土地增值收益中取得的分成收入,；五、土地臨時租賃等其他收入,。 （三）營業(yè)稅政策 土地一級開發(fā)的營業(yè)稅政策大致經(jīng)歷了從地方性規(guī)定發(fā)展到總局規(guī)定分類征稅再發(fā)展到如今的免稅三個階段,。 1、 從《營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定來講,，土地一級開發(fā)活動不屬于營業(yè)稅列舉的征稅范圍；從營業(yè)稅法理來講,，土地一,、二級開發(fā)投資經(jīng)營收入并無實質(zhì)性區(qū)別，二者要么同時征稅,，要么均不征稅,。所以在國家級層面對土地一級開發(fā)經(jīng)營活動沒有明確稅收規(guī)定的情況下，各地出現(xiàn)了不同的地方性規(guī)定,，典型代表分別是海南差額征稅模式和重慶的比照BT征稅模式,。 《海南省地方稅務(wù)局關(guān)于代政府開發(fā)土地和建設(shè)行政中心等營業(yè)稅問題的批復(fù)》（瓊地稅發(fā)[2010]33號）規(guī)定：“北京首創(chuàng)股份有限公司（以下簡稱北京首創(chuàng)公司）于2007年4月與海口市政府（授權(quán)?？谑型恋貎湔碇行模┖炗啞逗,？谑形骱０缎聟^(qū)土地一級開發(fā)合作合同》，共同對?？谑形骱０缎聟^(qū)土地進行一級開發(fā),，并投入資金建設(shè)?？谑行姓行摹Ｒ罁?jù)合同約定北京首創(chuàng)公司出資于2007年6月注冊成立?？谑讋?chuàng)西海岸房地產(chǎn)開發(fā)有限公司（以下簡稱?？谑讋?chuàng)公司），負責該項目的滾動開發(fā),，并部分享有取得分配土地開發(fā)增值收益,。由于合作雙方均未擁有土地使用權(quán)和處置權(quán)等，且?？谑讋?chuàng)公司在收益分配中僅在一定比例和數(shù)額內(nèi)部分享有,，未完全分享。因此,，不屬于營業(yè)稅有關(guān)規(guī)定的合作行為,，可視為代政府開發(fā)土地和代建行為，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”稅目中的“代理服務(wù)”項目征收營業(yè)稅,。 ?？谑讋?chuàng)公司所取得的政府返還的土地開發(fā)成本、費用及土地增值收益等全部收入和價外費用,，可扣除代政府支付的規(guī)劃設(shè)計費、建筑安裝工程款,、市政基礎(chǔ)設(shè)施配套費和農(nóng)轉(zhuǎn)用報批,、土地征收、折遷,、林木砍伐,、土地招標、拍賣等相關(guān)費用后的余額,，為營業(yè)稅的計稅金額,。” 《重慶市關(guān)于建筑業(yè)營業(yè)稅有關(guān)政策性問題的通知》[渝地稅發(fā)（2008）195號[1] ]規(guī)定,，房地產(chǎn)企業(yè)代建行為類似于“BT”模式的建筑安裝活動,，即“建設(shè)-移交”交易，無論其是否具備建筑總承包資質(zhì),，對融資人（即：房地產(chǎn)企業(yè)）應(yīng)認定為建筑業(yè)總承包方,，按建筑業(yè)稅目征收營業(yè)稅。融資方取得的回購價款,，包括工程建設(shè)費用,、融資費用、管理費用和合理回報等收入,，應(yīng)全額交納建筑業(yè)營業(yè)稅,，并全額開具建安發(fā)票,。 2、 《國家稅務(wù)總局關(guān)于政府收回土地使用權(quán)及納稅人代墊拆遷補償費有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（國稅函[2009]520號）規(guī)定：“納稅人受托進行建筑物拆除,、平整土地并代委托方向原土地使用權(quán)人支付拆遷補償費的過程中，其提供建筑物拆除,、平整土地勞務(wù)取得的收入應(yīng)按照‘建筑業(yè)’稅目繳納營業(yè)稅,；其代委托方向原土地使用權(quán)人支付拆遷補償費的行為屬于‘ 服務(wù)業(yè)—代理業(yè)’行為，應(yīng)以提供代理勞務(wù)取得的全部收入減去其代委托方支付的拆遷補償費后的余額為營業(yè)額計算繳納營業(yè)稅,?！?/SPAN> 3、 《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人投資政府土地改造項目有關(guān)營業(yè)稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第15號）規(guī)定：“一些納稅人（以下稱投資方）與地方政府合作,，投資政府土地改造項目（包括企業(yè)搬遷、危房拆除,、土地平整等土地整理工作）,。其中，土地拆遷,、安置及補償工作由地方政府指定其他納稅人進行,，投資方負責按計劃支付土地整理所需資金；同時,，投資方作為建設(shè)方與規(guī)劃設(shè)計單位,、施工單位簽訂合同，協(xié)助地方政府完成土地規(guī)劃設(shè)計,、場地平整,、地塊周邊綠化等工作，并直接向規(guī)劃設(shè)計單位和施工單位支付設(shè)計費和工程款,。當該地塊符合國家土地出讓條件時,，地方政府將該地塊進行掛牌出讓，若成交價低于投資方投入的所有資金,，虧損由投資方自行承擔,；若成交價超過投資方投入的所有資金，則所獲收益歸投資方,。在上述過程中,，投資方的行為屬于投資行為，不屬于營業(yè)稅征稅范圍,，其取得的投資收益不征收營業(yè)稅,；規(guī)劃設(shè)計單位、施工單位提供規(guī)劃設(shè)計勞務(wù)和建筑業(yè)勞務(wù)取得的收入,，應(yīng)照章征收營業(yè)稅,。 本公告自2013年5月1日起施行,。本公告生效前，納稅人未繳納稅款的,，按照本公告規(guī)定執(zhí)行,；納稅人已繳納稅款的，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)按照本公告規(guī)定予以退稅,?！?/SPAN> 4、 （1） （2） （3） （4） （5） （6） 三,、 土地一級開發(fā)投資所得不征稅營業(yè)稅,，但不一定意味著也不征稅企業(yè)所得稅。15號公告是一項營業(yè)稅政策補充規(guī)定,，不適用于企業(yè)所得稅,。按企業(yè)所得稅的有關(guān)規(guī)定，土地一級開發(fā)投資所得既不屬于不征稅收入,，也不屬于免稅收入,，更不屬于優(yōu)惠范圍，故而應(yīng)照章計入取得收入期的應(yīng)納稅所得額計繳企業(yè)所得稅,。 四,、 《土地增值稅暫行條例》第二條規(guī)定：轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個人,，為土地增值稅的納稅義務(wù)人（以下簡稱納稅人）,，應(yīng)依照本條例繳納土地增值稅。 土地一級開發(fā)投資收入顯然不屬于土地增值稅規(guī)定的納稅范圍,，故不繳納土地增值稅,。 五、 在中華人民共和國境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地,、房屋權(quán)屬,，承受的單位和個人為契稅的納稅人。土地一級開發(fā)經(jīng)營活動的投資人并不享有所開發(fā)土地的權(quán)屬,，顯然也不是契稅的納稅人,，不用繳納契稅。 六,、 土地一級開發(fā)經(jīng)營活動如何交稅問題一直是困擾投資人的一個重要因素,，15號公告的出臺必將極大地刺激開發(fā)商的投資熱情，成為新型城鎮(zhèn)化建設(shè)的助推器,！ 我國房地產(chǎn)市場經(jīng)過近三十年的發(fā)展,，特別是近十多年的高速發(fā)展，城市中的國有土地已所剩無幾,，粗放型的擴城運動侵占了大量城郊土地,，高房價已成為社會焦點問題和政府頭痛之首。如何引導(dǎo)資本轉(zhuǎn)向新型化城鎮(zhèn)建設(shè)并給予恰當政策扶持,，土地一級開發(fā)經(jīng)營不征營業(yè)稅新政的及時出臺,，已經(jīng)給出了一個明顯的信號：大中型城市房地產(chǎn)市場風險不斷累積，而新型化城鎮(zhèn)建設(shè)優(yōu)惠新政已閃亮登場,。相信先知先覺的投資人會順勢而為地投資于土地一級開發(fā)建設(shè)活動,。 如果無所不能的投資人把土地一、二級開發(fā)經(jīng)營權(quán)全部拿下,，則可能創(chuàng)造更大的經(jīng)濟利益,，并可通過“土地一二級聯(lián)動開發(fā)”模式轉(zhuǎn)移利益,，將土地二級開發(fā)經(jīng)營利潤轉(zhuǎn)移支一級開發(fā)經(jīng)營活動上來，則可避免巨額的土地增值稅,?？峙逻@又是稅局所不愿看到的稅收籌劃了吧！ 嚴介和的太平洋建設(shè)集團是該不征稅新政的直接受益人,，它每年1000多億的土地一級開發(fā)收入,，保守估計每年或可節(jié)省50億元以上的營業(yè)稅支出，還不包括其可退回的營業(yè)稅計算在內(nèi),。 何去何從,，本人將密切關(guān)注市場的反應(yīng)和發(fā)展。 |
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