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試談企業(yè)研發(fā)費用核算與財務(wù)管理 沈凱軍 傅 東 可見,，對現(xiàn)擬申請或準備以后申請高新技術(shù)企業(yè)認定的單位而言，如何真實,、完整地核算研究開發(fā)費用（研發(fā)費用）并實施有效管理至關(guān)重要,。即使一般企業(yè)，也不應(yīng)例外,。 一,、研究開發(fā)費用的核算 從研發(fā)費用核算現(xiàn)狀看，按要求規(guī)范核算的并不多,，卻反而存在著不可忽視的兩個問題：一是“統(tǒng)”（混）而不清,，即研發(fā)活動費用與非研發(fā)活動費用統(tǒng)一（混合）核算，你中有我,、我中有你,，難以分清；二是“合”而不分,，就是綜合反映,，不按研發(fā)項目核算?？梢?，規(guī)范研究開發(fā)費用核算已刻不容緩。 企業(yè)的會計信息來源于企業(yè)經(jīng)營活動,，高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)費用信息源于研究開發(fā)活動,。所以，研究開發(fā)費用的核算應(yīng)以研究開發(fā)活動為立足點,；以各個研究開發(fā)項目為切入點,；以研究開發(fā)費用歸集為關(guān)鍵點。 （一）立足點：確認研究開發(fā)活動 研究開發(fā)活動，簡言之,，就是為獲得科學(xué)技術(shù)（不包括人文,、社會科學(xué)）新知識，創(chuàng)造性運用高新技術(shù)新知識,，或?qū)嵸|(zhì)性改進技術(shù),、產(chǎn)品（服務(wù)）而持續(xù)進行的具有明確目標的活動。 所謂創(chuàng)造性運用高新技術(shù)新知識,，或?qū)嵸|(zhì)性改進技術(shù),、產(chǎn)品（ 服務(wù) ），是指企業(yè)在技術(shù),、產(chǎn)品（ 服務(wù) ）方面的創(chuàng)新取得了有價值的進步,，對本地區(qū)（ 省、自治區(qū),、直轄市或計劃單列市 ）相關(guān)行業(yè)的技術(shù)進步具有推動作用,。但不包括企業(yè)從事的常規(guī)性升級或?qū)δ稠椏蒲谐晒苯討?yīng)用等活動（ 如直接采用新的工藝,、材料,、裝置、產(chǎn)品,、服務(wù)或知識等 ）,。實務(wù)中，對研發(fā)活動的判斷,，通常采用行業(yè)標準判斷法,、專家判斷法，必要時,，可以目標或結(jié)果判定法作為輔助,。 （二）切入點：明確研究開發(fā)項目 項目一詞最早出現(xiàn)在上個世紀50年代的漢語中，是指在一定的約束條件下（主要是限定時間,、限定資源）,，具有明確目標的一次性任務(wù)。項目是一件事情,、一項獨一無二的任務(wù),，也可以理解為是在一定的時間和一定的預(yù)算內(nèi)所要達到的預(yù)期目的。項目側(cè)重于過程,，它是一個動態(tài)的概念,。 研究開發(fā)項目有著一般項目的共性，具體而言,，是指不重復(fù)的,，具有獨立時間、財務(wù)安排和人員配置的研究開發(fā)活動,。它與研發(fā)活動息息相關(guān),。 （三）關(guān)鍵點：歸集研究開發(fā)費用 企業(yè)研發(fā)費用(即原“技術(shù)開發(fā)費”),，指企業(yè)在產(chǎn)品、技術(shù),、材料,、工藝、標準的研究,、開發(fā)過程中發(fā)生的各項費用,。企業(yè)應(yīng)對包括直接研究開發(fā)活動和可以計入的間接研究開發(fā)活動所發(fā)生的費用進行歸集。包括企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)費用和委托外部研究開發(fā)費用兩部分,。以各個研發(fā)項目為基本單位分別進行測度并加以匯總,。 內(nèi)部研究開發(fā)費用包括：人員人工、直接投入,、折舊費用與長期待攤費用,、設(shè)計費、裝備調(diào)試費,、無形資產(chǎn)推銷和其他費用?，F(xiàn)分別說明各項費用的歸集范圍： １．人員人工 從事研究開發(fā)活動人員（也稱研發(fā)人員）全年工資薪金，包括基本工資,、獎金,、津貼、補貼,、年終加薪,、加班工資以及與其任職或者受雇有關(guān)的其他支出。 ２．直接投入 直接投入是指企業(yè)為實施研究開發(fā)項目而購買原材料等的相關(guān)支出,。例如：水和燃料（包括煤氣和電）使用費,；用于中間試驗和產(chǎn)品試制達不到固定資產(chǎn)標準的模具、樣品,、樣機及一般測試手段購置費,、試制產(chǎn)品的檢驗費；用于研究開發(fā)活動的儀器設(shè)備的簡單維護費,；以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費,。 ３．折舊費用與長期待攤費用 包括為執(zhí)行研究開發(fā)活動而購置的儀器和設(shè)備以及在用建筑物的折舊費用；包括研發(fā)設(shè)施改建,、改裝,、裝修和修理過程中發(fā)生的長期待攤費用。 ４．設(shè)計費用 為新產(chǎn)品和新工藝的構(gòu)思,、開發(fā)和制造,，進行工序、技術(shù)規(guī)范、操作特性方面的設(shè)計等發(fā)生的費用,。 ５．裝備調(diào)試費 主要包括工裝準備過程中研究開發(fā)活動所發(fā)生的費用,。如研制生產(chǎn)機器、模具和工具,，改變生產(chǎn)和質(zhì)量控制程序,，或制定新方法及標準等所發(fā)生的費用。 又如,，用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具,、工藝裝備開發(fā)及制造費，設(shè)備調(diào)整及檢驗費,，樣品,、樣機及一般測試手段購置費，試制產(chǎn)品的檢驗費等,。 為大規(guī)模批量化和商業(yè)化生產(chǎn)所進行的常規(guī)性工裝準備和工業(yè)工程發(fā)生的費用不能計入,。 ６．無形資產(chǎn)攤銷 本項目是指：因研究開發(fā)活動需要購入的軟件、專有技術(shù)（包括專利,、非專利發(fā)明,、許可證、專有技術(shù),、設(shè)計和計算方法等）所發(fā)生的費用攤銷,。 ７．其他費用 為研究開發(fā)活動所發(fā)生的其他費用，包括技術(shù)圖書資料費,、資料翻譯費、會議費,、差旅費,、辦公費、外事費,、研發(fā)人員培訓(xùn)費,、培養(yǎng)費、專家咨詢費,、高新科技研發(fā)保險費用等,。另外，尚有研發(fā)成果的論證,、評審,、驗收、評估以及知識產(chǎn)權(quán)的申請費,、注冊費,、代理費等費用。 此外，實務(wù)中還可能發(fā)生委托外部研究開發(fā)費用,，即企業(yè)委托境內(nèi)其他企業(yè),、大學(xué)、研究機構(gòu),、轉(zhuǎn)制院所,、技術(shù)專業(yè)服務(wù)機構(gòu)和境外機構(gòu)進行研究開發(fā)活動所發(fā)生的費用（項目成果為企業(yè)擁有，且與企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)緊密相關(guān)）,。按照有關(guān)規(guī)定,，這部分費用發(fā)生額的80%計入研發(fā)費用總額。 在確認研究開發(fā)費用歸集內(nèi)容的同時,，尚需關(guān)注歸集的方法,。我們認為，歸集的方法可以概括為三句話：一套臺賬,、兩個分項,、三方計入。 一套臺賬：企業(yè)研究開發(fā)費用核算明細賬,。當(dāng)前有些企業(yè)存在著研發(fā)費用與其他費用“混合賬”的情況,，給審計帶來一定難度，務(wù)必根據(jù)原始憑證分清具體內(nèi)容,，確定費用性質(zhì),。 兩個分項：就是根據(jù)有關(guān)憑證，最終應(yīng)分研究開發(fā)項目（相當(dāng)于產(chǎn)品別）,、研發(fā)投入項目（相當(dāng)于費用要素或成本項目）計算與確認其研究開發(fā)費用,。 三方計入：按照各項費用發(fā)生的實際情況，可采用直接計入,、分攤計入與加總計入相結(jié)合的方式,，科學(xué)合理地確定各研發(fā)項目的研究開發(fā)費用。能夠直接計入的研發(fā)費用就直接計入,；不能直接計入的間接費用,，按照合適的分配標準（如耗用工時、直接材料費用等）,，在各研發(fā)項目之間進行分攤,；各項費用（包括內(nèi)部研究開發(fā)費用和委托外部研究開發(fā)費用）加總后生成一定期間各研發(fā)項目研究開發(fā)投入額和企業(yè)研究開發(fā)總投入額。按規(guī)定編制按研發(fā)項目,、投入項目列示的“企業(yè)研究開發(fā)費用結(jié)構(gòu)歸集表” 二,、研究開發(fā)費用的管理 財政部于2007年9月4日發(fā)布了《關(guān)于企業(yè)加強研發(fā)費用財務(wù)管理的若干意見》（財企〔2007〕194號），其內(nèi)容涉及研發(fā)費用的核算與管理,，關(guān)鍵是如何結(jié)合企業(yè)實際情況具體落實,。筆者認為,，為加強企業(yè)研發(fā)費用財務(wù)管理，對研發(fā)費用發(fā)生與使用的全過程,，應(yīng)著力抓好以下幾點： １．事前有安排 根據(jù)研發(fā)計劃和研發(fā)費用的開支范圍與標準,，按研發(fā)項目編制費用預(yù)算，確定資金需要量,，提前安排資金,，確保研發(fā)資金適時供應(yīng)。 ２．事中有控制 研發(fā)費用的使用,，應(yīng)嚴格審批程序,，并按照研發(fā)項目或者承擔(dān)研發(fā)任務(wù)的單位，設(shè)立臺賬歸集核算研發(fā)費用,。使研發(fā)費用的日常核算與使用控制有機結(jié)合,。 ３．事后有分析 對研發(fā)費用的發(fā)生與使用的分析，主要圍繞以下幾方面： 其一,，合規(guī)性分析,。就是分析費用歸集的口徑和應(yīng)控制的比例是否符合有關(guān)規(guī)定。 例如,，企業(yè)在中國境內(nèi)發(fā)生的研究開發(fā)費用,，包括企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)活動實際支出的全部費用與委托境內(nèi)的企業(yè)、大學(xué),、轉(zhuǎn)制院所,、研究機構(gòu)、技術(shù)專業(yè)服務(wù)機構(gòu)等進行的研究開發(fā)活動所支出的費用,。不包括委托境外機構(gòu)完成的研究開發(fā)活動所發(fā)生的費用,。 又如，研發(fā)費用中的“其他費用”除另有規(guī)定外,，一般不得超過研究開發(fā)總費用的10%,。 再如，根據(jù)規(guī)定,，對技術(shù)要求高、投資數(shù)額大,、單個企業(yè)難以獨立承擔(dān)的研發(fā)項目,，或者研發(fā)力量集中在集團公司、由其統(tǒng)籌管理集團研發(fā)活動的,，集團公司可以在所屬全資及控股企業(yè)范圍內(nèi)集中使用研發(fā)費用,。但集團公司集中使用的研發(fā)費用總額，原則上不超過集團合并會計報表年營業(yè)收入的2%,。使用后的年末余額連續(xù)3年超過當(dāng)年集中總額20%或者出現(xiàn)赤字的,，集團公司應(yīng)當(dāng)調(diào)整集中的標準,。 此外，企業(yè)依法取得知識產(chǎn)權(quán)后,，在境內(nèi)外發(fā)生的知識產(chǎn)權(quán)維護費,、訴訟費、代理費,、“打假”及其他相關(guān)費用支出,，應(yīng)在管理費用據(jù)實列支，不應(yīng)納入研發(fā)費用,。 其二,，有效性分析。研究開發(fā)費用使用的有效性,，體現(xiàn)于研究成果及其開發(fā)使用,。分析時，應(yīng)按研發(fā)項目分別進行,，考察其經(jīng)濟效益,、生態(tài)效益和社會效益。 其三,，相關(guān)性分析,。主要是分析研發(fā)費用與銷售收入之間的比例關(guān)系，并進行動態(tài)比較,。 企業(yè)研發(fā)活動與日俱增,，研發(fā)費用不斷攀升，這是個可喜的發(fā)展趨勢,。加強研發(fā)費用的核算和財務(wù)管理,，有利于提高研發(fā)費用的使用效益，促進企業(yè)科學(xué)發(fā)展,。 |
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