中國稅務(wù)報(bào) 1天前 聽新聞

       A公司是一家原水（天然水）供應(yīng)企業(yè),，為某千戶集團(tuán)的成員單位,。A公司主營業(yè)務(wù)是為某地某水庫提供日常管理運(yùn)營及原水（天然水）供應(yīng)，銷售對象主要為某地水務(wù)公司,。A公司為增值稅一般納稅人,，主營業(yè)務(wù)收入按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”稅目，適用6％的稅率繳納增值稅,。

       A公司認(rèn)為,，企業(yè)供應(yīng)原水（天然水）的行為，本身需依托輸送原水（天然水）的管道來實(shí)現(xiàn),，因此應(yīng)按照“管道運(yùn)輸服務(wù)”稅目,，以9％的稅率繳納增值稅,。同時(shí)，根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定》（財(cái)稅〔2016〕36號附件3）第二條規(guī)定,，一般納稅人提供管道運(yùn)輸服務(wù),，對其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3％的部分實(shí)行增值稅即征即退政策。據(jù)此,，A公司向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出訴求,，希望將增值稅申報(bào)稅目變更為“管道運(yùn)輸服務(wù)”稅目，按照9％的稅率繳納增值稅,，并享受增值稅稅負(fù)超3％的即征即退政策,。

       關(guān)于原水（天然水）供應(yīng)企業(yè)的增值稅處理，不同時(shí)期有著不同的稅收政策規(guī)定,。筆者認(rèn)為,，原水（天然水）供應(yīng)企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照不同時(shí)間階段作不同處理。

       營改增前,，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<增值稅若干具體問題的規(guī)定>的通知》（國稅發(fā)〔1993〕154號）規(guī)定,，第一條第（七）項(xiàng)規(guī)定，供應(yīng)或開采未經(jīng)加工的天然水（如水庫供應(yīng)農(nóng)業(yè)灌溉用水,，工廠自采地下水用于生產(chǎn)）,，不征收增值稅。即企業(yè)供應(yīng)原水（天然水）不屬于增值稅應(yīng)稅范圍,，無須繳納增值稅,。《國家稅務(wù)總局關(guān)于水利工程水費(fèi)征收流轉(zhuǎn)稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2007〕461號）明確,，水利工程水費(fèi)由行政事業(yè)性收費(fèi)轉(zhuǎn)為經(jīng)營服務(wù)性收費(fèi),。水利工程單位向用戶收取的水利工程水費(fèi)，屬于其向用戶提供天然水供應(yīng)服務(wù)取得的收入,，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”稅目，以5％的稅率繳納營業(yè)稅,。即企業(yè)供應(yīng)原水（天然水）應(yīng)當(dāng)按照“服務(wù)業(yè)”稅目,，按5％的稅率繳納營業(yè)稅。

       2016年5月1日全面推開營改增試點(diǎn)后,，按照營改增政策平移原則,，企業(yè)供應(yīng)原水（天然水），應(yīng)當(dāng)按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”稅目以6％的稅率繳納增值稅,。需要注意的是,，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于公布部分失效廢止的規(guī)范性文件目錄的公告》（國家稅務(wù)總局公告2023年第10號）規(guī)定，國稅函〔2007〕461號文件全文廢止,。

       筆者認(rèn)為,，目前針對原水（天然水）供應(yīng)企業(yè)的經(jīng)營行為如何征收增值稅,，需要厘清原水（天然水）供應(yīng)企業(yè)取得的收入性質(zhì)，確定原水（天然水）供應(yīng)企業(yè)是出售原水（天然水）這一商品,，還是轉(zhuǎn)讓水資源使用權(quán)或提供服務(wù),。

       從業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)來看，原水（天然水）采集于自然界,，未經(jīng)過任何人工凈化處理,，且原水（天然水）供應(yīng)企業(yè)并沒有對行使取水權(quán)而取到的水施加人類勞動(dòng)并將其與自然水體分離。同時(shí),，原水（天然水）供應(yīng)企業(yè)獲取的用以向他人供應(yīng)的原水（天然水）并沒有由國家所有的水資源權(quán)轉(zhuǎn)化為私人所有的物權(quán),。因此，如果將原水（天然水）供應(yīng)企業(yè)的收入全部定性為原水（天然水）出售,，按照國稅發(fā)〔1993〕154號文件規(guī)定不征收增值稅,，會(huì)帶來涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

       根據(jù)《中華人民共和國憲法》第九條,、《中華人民共和國水法》第三條規(guī)定,，水資源屬國家所有。同時(shí),，《水資源稅改革試點(diǎn)實(shí)施辦法》明確,，單位或個(gè)人向水行政主管部門申領(lǐng)取水許可證并依法繳納水資源稅后，便可獲得水資源的使用權(quán),?！稜I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號附件1）所附《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn),、不動(dòng)產(chǎn)注釋》第二條規(guī)定,，銷售無形資產(chǎn)，是指轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)所有權(quán)或者使用權(quán)的業(yè)務(wù)活動(dòng),。無形資產(chǎn),，是指不具實(shí)物形態(tài)，但能帶來經(jīng)濟(jì)利益的資產(chǎn),，包括技術(shù),、商標(biāo)、著作權(quán),、商譽(yù),、自然資源使用權(quán)和其他權(quán)益性無形資產(chǎn)。筆者認(rèn)為,，如果將原水（天然水）供應(yīng)企業(yè)的收入定性為特許權(quán)使用費(fèi),，則原水（天然水）供應(yīng)企業(yè)發(fā)生的特許權(quán)使用費(fèi)，適用6％的增值稅稅率,，那么將帶來建造水庫和鋪設(shè)管道的進(jìn)項(xiàng)稅額能否予以抵扣的問題,。

       原水（天然水）供應(yīng)企業(yè)取得水資源使用權(quán)后,，會(huì)為此建設(shè)水庫和鋪設(shè)運(yùn)輸管道。如果將原水（天然水）供應(yīng)企業(yè)取得的收入在增值稅上定性為服務(wù)收入,，企業(yè)實(shí)際提供了兩種服務(wù),，一種是水利工程服務(wù)，按“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅,，另一種是“管道運(yùn)輸服務(wù)”,，應(yīng)屬于兼營行為。根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號附件1第三十九條規(guī)定,，納稅人兼營銷售貨物,、勞務(wù)、服務(wù),、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn),，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額,；未分別核算的,，從高適用稅率。

       因此,，筆者認(rèn)為,，按照政策規(guī)定，企業(yè)供應(yīng)原水（天然水）的行為,，屬于兼營銷售兩項(xiàng)服務(wù),，即兼營“其他現(xiàn)代服務(wù)”和“管道運(yùn)輸服務(wù)”，應(yīng)當(dāng)依據(jù)兼營行為的判斷規(guī)則,，確定其對應(yīng)的稅率,。從這一角度分析，A公司提出以全部收入按“管道運(yùn)輸服務(wù)”申報(bào)繳納增值稅,，并享受增值稅稅負(fù)超3％即征即退政策的訴求,，存在一定稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。筆者提醒,，對于把握不準(zhǔn)的稅收政策,，企業(yè)需主動(dòng)咨詢主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，有效降低涉稅風(fēng)險(xiǎn),。

（作者單位：國家稅務(wù)總局湖州市稅務(wù)局第一稅務(wù)分局）

( 編輯:李星紅 )