原創(chuàng) 稅之俠客 稅之俠客已上線 2023-09-04 08:30 發(fā)表于上海 收錄于合集#稅務(wù)清算1個(gè) 過去兩三年由于受到疫情嚴(yán)重的影響,有些企業(yè)無法存活而不得不終止經(jīng)營,,有些企業(yè)因集團(tuán)結(jié)構(gòu)調(diào)整而被迫關(guān)閉,,然而注銷企業(yè)必定繞不開稅務(wù)清算。在清算中有一個(gè)不可忽視的環(huán)節(jié)叫“剩余財(cái)產(chǎn)分配”,,同時(shí)也是稅務(wù)清算中的最后一環(huán),,它和被注銷企業(yè)的股東有著千絲萬縷的關(guān)系。因此處理好這個(gè)環(huán)節(jié),,對被注銷企業(yè)和股東是相當(dāng)重要的,。本文所寫的稅務(wù)清算中最后一環(huán)“剩余財(cái)產(chǎn)分配”,指的是股東的稅務(wù)處理,,并非是被投資企業(yè)的稅務(wù)處理,。企業(yè)稅務(wù)清算中最常提及的是財(cái)稅〔2009〕60號(關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知)和國家稅務(wù)總局公告2011年第34號,尤其是涉及股東稅務(wù)處理的部分,,屬于重點(diǎn)關(guān)注與比較對象,。財(cái)稅〔2009〕60號規(guī)定,被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額,,其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積中按該股東所占股份比例計(jì)算的部分,,應(yīng)確認(rèn)為股息所得;剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額,,超過或低于股東投資成本的部分,,應(yīng)確認(rèn)為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。國家稅務(wù)總局公告2011年第34號規(guī)定,投資企業(yè)從被投資企業(yè)撤回或減少投資,,其取得的資產(chǎn)中,,相當(dāng)于初始出資的部分,應(yīng)確認(rèn)為投資收回,;相當(dāng)于被投資企業(yè)累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積按減少實(shí)收資本比例計(jì)算的部分,,應(yīng)確認(rèn)為股息所得;其余部分確認(rèn)為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,。從上述兩個(gè)文件的表述中可以看出,,第一,如果屬于稅務(wù)清算,,則看60號文,;如果屬于撤回或減少投資,則看34號文,,注意該前提是未發(fā)生被投資企業(yè)的注銷,,若因撤回或減少投資導(dǎo)致其需要注銷,從而需要稅務(wù)清算,,則需看60號文,。換句話說,如果撤回或減少投資導(dǎo)致需要稅務(wù)清算的,,60號文優(yōu)先于34號文,。第二,同樣是“返回”,,但各有各的處理順利,。60號文規(guī)定先計(jì)算股息所得,然后再將“減去股息所得后的余額”和投資成本比較,,判斷是否有轉(zhuǎn)讓所得,;即不管最后結(jié)果是轉(zhuǎn)讓所得還是損失,只要累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積為正數(shù),,都必須計(jì)算股息所得,。而34號文規(guī)定,先看投資成本,,再看股息所得,,最后看“減去投資成本與股息所得后的余額”是否為正數(shù),若為正數(shù),,則產(chǎn)生轉(zhuǎn)讓所得,;即只要投資成本大于或等于收回投資的資產(chǎn)價(jià)值,是絕對不可能產(chǎn)生股息所得的,。所以在處理時(shí),,需特別注意別搞錯(cuò)順序,。此外,60號文與34號文規(guī)范的都是企業(yè)所得稅納稅人,,并不適用于股東為個(gè)人所得稅的納稅人,。股東分為三類,,法人企業(yè)、非法人企業(yè)和自然人,。根據(jù)民法典第三章,,本文所寫的法人企業(yè),在民法典中表述為法人,,其細(xì)分為營利法人,、非營利法人和特別法人。營利法人指以取得利潤并分配給股東等出資人為目的成立的法人,,包括有限責(zé)任公司,、股份有限公司和其他企業(yè)法人等;非營利法人指為公益目的或者其他非營利目的成立,,不向出資人,、設(shè)立人或者會員分配所取得利潤的法人,包括事業(yè)單位,、社會團(tuán)體,、基金會、社會服務(wù)機(jī)構(gòu)等,;特別法人指機(jī)關(guān)法人,、農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織法人、城鎮(zhèn)農(nóng)村的合作經(jīng)濟(jì)組織法人,、基層群眾性自治組織法人,。根據(jù)民法典第四章,本文所寫的非法人企業(yè),,在民法典中表述為非法人組織,,非法人組織指不具有法人資格,但是能夠依法以自己的名義從事民事活動(dòng)的組織,,包括個(gè)人獨(dú)資企業(yè),、合伙企業(yè)、不具有法人資格的專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)等,。法人企業(yè)是企業(yè)所得稅的納稅人,,股東清算按照60號文的規(guī)定處理。股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失= 剩余財(cái)產(chǎn)-股息所得-投資成本,。案例1:被投資居民企業(yè)A(股東的持股比例為40%),,實(shí)收資本200萬,,累計(jì)盈余公積50萬元,未分配利潤150萬元,,剩余財(cái)產(chǎn)1000萬股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失= 1000*40%-(50+150)*40%-200=120萬,。因此,股東需在當(dāng)年匯算清繳時(shí)填報(bào)投資轉(zhuǎn)讓所得120萬,,增加當(dāng)年應(yīng)納稅所得額,,對確認(rèn)的股息所得(符合居民企業(yè)之間股息免稅條件的)填報(bào)免稅。如果剩余財(cái)產(chǎn)為600萬,,則股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失= 600*40%-(50+150)*40%-200=-40萬,,此時(shí),即使計(jì)算結(jié)果為負(fù)數(shù),,依舊要確認(rèn)股息所得,,投資損失則按照資產(chǎn)損失扣除的規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。非法人企業(yè)是個(gè)人所得稅的納稅人,,股東清算按照個(gè)人所得稅經(jīng)營所得的規(guī)定處理,。根據(jù)財(cái)稅〔2000〕91號(關(guān)于印發(fā)《關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定》的通知)第三條:個(gè)人獨(dú)資企業(yè)以投資者為納稅義務(wù)人,合伙企業(yè)以每一個(gè)合伙人為納稅義務(wù)人(以下簡稱投資者),。第四條:個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)(以下簡稱企業(yè))每一納稅年度的收入總額減除成本,、費(fèi)用以及損失后的余額,作為投資者個(gè)人的生產(chǎn)經(jīng)營所得,。前款所稱收入總額,,是指企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營以及與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的活動(dòng)所取得的各項(xiàng)收入,包括商品(產(chǎn)品)銷售收入,、營運(yùn)收入,、勞務(wù)服務(wù)收入、工程價(jià)款收入,、財(cái)產(chǎn)出租或轉(zhuǎn)讓收入,、利息收入、其他業(yè)務(wù)收入和營業(yè)外收入,。因此,,個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)需作為生產(chǎn)經(jīng)營所得,通過“個(gè)人所得稅經(jīng)營所得納稅申報(bào)表(B表)”進(jìn)行納稅申報(bào),。案例2:沿用案例1的材料,,假設(shè)被投資居民企業(yè)A的其他股東分別為個(gè)人獨(dú)資企業(yè)(持股比例30%,投資成本為100),、合伙企業(yè)(持股比例30%,,一個(gè)自然人合伙人和一個(gè)法人合伙人各持股15%,投資成本分別為50),,其他不變,。股東為個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的所得(假設(shè)不存在其他收入與成本費(fèi)用)= 1000*30%-100=200萬,,之后再按照經(jīng)營所得稅目5%~35%的五級超額累進(jìn)稅率,計(jì)算個(gè)人所得稅,。股東為合伙企業(yè)的,,兩個(gè)合伙人需按照先分后稅原則計(jì)算各自所得(假設(shè)不存在其他收入與成本費(fèi)用)= 1000*30%/2-50=100萬,然后自然人合伙人按照經(jīng)營所得稅目5%~35%的五級超額累進(jìn)稅率,,計(jì)算個(gè)人所得稅,;法人合伙人在當(dāng)年匯算清繳時(shí),將其所得100萬填入<A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表>第41行(五)合伙企業(yè)法人合伙人應(yīng)分得的應(yīng)納稅所得額,,增加當(dāng)年應(yīng)納稅所得額,。自然人是個(gè)人所得稅的納稅人,根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2011年第41號的規(guī)定,,個(gè)人因各種原因終止投資,、聯(lián)營,、經(jīng)營合作等行為,,從被投資企業(yè)或合作項(xiàng)目、被投資企業(yè)的其他投資者以及合作項(xiàng)目的經(jīng)營合作人取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入,、違約金,、補(bǔ)償金、賠償金及以其他名目收回的款項(xiàng)等,,均屬于個(gè)人所得稅應(yīng)稅收入,,應(yīng)按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目適用的規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。應(yīng)納稅所得額=個(gè)人取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入,、違約金,、補(bǔ)償金、賠償金及以其他名目收回款項(xiàng)合計(jì)數(shù)-原實(shí)際出資額(投入額)及相關(guān)稅費(fèi),。案例3:假設(shè)將案例2中的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)股東改成自然人股東(持股比例30%,,投資成本為100),其他都不變,。應(yīng)納稅所得額= 1000*30%-100=200萬,然后按照財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得20%繳納個(gè)人所得稅,。可能有人會有疑惑,對于第二,、三種類型的股東,,難道不用確認(rèn)股息所得?答案是肯定的,,不用確認(rèn),。因?yàn)橄喈?dāng)于股息紅利的部分已經(jīng)全部作為收入處理了,不再單獨(dú)確認(rèn),。我們可以看下國稅函[2009]388號的附件《企業(yè)清算所得稅申報(bào)表》填表說明,,里面寫到:“第13-17行“其中確認(rèn)為股息金額”列:填報(bào)清算企業(yè)的各股東從清算企業(yè)剩余財(cái)產(chǎn)分得財(cái)產(chǎn)中,,相當(dāng)于累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積按照其持有清算企業(yè)權(quán)益性投資比例計(jì)算確認(rèn)的部分。清算企業(yè)的非企業(yè)所得稅納稅人股東不填此列,?!?/span>最后一句的表述驗(yàn)證了只有法人企業(yè)股東需要考慮股息問題。同時(shí),,也說明了不同類型的股東,,稅務(wù)清算處理不同。如果股東為非居民納稅人,,則被投資企業(yè)還需要對產(chǎn)生的股息所得,、轉(zhuǎn)讓所得代扣代繳企業(yè)所得稅或個(gè)人所得稅。在企業(yè)注銷的操作中,,不能僅關(guān)注被投資企業(yè)自身的稅務(wù)清算,,還要考慮在清算完后,是否存在剩余財(cái)產(chǎn),,對剩余財(cái)產(chǎn)分配時(shí)股東是否會產(chǎn)生納稅義務(wù),,以及需要了解不同類型股東的不同稅務(wù)處理,以確保被投資企業(yè)與股東的合法合規(guī),。
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