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閱讀提示：在上一篇文章《被執(zhí)行人欠繳稅款的,，稅務(wù)機關(guān)能否提起執(zhí)行異議,？》中，我們對稅務(wù)機關(guān)能否以執(zhí)行異議的形式實現(xiàn)稅收優(yōu)先權(quán)進行了介紹,。那么如果法院已經(jīng)查封了欠稅人的財產(chǎn),，稅務(wù)機關(guān)請求解除在先查封以滿足稅收優(yōu)先權(quán)的，法院是否應(yīng)當支持,？本期,，我們通過一起案例分析上述法律問題。 稅務(wù)機關(guān)未證明欠稅人名下無其他財產(chǎn)可供執(zhí)行,，要求法院解除在先查封以滿足其稅收優(yōu)先權(quán)的,，法院不予支持。 一,、2017年8月23日,，湖北省黃梅縣人民法院（以下簡稱“黃梅法院”）裁定查封或凍結(jié)某執(zhí)行案被執(zhí)行人某國公司名下價值2900萬元的財產(chǎn)權(quán)益。二,、2017年9月4日,，黃梅法院向某農(nóng)行送達協(xié)助執(zhí)行通知,，凍結(jié)被執(zhí)行人某國公司在該行的存款3100萬元，三,、2017年10月16日,，因管轄問題，黃梅法院將該案移送至湖北省黃岡市中級人民法院（以下簡稱“黃岡中院”）,，后該案進入執(zhí)行程序,。四、2018年4月4日,，江西省豐城市國家稅務(wù)局（以下簡稱“豐城國稅局”）向某農(nóng)行發(fā)出凍結(jié)存款通知書,，凍結(jié)某國公司在該行存款帳戶存款577萬元。五,、2018年4月11日,，黃岡中院裁定劃撥某國公司在某農(nóng)行的存款1911萬元。六,、豐城國稅局向黃岡中院提起異議,，請求黃岡中院協(xié)助稅務(wù)部門優(yōu)先執(zhí)行國家稅款。黃岡中院認為豐城國稅局主張其行政強制權(quán)優(yōu)先于司法強制執(zhí)行沒有依據(jù),。七,、豐城國稅局向湖北省高級人民法院（以下簡稱“湖北高院”）提起復(fù)議。湖北高院裁定駁回豐城國稅局復(fù)議申請,。本案的爭議焦點問題是,，黃岡中院劃撥某國公司存款是否違法。對此,，湖北高院認為：黃岡中院凍結(jié)某國公司存款在先,，沒有法律規(guī)定稅收強制程序優(yōu)先于其他法律程序。豐城國稅局具有行政強制權(quán),，可以選擇某國名下其他財產(chǎn)予以查封處置,。豐城國稅局在未向黃岡中院提交某國公司名下無其他財產(chǎn)可供執(zhí)行的前提下，沒有事實基礎(chǔ)和法律依據(jù)要求黃岡中院解除在先查封以滿足其稅收優(yōu)先受償權(quán),。此外,，由于沒有證據(jù)表明相關(guān)協(xié)助銀行向黃岡中院出具凍結(jié)存款結(jié)果時反饋該存款存在優(yōu)先權(quán)利人，故不適用《人民法院,、銀行業(yè)金融機構(gòu)網(wǎng)絡(luò)執(zhí)行查控工作規(guī)范》第12條,。北京云亭律師事務(wù)所唐青林律師,、李舒律師的專業(yè)律師團隊辦理和分析過大量本文涉及的法律問題，有豐富的實踐經(jīng)驗。大量辦案同時還總結(jié)辦案經(jīng)驗出版了《云亭法律實務(wù)書系》,，本文摘自該書系,。該書系的作者全部是北京云亭律師事務(wù)所戰(zhàn)斗在第一線的專業(yè)律師，具有深厚理論功底和豐富實踐經(jīng)驗,。該書系的選題和寫作體例,，均以實際發(fā)生的案例分析為主，力圖從實踐需要出發(fā),，為實踐中經(jīng)常遇到的疑難復(fù)雜法律問題,，尋求最直接的解決方案。 前事不忘,，后事之師?，F(xiàn)結(jié)合法院裁判觀點，針對稅收優(yōu)先權(quán)相關(guān)問題,，總結(jié)要點如下,，供實務(wù)參考。 一,、對于法院查封在先的財產(chǎn)，稅務(wù)機關(guān)不得請求協(xié)助執(zhí)行,。在司法實踐中,，部分法院認為沒有規(guī)定稅收強制程序優(yōu)先于執(zhí)行程序，故稅務(wù)機關(guān)不能要求法院解除在先查封以滿足稅收的優(yōu)先受償權(quán),。更有法院認為,，稅務(wù)機關(guān)并非提起執(zhí)行異議的適格主體，其不能對執(zhí)行行為提出執(zhí)行異議（詳見延伸閱讀2）,。 二,、司法實踐中，部分法院支持稅務(wù)機關(guān)協(xié)助執(zhí)行的請求,。《稅收征收管理法》第四十五條規(guī)定了稅收優(yōu)先于無擔保債權(quán)與抵押,、質(zhì)押、留置在后的擔保債權(quán),，法院認為應(yīng)當適用上述規(guī)定,，協(xié)助稅務(wù)機關(guān)就稅款優(yōu)先實現(xiàn)（詳見延伸閱讀3，延伸閱讀4）,。 三,、司法實踐中對于稅款是否強制執(zhí)行，爭議較大,，法院應(yīng)當綜合考慮,，妥善處理。在之前的文章中，我們匯總了具有代表性的案例,。對比案例可知,，不同法院在執(zhí)行債權(quán)與稅款征收產(chǎn)生沖突時采取的處理方式存在較大差異。最高人民法院在(2019)最高法執(zhí)復(fù)132號中認為,，應(yīng)當在查明執(zhí)行債權(quán)與稅款征收產(chǎn)生沖突事實的基礎(chǔ)上,，正確理解和適用稅收優(yōu)先的法律規(guī)定，統(tǒng)籌稅收優(yōu)先和執(zhí)行程序中當事人合法權(quán)益保護的關(guān)系,，作出妥善處理,。 （我國并不是判例法國家，本文所引述分析的判例也不是指導(dǎo)性案例,，對同類案件的審理和裁判中并無約束力,。同時，尤其需要注意的是,，司法實踐中,，每個案例的細節(jié)千差萬別，切不可將本文裁判觀點直接援引,。北京云亭律師事務(wù)所執(zhí)行業(yè)務(wù)部對不同案件裁判文書的梳理和研究,，旨在為更多讀者提供不同的研究角度和觀察的視角，并不意味著北京云亭律師事務(wù)所執(zhí)行業(yè)務(wù)部對本文案例裁判觀點的認同和支持,，也不意味著法院在處理類似案件時,，對該等裁判規(guī)則必然應(yīng)當援引或參照。）
1,、《中華人民共和國民事訴訟法》(2021修正) 第二百三十二條 當事人,、利害關(guān)系人認為執(zhí)行行為違反法律規(guī)定的，可以向負責執(zhí)行的人民法院提出書面異議,。當事人,、利害關(guān)系人提出書面異議的，人民法院應(yīng)當自收到書面異議之日起十五日內(nèi)審查,，理由成立的,，裁定撤銷或者改正；理由不成立的,，裁定駁回,。當事人、利害關(guān)系人對裁定不服的,，可以自裁定送達之日起十日內(nèi)向上一級人民法院申請復(fù)議,。
2、《中華人民共和國稅收征收管理法》 (2015修正) 第四十五條 稅務(wù)機關(guān)征收稅款,，稅收優(yōu)先于無擔保債權(quán),，法律另有規(guī)定的除外,；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財產(chǎn)被留置之前的,，稅收應(yīng)當先于抵押權(quán),、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行,。 納稅人欠繳稅款,，同時又被行政機關(guān)決定處以罰款、沒收違法所得的,，稅收優(yōu)先于罰款,、沒收違法所得。 稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當對納稅人欠繳稅款的情況定期予以公告,。
3,、《人民法院、銀行業(yè)金融機構(gòu)網(wǎng)絡(luò)執(zhí)行查控工作規(guī)范》（法〔2015〕321號） 12.有權(quán)機關(guān),、金融機構(gòu)或第三人對被執(zhí)行人銀行賬戶中的存款及其他金融資產(chǎn)享有質(zhì)押權(quán),、保證金等優(yōu)先受償權(quán)的，金融機構(gòu)應(yīng)當將所登記的優(yōu)先受償權(quán)信息在查詢結(jié)果中載明,。執(zhí)行法院可以采取凍結(jié)措施,，金融機構(gòu)反饋查詢結(jié)果中載明優(yōu)先受償權(quán)人的，人民法院應(yīng)在辦理后五個工作日內(nèi),，將采取凍結(jié)措施的情況通知優(yōu)先受償權(quán)人。優(yōu)先受償權(quán)人可向執(zhí)行法院主張權(quán)利,，執(zhí)行法院應(yīng)當依法審查處理。審查處理期間,，執(zhí)行法院不得強制扣劃。
存款或金融資產(chǎn)的優(yōu)先受償權(quán)消滅前,，其價值不計算在實際凍結(jié)總金額內(nèi)；優(yōu)先受償權(quán)消滅后,，執(zhí)行法院可以依法采取扣劃、強制變價等執(zhí)行措施,。 被執(zhí)行人與案外人開設(shè)聯(lián)名賬戶等共有賬戶,，案外人對賬戶中的存款及其他金融資產(chǎn)享有共有權(quán)的,，參照前兩款規(guī)定處理,。
以下為湖北省高級法院在裁判文書中“本院認為”部分對該問題的論述：本案中,，因某國公司逾期未繳納稅款,，豐城國稅局遂向某國公司開戶銀行發(fā)出凍結(jié)存款通知，但相關(guān)存款已被黃岡中院在先凍結(jié),，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十條規(guī)定“從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人,、扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定的期限繳納或者解繳稅款，納稅擔保人未按照規(guī)定的期限繳納所擔保的稅款,，由稅務(wù)機關(guān)責令限期繳納,，逾期仍未繳納的,，經(jīng)縣以上稅務(wù)局（分局）局長批準，稅務(wù)機關(guān)可以采取下列強制執(zhí)行措施：（一）書面通知其開戶銀行或者其他金融機構(gòu)從其存款中扣繳稅款,；（二）扣押、查封,、依法拍賣或者變賣其價值相當于應(yīng)納稅款的商品,、貨物或者其他財產(chǎn)，以拍賣或者變賣所得抵繳稅款,?！必S城國稅局可選擇某國公司名下其他財產(chǎn)予以查封處置。豐城國稅局在未向黃岡中院提交某國公司名下無其他財產(chǎn)可供執(zhí)行的前提下,，要求黃岡中院解除在先查封以滿足其稅收優(yōu)先受償權(quán),，因不具有事實基礎(chǔ)和法律依據(jù)，黃岡中院裁定予以駁回,，并無不當,，本院予以維持。同時,，豐城國稅局根據(jù)最高人民法院和中國銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會聯(lián)合下發(fā)的《人民法院,、銀行業(yè)金融機構(gòu)網(wǎng)絡(luò)執(zhí)行查控工作規(guī)范》第12條規(guī)定,，主張黃岡中院不得對某國公司存款予以扣劃，因無證據(jù)表明相關(guān)協(xié)助執(zhí)行銀行向黃岡中院出具凍結(jié)存款結(jié)果時反饋該存款存在優(yōu)先權(quán)利人,，本案不屬該規(guī)定適用情形,，故本院對該復(fù)議理由亦不予支持。 《江西省豐城市國家稅務(wù)局,、石某民間借貸糾紛執(zhí)行審查類執(zhí)行裁定書》【湖北省高級人民法院(2018)鄂執(zhí)復(fù)128號】 在檢索大量類案的基礎(chǔ)上，云亭律師總結(jié)相關(guān)裁判規(guī)則如下,，供讀者參考： 1,、當執(zhí)行債權(quán)與稅款征收產(chǎn)生沖突時，需要明確事實基礎(chǔ),，統(tǒng)籌稅收優(yōu)先和執(zhí)行程序中當事人合法權(quán)益保護的關(guān)系妥善處理,。案例一：《國家開發(fā)銀行、國信（海南）龍沐灣投資控股有限公司企業(yè)借貸糾紛執(zhí)行審查類執(zhí)行裁定書》【最高人民法院(2019)最高法執(zhí)復(fù)132號】最高人民法院認為,，本案的爭議焦點是：海南高院依樂東縣稅務(wù)局申請將龍沐灣公司所欠稅款劃撥至國家金庫是否正確,。根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第五條第三款、第四十五條第一款等相關(guān)規(guī)定,，稅收具有優(yōu)先性,，且人民法院應(yīng)當支持,、協(xié)助稅務(wù)機關(guān)依法執(zhí)行職務(wù)。本案中,，龍沐灣公司依法應(yīng)當履行生效法律文書確定的義務(wù),，且海南高院已將其銀行存款劃撥至法院執(zhí)行賬戶擬用于履行該義務(wù),。同時，龍沐灣公司欠繳相關(guān)稅款,，樂東縣稅務(wù)局申請法院劃撥上述款項以繳納稅款,。海南高院以本案執(zhí)行債權(quán)與稅款征收產(chǎn)生沖突時應(yīng)優(yōu)先繳納國家稅款為由,，將其中部分款項劃撥至國家金庫樂東縣支庫,。海南高院對于本案執(zhí)行債權(quán)與稅款征收產(chǎn)生沖突的認定未予明確事實基礎(chǔ)，屬認定案件事實不清,。本案應(yīng)在查明上述事實的基礎(chǔ)上,，正確理解和適用稅收優(yōu)先的法律規(guī)定，統(tǒng)籌稅收優(yōu)先和執(zhí)行程序中當事人合法權(quán)益保護的關(guān)系,，作出妥善處理,。2、針對被執(zhí)行人的歷史欠稅,，因與執(zhí)行行為無關(guān)，稅務(wù)機關(guān)請求被執(zhí)行人優(yōu)先繳納欠繳稅款而提起執(zhí)行異議的,，其主體不適格,，法院不應(yīng)支持。案例二：《國家稅務(wù)總局?？谑卸悇?wù)局,、鐘卓標等借款合同糾紛執(zhí)行復(fù)議執(zhí)行裁定書》【廣東省高級人民法院(2021)粵執(zhí)復(fù)302號】揭陽中院裁定以物抵債處置被執(zhí)行人錢江公司名下錢江大廈的行為,，旨在履行法院強制執(zhí)行的職責，保障申請執(zhí)行人的合法債權(quán)得到清償,?！吨腥A人民共和國行政強制法》規(guī)定，當事人在期限內(nèi)不履行義務(wù)的,，具有行政強制執(zhí)行權(quán)的行政機關(guān)可依法強制執(zhí)行。?？谑卸悇?wù)局本身具有稅收強制執(zhí)行權(quán),，對于拖欠稅款的企業(yè),，海口市稅務(wù)局完全可以行使行政強制執(zhí)行權(quán),，采取強制措施以履行行政管理的職責,。海口市稅務(wù)局所稱錢江公司在2015年度尚欠繳稅13562798.48元,，該稅款屬于企業(yè)的歷史欠稅，并非因本案執(zhí)行行為而產(chǎn)生的稅費,，與本案執(zhí)行行為沒有牽連關(guān)系。而執(zhí)行異議是在司法執(zhí)行過程中,，為了救濟當事人,、利害關(guān)系人及案外人的權(quán)利,，解決執(zhí)行過程中發(fā)生的程序和實體爭議而設(shè)置的程序。故揭陽中院異議裁定認為?？谑卸悇?wù)局不屬于法律規(guī)定的當事人、利害關(guān)系人,，無權(quán)就揭陽中院實施的執(zhí)行行為提出異議，據(jù)此駁回?？谑卸悇?wù)局的異議申請，所作處理正確,，并無不當,。3,、當申請執(zhí)行人享有的債權(quán)為無擔保普通債權(quán)時，應(yīng)當按照稅收優(yōu)先的規(guī)定,，將被執(zhí)行人的存款優(yōu)先用于清繳稅款。案例三：《申請執(zhí)行人農(nóng)業(yè)銀行乳山支行與執(zhí)行人乳山市造船有限責任公司,、威海萬豐建筑機械（集團）有限公司借款保證合同糾紛案執(zhí)行裁定書》【山東省高級人民法院(2017)魯執(zhí)復(fù)80號】山東省高級人民法院認為，本案爭議的焦點問題是法院凍結(jié)的被執(zhí)行人銀行賬戶內(nèi)的存款是否應(yīng)當優(yōu)先用于清繳稅款,?！吨腥A人民共和國稅收征收管理法》第四十五條規(guī)定：“稅務(wù)機關(guān)征收稅款,，稅收優(yōu)先于無擔保債權(quán),，法律另有規(guī)定的除外,；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財產(chǎn)被留置之前的,，稅收應(yīng)當先于抵押權(quán),、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行,。”本案中,，被執(zhí)行人萬豐公司所欠稅款的產(chǎn)生時間為2015年1月1日至2016年10月31日,，系在法院凍結(jié)被執(zhí)行人銀行賬戶之前,；而且申請執(zhí)行人農(nóng)業(yè)銀行乳山支行對被執(zhí)行人享有的債權(quán)為無擔保普通債權(quán)。因此,，本案符合稅收優(yōu)先的規(guī)定，被執(zhí)行人銀行賬戶中的存款應(yīng)當優(yōu)先用于清繳其所欠稅款,。4、人民法院可以在執(zhí)行程序中按稅務(wù)機關(guān)的協(xié)助請求將被執(zhí)行人所欠的稅款優(yōu)先從執(zhí)行款項中扣劃,。案例四：《中國房地產(chǎn)開發(fā)集團有限公司,、廣州市國營華安建筑開發(fā)公司合資,、合作開發(fā)房地產(chǎn)合同糾紛執(zhí)行審查類執(zhí)行裁定書》【廣東省高級人民法院(2019)粵執(zhí)復(fù)242號】廣東省高級人民法院認為，本案的焦點問題為廣州中院在執(zhí)行程序中按稅務(wù)機關(guān)的協(xié)助執(zhí)行請求將被執(zhí)行人所欠的稅款優(yōu)先從執(zhí)行款項中扣劃的行為是否合法有據(jù),。《中華人民共和國稅收征收管理法》第四條第三款明確規(guī)定,，納稅人必須依照法律,、行政法規(guī)的規(guī)定繳納稅款。該法第四十五條第一款規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)征收稅款,，稅收優(yōu)先于無擔保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外,。該法第五條第三款又規(guī)定：各有關(guān)部門和單位應(yīng)當支持、協(xié)助稅務(wù)機關(guān)依法執(zhí)行職務(wù),。依據(jù)查明的事實，華安公司于2014年11月30日之前欠的545萬多元稅款一直未及時向稅務(wù)機關(guān)繳納,，其延期繳納稅款的申請也沒有得到相關(guān)部門的批準，根據(jù)稅法“稅收優(yōu)先于無擔保債權(quán)”的規(guī)定,，華安公司應(yīng)當優(yōu)先繳納其所欠的稅費,。在本案執(zhí)行中，執(zhí)行法院向稅務(wù)機關(guān)發(fā)函之目的是為了核實被執(zhí)行人主張欠繳稅費的事實,，并非主動要求被執(zhí)行人履行繳稅義務(wù)。而稅務(wù)機關(guān)向執(zhí)行法院發(fā)來協(xié)助執(zhí)行通知書,，其內(nèi)容亦非常明確，即請求法院協(xié)助執(zhí)行,，故并不適用參與分配程序。人民法院在執(zhí)行工作中依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》的規(guī)定予以協(xié)助執(zhí)行并無不當,。 *此處北京云亭律師事務(wù)所,，為作者完成文章時所在工作單位。
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