本文來源:中國稅務(wù)報網(wǎng)絡(luò)版3月3日 本文作者:徐戰(zhàn)成,,國家稅務(wù)總局浙江省稅務(wù)局公職律師,、中國人民大學(xué)破產(chǎn)法研究中心研究員 解讀破產(chǎn)稅務(wù)問題處理取得的多項進(jìn)展 2月25日,國家發(fā)展改革委,、最高人民法院,、財政部、國家稅務(wù)總局等13個部門聯(lián)合印發(fā)《關(guān)于推動和保障管理人在破產(chǎn)程序中依法履職進(jìn)一步優(yōu)化營商環(huán)境的意見》(發(fā)改財金規(guī)〔2021〕274號,,以下簡稱“《意見》”),,標(biāo)志著企業(yè)破產(chǎn)部分疑難問題的處理方式在中央有關(guān)部門層面達(dá)成了重要共識,其中關(guān)于破產(chǎn)涉稅問題的規(guī)定,,引起各方關(guān)注,。01 關(guān)于破產(chǎn)企業(yè)的注銷登記《意見》關(guān)于破產(chǎn)企業(yè)的注銷規(guī)定包括兩條:第(二)條是進(jìn)一步落實(shí)破產(chǎn)企業(yè)簡易注銷制度,管理人直接去市場監(jiān)管部門辦理簡易注銷即可,,無須先來稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理稅務(wù)注銷,;第(十三)條是便利稅務(wù)注銷,破產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)注銷為即辦事項,。這兩條規(guī)定同時存在,,可能有人要問:破產(chǎn)企業(yè)辦理注銷登記時,還要不要先到稅務(wù)局辦理稅務(wù)注銷,?如果第(二)條成立,,那么第(十三)條是不是沒有存在的必要?準(zhǔn)確理解二者關(guān)系,,要從稅收征管法有關(guān)規(guī)定和簡易注銷制度改革方向切入,。根據(jù)稅收征管法第十六條規(guī)定,企業(yè)在向工商部門辦理注銷登記前,,必須先辦理稅務(wù)注銷登記,。但為了便利市場主體退出,國務(wù)院及原工商總局啟動了簡易注銷制度改革,,即符合條件的市場主體(包括破產(chǎn)企業(yè))可以直接到市場監(jiān)管部門辦理注銷登記,,無須先去其他部門履行前置程序。簡易注銷制度改革是在現(xiàn)行法律體系下進(jìn)行的,,目的是讓市場主體不必再親自到稅務(wù)和市場監(jiān)管部門“兩頭跑”,,但它不能顛倒或者省略法定程序。在具體操作時,,市場監(jiān)管部門收到簡易注銷申請后,,應(yīng)當(dāng)以妥當(dāng)?shù)姆绞酵ㄖ悇?wù)機(jī)關(guān),以部門協(xié)作的途徑完成稅務(wù)前置程序以及后續(xù)死欠核銷工作,。如果管理人仍然按照常規(guī)操作先到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理稅務(wù)注銷,,稅務(wù)機(jī)關(guān)也不能拒之門外,要依法即時辦結(jié),。筆者在這里提醒相關(guān)主體,,如果破產(chǎn)程序中未依法保障稅務(wù)機(jī)關(guān)的參與權(quán)和受償權(quán),或者出現(xiàn)新的稅收違法或發(fā)票違法行為,,不僅無法適用簡易注銷,,還要依法承擔(dān)相關(guān)責(zé)任。02 關(guān)于保障破產(chǎn)企業(yè)必要發(fā)票供應(yīng)《意見》第(十一)條是“保障破產(chǎn)企業(yè)必要發(fā)票供應(yīng)”,。筆者認(rèn)為,,它至少傳達(dá)了兩層意思:一是破產(chǎn)程序中欠稅尚未清償時也要保障用票需求,;二是破產(chǎn)程序中新生的稅款必須依法足額繳納,由管理人代表破產(chǎn)企業(yè)負(fù)責(zé)履行相關(guān)義務(wù),。這就意味著,,破產(chǎn)程序中的新生稅款應(yīng)當(dāng)按照破產(chǎn)費(fèi)用和共益?zhèn)鶆?wù)隨時清償?shù)挠^點(diǎn),得到了包括最高人民法院等部門的認(rèn)可,。03 關(guān)于破產(chǎn)企業(yè)欠繳稅款的核銷《意見》第(十二)條是“依法核銷破產(chǎn)企業(yè)欠繳稅款”,。它傳達(dá)了三個信息:一是可以核銷的范圍,包括稅款本金,、滯納金和罰款,;二是適用核銷的情形,限于破產(chǎn)清算程序終結(jié)后注銷的情形,,未提及破產(chǎn)重整與破產(chǎn)和解后企業(yè)仍然存續(xù)的情形,;三是辦理入庫手續(xù)時,按照法院裁定認(rèn)可的分配方案執(zhí)行,,即稅款本金按照優(yōu)先債權(quán)清償,、滯納金按照普通債權(quán)清償、罰款按照劣后債權(quán)一般不予清償,,與最高人民法院有關(guān)司法解釋和《國家稅務(wù)總局關(guān)于稅收征管若干事項的公告》(2019年第48號)的有關(guān)規(guī)定相一致,。04 《意見》第(十四)條是“支持企業(yè)納稅信用修復(fù)”。它傳達(dá)了三個信息:一是適用納稅信用修復(fù)的范圍不僅包括重整企業(yè),,還包括和解企業(yè),;二是重新評價納稅信用級別時,并非一律按新設(shè)立企業(yè)對待(即調(diào)整為M級),,具體取決于案件實(shí)際情況,;三是經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)后需要移出稅務(wù)黑名單的,應(yīng)當(dāng)通知相關(guān)部門解除聯(lián)合懲戒,。對此,,筆者認(rèn)為,在支持企業(yè)納稅信用修復(fù)方面,,對重整企業(yè)與和解企業(yè),,應(yīng)有所不同。這是因為,,企業(yè)重整后雖然在形式上和重整前是同一納稅主體,,但是在投資主體、股權(quán)結(jié)構(gòu),、公司治理模式,、經(jīng)營方式等方面與原企業(yè)相比,往往發(fā)生了根本變化,,從原理上講不應(yīng)當(dāng)讓其繼續(xù)背負(fù)歷史包袱,,應(yīng)當(dāng)按照新設(shè)立市場主體對待,。而和解往往只涉及債權(quán)人對債權(quán)的讓步,給和解企業(yè)發(fā)展的機(jī)會,。和解前后的納稅主體,,無論從形式上看還是實(shí)質(zhì)上看,,都沒有發(fā)生根本變化,,對和解企業(yè)適用納稅信用特殊修復(fù)機(jī)制,需要保障法理上的正當(dāng)性,。并且,,由于破產(chǎn)和解程序的門檻相對不高、程序相對簡單,,如果給予特殊的信用修復(fù)待遇,,容易被不當(dāng)應(yīng)用。值得欣慰的是,,《意見》只是規(guī)定可以對重整企業(yè)與和解企業(yè)重新評價納稅信用級別,,重新評價結(jié)果并非當(dāng)然調(diào)整當(dāng)前級別,未留下政策漏洞,。05 關(guān)于重整和解中的資產(chǎn)損失扣除《意見》第(十五)條規(guī)定是“落實(shí)重整與和解中的所得稅稅前扣除政策”,。這條規(guī)定并未突破現(xiàn)行資產(chǎn)損失扣除政策,強(qiáng)調(diào)根據(jù)“資產(chǎn)處置結(jié)果”依法進(jìn)行資產(chǎn)損失扣除,,因此,,它的表述為“落實(shí)”扣除政策。舉例來說,,如果根據(jù)重整計劃,,重整企業(yè)計稅基礎(chǔ)為100萬元的某項資產(chǎn)被重新估價為80萬元,由于只是賬面貶值而未實(shí)際處置資產(chǎn),,稅法不允許將20萬元差額做資產(chǎn)損失扣除,。但是,如果重整企業(yè)根據(jù)重整計劃用該資產(chǎn)抵償了80萬元的債務(wù),,由于實(shí)際處置了資產(chǎn),,則允許將20萬元差額進(jìn)行資產(chǎn)損失扣除。06 關(guān)于破產(chǎn)企業(yè)財產(chǎn)保全措施的解除《意見》第(十八)條規(guī)定是“依法解除破產(chǎn)企業(yè)財產(chǎn)保全措施”,,它是對企業(yè)破產(chǎn)法第十九條規(guī)定和相關(guān)司法解釋的進(jìn)一步落實(shí),。根據(jù)法律和司法解釋規(guī)定,人民法院受理破產(chǎn)申請后,,有關(guān)債務(wù)人財產(chǎn)的保全措施應(yīng)當(dāng)解除,。對債務(wù)人財產(chǎn)已采取保全措施的相關(guān)單位,在知悉人民法院已裁定受理有關(guān)債務(wù)人的破產(chǎn)申請后,,應(yīng)當(dāng)及時解除對債務(wù)人財產(chǎn)的保全措施,,不僅包括司法機(jī)關(guān)實(shí)施的保全措施,,還包括稅務(wù)機(jī)關(guān)等行政機(jī)關(guān)實(shí)施的財產(chǎn)保全措施。在實(shí)踐中,,一些采取保全措施的單位,,在得知企業(yè)進(jìn)入破產(chǎn)程序后往往不愿意解除保全措施,給破產(chǎn)程序的順利進(jìn)行造成障礙,?!兑庖姟返倪@條規(guī)定可以稱得上“釜底抽薪”,管理人以后申請解除保全措施時,,不必事先經(jīng)過原采取保全措施的單位同意,,可以憑借法院文書直接到有關(guān)部門或金融機(jī)構(gòu)解除。這種做法可有效解決有關(guān)單位不予配合的問題,,必將有力推動管理人的順利履職,。
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