何觀舒：虛開增值稅專用發(fā)票罪辯護律師,、稅務犯罪辯護律師

《刑法》第二百零五條只是采用簡單罪狀的方式對虛開增值稅專用發(fā)票罪進行表述，即“虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于騙取出口退稅 ,、抵扣稅款發(fā)票的,，處……”，但是,，不能就此簡單的認為虛開增值稅專用發(fā)票罪是行為犯，不需要主觀上有騙取國家稅款的目的,。具體理由如下：

一,、從虛開增值稅專用發(fā)票罪立法本意和設立的歷史淵源上來看，主觀上需具有騙取國家稅款的目的

虛開增值稅專用發(fā)票罪是1994年我國稅制改革設立增值稅制度之后才出現的新型犯罪,。實行的初期,，由于增值稅專用發(fā)票有抵扣稅款的功能，一些不法分子就利用這個功能和開票信息滯后等漏洞,，虛開增值稅專用,，騙取國家稅款，造成國家稅款的重大損失,。為了嚴厲打擊虛開增值稅專用發(fā)票行為,，保護國家稅款不被流失，1995年10月30日全國人大常委會發(fā)布《關于懲治虛開,、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定》（以下簡稱《決定》）,，設立了虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅,、抵扣稅款發(fā)票罪,，將虛開增值稅專用發(fā)票騙取國家稅款的行為納入刑法的規(guī)制范疇。

《決定》在開篇就表明設立虛開增值稅專用發(fā)票罪的目的,，即“為了懲治虛開,、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票和其他發(fā)票進行偷稅,、騙稅等犯罪活動，保障國家稅收,，特作如下決定”,。在當時的特定背景下，虛開增值稅專用發(fā)票的目的就是為了騙取國家稅款為目的,，要知道虛開增值稅專用發(fā)票是一個嚴重的經濟犯罪,，原法定最高刑為死刑，刑法為何對規(guī)定了如此重的刑罰,？難道是因為形式上的虛開行為就可以造成很大的社會危害嗎,？顯然不是，是因為這種犯罪的危害實質并不在于形式上的虛開行為 ,，關鍵在于行為人通過虛開增值稅專用發(fā)票抵扣稅款以達到騙取國家稅款的目的,。

因此，從虛開增值稅專用發(fā)票罪立法本意和設立的歷史淵源上來看,，虛開增值稅專用發(fā)票就是為了騙取國家稅款,，需要具有騙取國家稅款的主觀故意。

二,、從虛開增值稅專用發(fā)票罪所處的《刑法》章節(jié)來看,，主觀上需具有騙取國家稅款的目的

虛開增值稅專用發(fā)票罪處于《刑法》第三章第六節(jié)危害稅收征管罪中，而刑法對犯罪行為進行分類是以該行為侵犯的同類客體為標準的,。本節(jié)中的其他罪名,，如逃稅罪、騙取出口退稅罪,、逃避追繳欠稅罪等,，其設立的目的都是為了打擊逃稅、騙稅等稅收犯罪行為,，保護的法益是稅收征管秩序和國家稅款,，實質上主要是為了保證國家稅款不受損失。雖然,，虛開增值稅專用發(fā)票罪在法條文字上沒有對特定目的進行表述,，但結合本罪歸屬的章節(jié)所保護的法益及立法目的，得出成立虛開增值稅專用發(fā)票罪要求行為人主觀上具有騙取國家稅款的目的是當然解釋的結論,。

三,、根據主客觀相一致原則，虛開增值稅專用發(fā)票罪主觀上應具備騙取國家稅款的目的

《刑法》中許多主觀上應具備某種犯罪目的的罪名均未明確規(guī)定犯罪目的,，如詐騙罪,、盜竊罪等，其主觀上具有非法占有的目的,，這種情形應屬于“非法定目的犯”,。根據主客觀相統(tǒng)一原則要求,，對犯罪嫌疑人、被告人追究刑事責任,，必須同時具備主客觀兩方面的條件,，并要求主客觀兩方面的有機統(tǒng)一。在對虛開增值稅專用發(fā)票罪的罪狀進行理解時,，不能簡單地從字面表述來理解,，應當根據主客觀相統(tǒng)一的原則，以虛開增值稅專用發(fā)票罪所侵犯的客體為指導,，對罪名的構成要件作出實質性解釋,。虛開增值稅專用發(fā)票罪的客體是國家的稅收征管秩序，其實質上是保障國家的稅款不被流失,，因此,，主觀上具有騙取國家稅款的目的應是虛開增值稅專用發(fā)票罪的應有之意。

四,、理論界和實務界都存在著一些觀點和司法判例,，均認為虛開增值稅專用發(fā)票罪主觀上應具有騙取國家稅款的目的

（1）2018年12月4日，最高人民法院發(fā)布了《人民法院充分發(fā)揮審判職能作用保護產權和企業(yè)家合法權益典型案例(第二批)》,，其中第一個典型案例為“張某強虛開增值稅專用發(fā)票案”,，最高人民法院在此典型案例中明確了一個觀點：不具有騙取國家稅款的目的，未造成國家稅款損失,，其行為不構成虛開增值稅專用發(fā)票罪,。

（2）在崔某某虛開用于抵扣稅款發(fā)票案【（2017）魯02刑再2號】中，山東省青島市中級人民法院認為：“從刑法的具體條文來看,，具有騙取抵扣稅款的故意應當是認定此類犯罪的構罪要件，最高人民法院也曾通過多種形式對此類犯罪應如何認定進行了指導,。2015年6月的法研（2015）58號復函是最高人民法院對此類犯罪應當如何認定的進一步指導和明確,。”

（3）在金某虛開用于抵扣稅款發(fā)票案【（2010）長中刑二初字第0080號】中,，湖南省長沙市中級人民法院認為：“因為構成虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪,，不但要有虛開的行為，還需要騙取稅款的目的,。被告人金某,、袁某丙、袁某丁為他人代開運輸發(fā)票的行為屬于虛開行為,，但是,，根據本案的證據，所能認定的事實是三被告人在其他運輸從業(yè)人員向有關單位提供了運輸服務之后,，為這些運輸從業(yè)人員代開運輸發(fā)票,，并將3.3%的營業(yè)稅,、城市維護建設稅以及教育費附加均已繳納，其行為導致的后果是其他運輸從業(yè)人員偷逃了3.3%的個人所得稅,，受票單位憑運輸發(fā)票抵扣符合法律規(guī)定,。因此，三被告人并無騙取稅款的目的,?！?/span>

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