建筑行業(yè)“甲供材”的稅收管理問(wèn)題一直是熱點(diǎn)話題,，主要體現(xiàn)在“甲供材”營(yíng)業(yè)稅管理,、發(fā)票開具、納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間等方面,。本文試圖從建筑工程造價(jià)以及建設(shè)方,、施工方對(duì)于“甲供材”的財(cái)務(wù)核算入手，厘清“甲供材”稅收管理相關(guān)問(wèn)題,。

　　什么是“甲供材”

　　“甲供材”是建筑行業(yè)術(shù)語(yǔ),。在建筑工程中，建設(shè)方一般被稱為甲方,，建設(shè)方自行購(gòu)買用于工程的材料就被稱為“甲供材”,。在原建設(shè)部《建設(shè)工程工程量清單計(jì)價(jià)規(guī)范》的解釋中，也稱為“甲方供料”。建筑工程中,，甲方供料的主要目的有兩個(gè)：一是控制工程質(zhì)量，二是降低工程造價(jià),。

　　工程造價(jià)中的“甲供材”

　　根據(jù)《建筑工程施工發(fā)包與承包計(jì)價(jià)管理辦法》(原建設(shè)部令第107號(hào))的規(guī)定,，工程總造價(jià)根據(jù)發(fā)包與承包價(jià)的計(jì)算方法分為工料單價(jià)法和綜合單價(jià)法。本文以原建設(shè)部制定的工程造價(jià)文件中有關(guān)工程造價(jià)的圖表來(lái)說(shuō)明,。

　　需要注意的是,，在工程造價(jià)的直接費(fèi)中的材料費(fèi)，是指該項(xiàng)建筑工程所使用的所有材料,，不管這些材料是施工方購(gòu)買的，還是由建設(shè)方即甲方直接提供的,。這可以從住房和城鄉(xiāng)建設(shè)部頒布的《建設(shè)工程工程量清單計(jì)價(jià)規(guī)范》的解釋中得到印證。該解釋規(guī)定,，甲方供料應(yīng)計(jì)入投標(biāo)報(bào)價(jià)中,，并在綜合單價(jià)中體現(xiàn);甲方購(gòu)買材料費(fèi)必須列入綜合單價(jià)，如果在招投標(biāo)階段無(wú)法準(zhǔn)確定價(jià),，應(yīng)按暫估價(jià),。

　　從上面的工程造價(jià)圖可以看出，施工方因“甲供材”所需繳納的相關(guān)稅金,，實(shí)際上是包含在工程造價(jià)中的。也就是說(shuō),，雖然“甲供材”涉及營(yíng)業(yè)稅的名義納稅人是施工方，但實(shí)際負(fù)稅人卻是建設(shè)方,。

　　然而,，實(shí)際情況并非如此。上文提到,，建設(shè)方愿意自己購(gòu)買材料,，除了有控制工程質(zhì)量的考慮外，還有一個(gè)目的就是降低工程的造價(jià),。比如,，實(shí)踐中經(jīng)常會(huì)碰到建設(shè)方和施工方在確定工程造價(jià)時(shí)，明確約定“甲供材”不參與計(jì)提管理費(fèi)和利潤(rùn),。甚至在某些情況下,，建設(shè)方約定“甲供材”也不參與提稅,，即工程最終決算造價(jià)中不包含“甲供材”稅金,，從而導(dǎo)致施工方為降低自身稅收負(fù)擔(dān)而逃避納稅。

　　“甲供材”財(cái)務(wù)核算方法

　　在實(shí)踐中,，“甲供材”的財(cái)務(wù)核算主要有兩種方法：

　　方法一：“甲供材”直接計(jì)入投資賬戶。建設(shè)方在領(lǐng)發(fā)“甲供材”時(shí),，按材料實(shí)際購(gòu)買價(jià)，借記“在建工程——××工程”,，貸記“工程物資”,。而施工方在收到材料及以后發(fā)出材料時(shí)不作賬務(wù)處理,，只在賬外登記管理，“甲供材”部分不反映在施工方的工程收入和工程支出中,。

　　方法二：“甲供材”通過(guò)轉(zhuǎn)賬結(jié)算,。建設(shè)方在“甲供材”發(fā)出時(shí)，直接按材料的預(yù)算價(jià)抵作預(yù)付給施工方的工程款,。材料發(fā)出時(shí),，借記“預(yù)付賬款”(或預(yù)付工程款)，貸記“工程物資”(或庫(kù)存材料),。由于沖抵的預(yù)付賬款(或預(yù)付工程款)是按材料預(yù)算價(jià)，而轉(zhuǎn)出的工程物資是按實(shí)際購(gòu)買價(jià),，之間存在的差額直接計(jì)入工程成本，視其差額的正負(fù)情況,，借(或貸)記“在建工程——××工程”。而施工方一般都是在收到材料時(shí)按材料的預(yù)算價(jià),，借記“庫(kù)存材料”，貸記“預(yù)收賬款”,。

　　上述兩種不同的財(cái)務(wù)核算方式，在實(shí)務(wù)中對(duì)應(yīng)了兩種“甲供材”的稅收管理模式,。

　　模式一：只繳稅，不開票,。

　　在方法一中，由于建設(shè)方在材料發(fā)出時(shí),，直接計(jì)入了在建工程的成本。因此,，在最終結(jié)算的環(huán)節(jié),，施工方對(duì)于“甲供材”部分只繳稅，不開票,，否則就會(huì)導(dǎo)致“甲供材”重復(fù)計(jì)入成本。

　　模式二：既繳稅,，又開票。

　　在方法二中,，由于建設(shè)方發(fā)出材料時(shí)，按材料預(yù)算價(jià)作為預(yù)付賬款,，未入工程成本,，只是按預(yù)算價(jià)與實(shí)際購(gòu)買價(jià)格之間的差額直接進(jìn)入了工程成本,。此時(shí)，施工方需要按“甲供材”的實(shí)際購(gòu)買價(jià)繳納營(yíng)業(yè)稅,，但只能按預(yù)算價(jià)開具建筑業(yè)發(fā)票,。

　　兩種核算方法的優(yōu)劣分析

　　方法一的劣勢(shì)：建設(shè)方在材料發(fā)出時(shí)直接計(jì)入工程成本,，但實(shí)際上材料還沒(méi)有用于或全部用于工程,，將會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真,。同時(shí),，施工方在收到材料和發(fā)出材料時(shí)，均不進(jìn)行任何會(huì)計(jì)處理,，不利于建設(shè)工程在實(shí)施過(guò)程中對(duì)“甲供材”的使用和監(jiān)督管理,。

　　對(duì)應(yīng)方法一的稅務(wù)管理模式，首先,，由于建設(shè)方發(fā)出材料時(shí)直接按材料成本計(jì)入工程成本,，無(wú)需憑工程發(fā)票計(jì)入成本，在一定程度上強(qiáng)化了建設(shè)方不愿意將“甲供材”稅金提給施工方的動(dòng)機(jī),。建筑工程雙方的矛盾,，在一定程度上加大了稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理難度。其次,，由于施工方對(duì)于“甲供材”只繳稅、不開票,，稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)“甲供材”進(jìn)行管理時(shí)必須主動(dòng)出擊，嚴(yán)格按照國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)不動(dòng)產(chǎn),、建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目管理及發(fā)票使用管理暫行辦法的通知》(國(guó)稅發(fā)[2006]128號(hào))的要求，做好每一個(gè)建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的項(xiàng)目登記工作,，特別是項(xiàng)目清算環(huán)節(jié)的稅收管理,。再其次,，由于施工方“甲供材”本身需要繳納營(yíng)業(yè)稅，因此,，建設(shè)方在實(shí)踐中有時(shí)會(huì)和施工方串通,，將“甲供材”金額在繳稅同時(shí)開入建筑業(yè)發(fā)票中,，重復(fù)計(jì)入成本。

　　方法一的優(yōu)勢(shì)：方法一的優(yōu)勢(shì)主要對(duì)應(yīng)的就是方法二的劣勢(shì),。因此，我們需要先來(lái)看方法二的劣勢(shì),。在方法二中,，由于施工方需要按“甲供材”的預(yù)算價(jià)開具發(fā)票,，在會(huì)計(jì)上，這部分金額,，施工方必須作為收入處理。但對(duì)應(yīng)這部分的收入,，施工方無(wú)法取得對(duì)應(yīng)的材料成本憑證入賬,。因?yàn)椴牧鲜羌追街苯淤?gòu)買的，相關(guān)發(fā)票的抬頭是建設(shè)方,。而這一問(wèn)題在方法一中卻不存在,，施工方對(duì)于“甲供材”只繳稅,、不開票。

　　方法二的劣勢(shì)：實(shí)務(wù)中,，部分稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)工程預(yù)算造價(jià)單中“甲供材”的預(yù)算價(jià),，以及通過(guò)審核建設(shè)方,、施工方關(guān)于“甲供材”的購(gòu)買發(fā)票,、出庫(kù)單、入庫(kù)單和領(lǐng)料單來(lái)認(rèn)可施工方對(duì)應(yīng)的“甲供材”成本,。但是，這一做法難以得到廣泛的認(rèn)可,。特別是在建筑工程跨地區(qū)施工情形下,，工程所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)的做法并不一定能得到施工企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可。

　　方法二的優(yōu)勢(shì)：方法二最大的優(yōu)勢(shì)在于稅務(wù)管理上,。由于建設(shè)方材料發(fā)出時(shí)沒(méi)有計(jì)入工程成本,，最終只能憑建筑業(yè)發(fā)票計(jì)入成本。因此,，建設(shè)方需要建筑業(yè)發(fā)票計(jì)入成本的動(dòng)機(jī)客觀上有助于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于“甲供材”的稅收管理,。稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以變主動(dòng)出擊為被動(dòng)防御，即通過(guò)禁止建設(shè)單位直接憑材料購(gòu)買發(fā)票計(jì)入成本的行為,，再配合建筑業(yè)相關(guān)登記的管理手段,，就可以實(shí)現(xiàn)比較高效的“甲供材”稅收管理。但是,，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要注意的是,，在方法二中，施工單位按“甲供材”開票時(shí),，也只能按預(yù)算價(jià)而不是其實(shí)際購(gòu)買價(jià)(即營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù))開票,。

　　“甲供材”營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間

　　對(duì)于“甲供材”的營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間,，目前并無(wú)明確規(guī)定。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》相關(guān)規(guī)定,，建筑業(yè)是按預(yù)收款確定營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間,，如果將建設(shè)方把“甲供材”提供給施工方視作建設(shè)方以材料方式預(yù)付款的話,，施工方取得“甲供材”時(shí),，就應(yīng)該繳納營(yíng)業(yè)稅。但是在實(shí)踐中,，施工方無(wú)法取得“甲供材”的實(shí)際購(gòu)買價(jià),。同時(shí)，在工程決算環(huán)節(jié),，涉及多提供材料或少提供材料時(shí),，雙方還需要重新計(jì)算相應(yīng)的金額。因此,，“甲供材”在工程最終決算環(huán)節(jié)一次性繳納營(yíng)業(yè)稅比較合理,，也便于稅務(wù)管理,。