會計(jì)專題小結(jié)

    淺析“吸收合并和控股合并”兩者會計(jì)處理的不同之處

    企業(yè)合并是指將兩個或者兩個以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項(xiàng),。

    企業(yè)合并按合并方式劃分，分為控股合并,、吸收合并和新設(shè)合并,。

    ，控股合并是指合并方(或購買方,；在企業(yè)合并中取得對被合并方(或被購買方,；其中

    的控制權(quán),，被合并方(或被購買方；在合并后仍保持其獨(dú)立的法人資格并繼續(xù)經(jīng)營,，合并方(或購買方,；確認(rèn)企業(yè)合并形成的對被合并方(或購買方；的投資,?？毓珊喜⑿纬傻男聢蟾?/span>主體是由母公司(取得控制權(quán)的企業(yè)；和子公司(被母公司控制的企業(yè),；通過控股關(guān)系而構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán),。

    吸收合并是指合并方(或購買方；通過企業(yè)合并取得被合并方(或購買方,；的全部凈資產(chǎn),。合并后注銷被合并方(或購買方；的法人資格,，被合并方(或被購買方,；原持有的資產(chǎn)、負(fù)債在合并后成為合并方(或購買方,；的資產(chǎn),、負(fù)債。

    吸收合并和控股合并兩者會計(jì)處理的方式有所不同,，分兩種情況,，同一控制下企業(yè)合并以及非同一控制下企業(yè)合并。

    簡而言之,，如果同一控制下的企業(yè)合并不是控股合并,，而是吸收合并或新設(shè)合并，由于被合并方已不再存在,，再則合并方支付的合并對價和并入被合并方的凈資產(chǎn)均按賬面價值計(jì)量,，不涉及公允價值計(jì)量問題，會計(jì)處理比較簡單,，因此會計(jì)實(shí)務(wù)中同一控制下的吸收合并或新設(shè)合并不需作為長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理,，不涉及長期股權(quán)投資的初始計(jì)量。

    如果非同一控制下的企業(yè)合并不是控股合并,，而是吸收合并或新股合并,，雖然被合并方已不再存在，但由于合并方(購買方,；支付的合并對價和并入被合并方的凈資產(chǎn)均需按公允價值計(jì)量,，如果兩者不一致，則會產(chǎn)生合并商譽(yù)的問題,，會計(jì)處理相對比較復(fù)雜,，因?yàn)闀?jì)實(shí)務(wù)中對于非同一控制下的企業(yè)合并,，不論是否屬于控股合并，均將按公允價值計(jì)量的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本確定,，這點(diǎn)與同一控制下的企業(yè)合并會計(jì)處理有所不同,。

    以下結(jié)合財(cái)政部2011會計(jì)準(zhǔn)則詳細(xì)解釋，具體分析,。

    一,、同一控制下的吸收合并及控股合并比較

    (一； 同一控制下的吸收合并概述

    根據(jù)財(cái)政部2011會計(jì)準(zhǔn)則詳細(xì)解釋,，同一控制下的吸收合并中,，合并方主要涉及合并日取得被合并方資產(chǎn)、負(fù)債入賬價值的確定,，以及合并中取得有關(guān)凈資產(chǎn)的入賬價值與支付的合并對價賬面價值之間差額的處理,。

    合并方對同一控制下吸收合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn),、負(fù)債在被合并方的原賬面價值入賬,。

    合并方在確認(rèn)了合并中取得的被合并方的資產(chǎn)和負(fù)債后，以發(fā)行權(quán)益性證券方式進(jìn)行的該類合并,，所確認(rèn)的凈資產(chǎn)入賬價值與發(fā)行股份面值總額的差額,，應(yīng)記入資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的,，相應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤,，以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式進(jìn)行的該類合并,，所確認(rèn)的凈資產(chǎn)入賬價值與支付的現(xiàn)金,、非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值的差額，相應(yīng)調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價),，資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的,，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。

    同一控制下的吸收合并中,，合并方在合并當(dāng)期期末比較報表的編制應(yīng)區(qū)別不同的情況,，如果合并方在合并當(dāng)期期末，僅需要編制個別財(cái)務(wù)報表,、不需要編制合并財(cái)務(wù)報表的，合并方在編制前期比較報表時,，無須對以前期間已經(jīng)編制的比較報表進(jìn)行調(diào)整,；如果合并方在合并當(dāng)期期末需要編制合并財(cái)務(wù)報表的，在編制前期比較合并財(cái)務(wù)報表時,，應(yīng)將吸收合并取得的被合并方前期有關(guān)財(cái)務(wù)狀況,、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量等并入合并方前期合并財(cái)務(wù)報表,。前期比較報表的具體編制原則比照同一控制下控股合并比較報表的編制。

    (二,；同一控制下的控股合并概述

    根據(jù)財(cái)政部2011會計(jì)準(zhǔn)則詳細(xì)解釋,，同一控制下的控股合并中，合并方在合并日涉及兩個方面的問題：

    (1,；是對于因該項(xiàng)企業(yè)合并形成的對被合并方的長期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量,；

    按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》的規(guī)定，同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資,，合并方應(yīng)以合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額作為形成長期股權(quán)投資的初始投資成本,。

    (2；是合并日合并財(cái)務(wù)報表的編制,。

    同一控制下的企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的,，合并方一般應(yīng)在合并日編制合并財(cái)務(wù)報表。編制合并日的合并財(cái)務(wù)報表時,，一般包括合并資產(chǎn)負(fù)債表,、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。

    (三,； 同一控制下的吸收合并及控股合并區(qū)別

    同一控制下企業(yè)吸收合并,，不需要通過“長期股權(quán)投資”賬戶，不存在公允價值的計(jì)量

    和合并商譽(yù)的問題,，賬務(wù)處理比較簡單,，但應(yīng)該注意合并對價不同支付形式下具體賬務(wù)處理的區(qū)別。

    同一控制下的控股合并業(yè)務(wù)應(yīng)通過“長期股權(quán)投資”賬戶進(jìn)行核算,，合并方按合并日享有被合并方凈資產(chǎn)賬面價值的份額,，反映為長期股權(quán)投資的初始投資成本，其與支付合并對價賬面價值的差額,，作為調(diào)整資本公積處理,。資本公積不足沖減的，依次沖減合并方的留存收益,。

    二,、非同一控制下的吸收合并及控股合并比較

    (一) 非同一控制下的吸收合并概述

    根據(jù)財(cái)政部2011會計(jì)準(zhǔn)則詳細(xì)解釋，非同一控制下的吸收合并,，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)將合并中取得的符合確認(rèn)條件的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn),、負(fù)債，按其公允價值確認(rèn)為本企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債,；作為合并對價的有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)在購買日的公允價值與其賬面價值的差額,，應(yīng)作為資產(chǎn)處置損益計(jì)入合并當(dāng)期的利潤表；確定的企業(yè)合并成本與所取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值之間的差額,，視情況分別確認(rèn)為商譽(yù)或是計(jì)入企業(yè)合并當(dāng)期的損益,。

    (二) 非同一控制下的控股合并概述

    根據(jù)財(cái)政部2011會計(jì)準(zhǔn)則詳細(xì)解釋,，非同一控制下的控股合并中，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本(不包括應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤),，作為形成的對被購買方長期股權(quán)投資的初始投資成本,。

    購買方為取得對被購買方的控制權(quán)，以支付非貨幣性資產(chǎn)為對價的,，有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)在購買日的公允價值與其賬面價值的差額,，應(yīng)作為資產(chǎn)的處置損益，計(jì)入合并當(dāng)期的利潤表,。 舉例分析：

    2010年1月1日,A公司以發(fā)行10萬股每股面值1元,、市價18元的普通股和支付200萬元現(xiàn)金的合并對價換取了B公司的全部股權(quán)，B公司宣告撤銷,。A公司為企業(yè)合并還支付了審計(jì),、咨詢和法律等費(fèi)用3萬元和股票等級，發(fā)行費(fèi) 5萬元 ,。

    當(dāng)天B 公司各賬戶的賬面價值和有關(guān)資料如下：(單位：萬元,；

    銀行存款 53

    應(yīng)收賬款 61(公允價值65；

    庫存商品 40(公允價值34,；

    固定資產(chǎn) 88(公允價值100,；

    無形資產(chǎn) 60(公允價值70；

    應(yīng)付賬款 28(公允價值8,；

    股本 180 資本公積 66 盈余公積 3 資本分配(未分配利潤,； 25

    1；若雙方是非同一控制下的企業(yè),， A 公司有關(guān)企業(yè)合并的會計(jì)分錄： (

    借：長期股權(quán)投資 380

    貸：股本 10

     200 銀行存款

    資本公積-股本溢價 170

    股本溢價 5 借：資本公積-

    管理費(fèi)用 3

    貸：銀行存款 8 借：銀行存款 53

    應(yīng)收賬款 65

    庫存商品 34

    固定資產(chǎn) 100

    無形資產(chǎn) 70

    商譽(yù) 66 貸：應(yīng)付賬款 8

    長期股權(quán)投資 380 (2,；假設(shè)將題目中A公司增發(fā)的普通股換取B公司的股權(quán)100%改為90%，B公司為A

    公司的子公司,，吸收合并改為了控股合并,，其他資料不變，則A公司的分錄如下：

    借：長期股權(quán)投資 380

    貸：股本 10

    銀行存款 200

    資本公積-股本溢價 170

    借：資本公積-股本溢價 5

    管理費(fèi)用 3

    貸：銀行存款 8 由此可見,，控股合并下有余不存在并入資產(chǎn),、負(fù)債與結(jié)轉(zhuǎn)長期股權(quán)投資及商譽(yù)的問題，

因?yàn)橄啾容^吸收合并的核算,，購買日的賬務(wù)處理比較簡單,。

    (三；非同一控制下的吸收合并及控股合并區(qū)別

    非同一控制下吸收合并通過“長期股權(quán)投資”賬戶核算確定合并成本,，與取得被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值之間的差額,，即產(chǎn)生的合并商譽(yù)。

    非同一控制下的控股合并與吸收合并不同的是，控股合并方式下,，購買方的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本將持久地反映在購買方的“長期股權(quán)投資”賬戶中。購買方以公允價值反映的合并成本與享有被購買方得凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額,，不直接在購買方的賬簿及個別財(cái)務(wù)報表中確認(rèn)為商譽(yù)或營業(yè)外收入,，而是購買方作為母公司在合并財(cái)務(wù)報表中予以反映。