編者按：近日，國家衛(wèi)生計(jì)生委和國家中醫(yī)藥管理局聯(lián)合發(fā)布了《縣級(jí)公立醫(yī)院成本核算操作辦法》,，要求縣級(jí)公立醫(yī)院建立健全成本核算和管理制度,，并將推進(jìn)縣級(jí)公立醫(yī)院成本核算工作納入縣級(jí)公立醫(yī)院綜合改革的重點(diǎn)考核內(nèi)容，以確?？h級(jí)公立醫(yī)院成本核算工作有效開展,。河南省腫瘤醫(yī)院總會(huì)計(jì)師韓斌斌對(duì)該文件進(jìn)行了解讀，總結(jié)出了三大亮點(diǎn)及不足之處,。本報(bào)予以刊發(fā),，以饗讀者。

2012年出臺(tái)的《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》專門用一個(gè)章節(jié)11條上千字的篇幅規(guī)定如何開展成本核算和成本管理工作,。然而,，不少縣級(jí)公立醫(yī)院成本核算做得并不到位，甚至尚未開展,。究其原因,，有以下3點(diǎn)：制度和實(shí)施意見比較粗放，開展過程中歧義較多,，不易推進(jìn),；醫(yī)院理解不到位，以為成本核算僅僅是財(cái)務(wù)部門的工作，而事實(shí)上財(cái)務(wù)部門難以單獨(dú)完成,；財(cái)務(wù)人員自身素質(zhì)有待提高,。

2015年5月，國務(wù)院下發(fā)《關(guān)于全面推開縣級(jí)公立醫(yī)院綜合改革的實(shí)施意見》,，明確要求縣級(jí)公立醫(yī)院實(shí)行規(guī)范化的成本核算和成本管理,。在此背景下，2015年7月28日,，國家衛(wèi)生計(jì)生委和國家中醫(yī)藥管理局聯(lián)合發(fā)布《縣級(jí)公立醫(yī)院成本核算操作辦法》（以下簡(jiǎn)稱《辦法》）,。通讀全文，《辦法》可謂定位準(zhǔn)確,、指導(dǎo)精確,，既逢其時(shí)，又接地氣,，具有很強(qiáng)的操作性,。總結(jié)起來,，有如下幾大亮點(diǎn),。

亮點(diǎn)一：明確了成本核算由誰來做

在《辦法》下發(fā)之前，大家往往誤認(rèn)為成本核算有沒有開展,，開展得好不好,，財(cái)務(wù)部門要負(fù)全部責(zé)任。這種觀點(diǎn)是制約成本核算工作開展的最大問題,。成本核算是用貨幣作為主要單位,，以科室、診次,、項(xiàng)目,、病種等為對(duì)象，記錄和歸集醫(yī)院發(fā)生的各種耗費(fèi),。沒有醫(yī)院“一把手”的重視,，沒有醫(yī)院良好的組織分工，僅僅靠財(cái)務(wù)部門是難以順利完成也難以深入開展的,。原因有3個(gè)：成本核算的原始數(shù)據(jù)大部分是由各部門提供的,，它們是成本核算的基礎(chǔ)信息產(chǎn)生者，部門的業(yè)務(wù)活動(dòng)形成了成本核算的原始數(shù)據(jù),，成本核算得越細(xì),，相關(guān)部門對(duì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的計(jì)量和記錄越要及時(shí)、精確,；成本核算的數(shù)據(jù)是供各部門使用、作為控制費(fèi)用依據(jù)的，如果他們不了解數(shù)據(jù)的來龍去脈,，就不可能很好地使用,；控制成本費(fèi)用最有效的手段是和獎(jiǎng)懲、資源配置掛鉤,，而這些是由醫(yī)院決定的,。

針對(duì)上述原因，《辦法》明確指出,，第一,，要成立由院長(zhǎng)任組長(zhǎng)、分管財(cái)務(wù)工作的副院長(zhǎng)任副組長(zhǎng)的醫(yī)院成本核算領(lǐng)導(dǎo)小組,，主要職能部門負(fù)責(zé)人是小組成員,。這就明確了成本核算工作需要從醫(yī)院層面開展，是“一把手”工程,。第二,，明確了各部門分工，財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)數(shù)據(jù)的收集,、整理和核對(duì),，負(fù)責(zé)成本計(jì)算、編制報(bào)表和撰寫報(bào)告,。人事,、總務(wù)、設(shè)備,、藥劑,、供應(yīng)等部門負(fù)責(zé)提供各科室（或者更小核算單元）的人、設(shè)備,、空間分布情況,，以及各科室的人耗、能耗,、物耗等數(shù)據(jù),。統(tǒng)計(jì)部門負(fù)責(zé)提供各科室（核算單元）的工作量等成本費(fèi)用分?jǐn)傂枰臄?shù)據(jù)。信息部門負(fù)責(zé)成本核算系統(tǒng)和其他信息系統(tǒng)的對(duì)接,，提供信息技術(shù)的支持,。這樣一來，各部門職責(zé)清晰,，任務(wù)明確,。第三，要根據(jù)醫(yī)院規(guī)模和業(yè)務(wù)量大小,，在財(cái)務(wù)部門下設(shè)相應(yīng)的成本核算崗位（至少1名專職成本會(huì)計(jì)）,，其他相關(guān)部門要設(shè)立兼職的成本核算員,。成本核算日常工作專業(yè)性強(qiáng)、工作量大,，專職成本會(huì)計(jì)和兼職成本核算員配合,，能夠保障這項(xiàng)工作高效開展。

在新的組織架構(gòu)下,，財(cái)務(wù)部門不僅有具體任務(wù),，還是牽頭部門，是成本核算工作的組織者,、培訓(xùn)者,、方法提供者。那么,，為了保障這項(xiàng)工作做細(xì),、做實(shí)、做出成效,，牽頭部門需要承擔(dān)哪些職責(zé)呢,？筆者認(rèn)為至少應(yīng)該包括3項(xiàng)：一是擬定成本核算細(xì)則。細(xì)則制定要清楚明了,，便于相關(guān)部門理解和執(zhí)行,；要明確成本核算單元的劃分、成本項(xiàng)目劃分及層級(jí),、相關(guān)表單的設(shè)計(jì),、表內(nèi)和表間數(shù)據(jù)的邏輯關(guān)系、數(shù)據(jù)報(bào)送的時(shí)間等,。二是負(fù)責(zé)培訓(xùn)相關(guān)人員,。各職能部門數(shù)據(jù)報(bào)送的準(zhǔn)確性和及時(shí)性如何，取決于他們對(duì)成本核算工作的理解程度,，財(cái)務(wù)部門有責(zé)任對(duì)大家進(jìn)行系統(tǒng)培訓(xùn),，這樣才能提高制度遵循度。培訓(xùn)對(duì)象既包括成本核算小組成員,，也包括分散在各個(gè)部門的兼職成本核算員,。三是負(fù)責(zé)日常工作和溝通聯(lián)絡(luò)。牽頭部門負(fù)責(zé)召集日常成本核算小組會(huì)議,，對(duì)各項(xiàng)工作做出具體安排,，協(xié)調(diào)解決工作中出現(xiàn)的困難和意外事件，與責(zé)任科室間建立暢通的信息渠道,，及時(shí)發(fā)現(xiàn)工作中存在的問題并持續(xù)優(yōu)化流程,，對(duì)工作進(jìn)展、落實(shí)情況進(jìn)行指導(dǎo),、檢查和督促,，最終對(duì)有關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行整理,、匯總、復(fù)核,。

清晰的組織定位和明確的責(zé)任分工為成本核算工作的順利開展打下了良好的基礎(chǔ),，這是《辦法》的最大亮點(diǎn)。

亮點(diǎn)二：細(xì)化了成本核算實(shí)施方法

《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》明確了成本核算工作的原則和要求,，《辦法》則對(duì)核算的主要內(nèi)容和主要步驟進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)定。對(duì)于縣級(jí)公立醫(yī)院來講,，可謂畫出了細(xì)致入微的路線圖和課程表,，具有很強(qiáng)的操作性和實(shí)際指導(dǎo)意義，總結(jié)起來為“六個(gè)明確一個(gè)完善”,。

一是明確了成本核算單元的分類,。在《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》中，成本核算單元按定義的方式分為臨床服務(wù)類科室,、醫(yī)療技術(shù)類科室,、醫(yī)療輔助類科室和行政后勤類科室，雖然比較清楚,，但對(duì)住院收費(fèi)處,、藥學(xué)部等特殊科室，容易產(chǎn)生歧義,?！掇k法》則用列舉的方法，把縣級(jí)公立醫(yī)院可能設(shè)立的科室全部列了出來,，可以讓財(cái)務(wù)人員很明白地對(duì)號(hào)入座,，更加細(xì)致清晰。

二是明確了成本核算項(xiàng)目,。成本項(xiàng)目明確分為七大類：人員經(jīng)費(fèi),、衛(wèi)生材料費(fèi)、藥品費(fèi),、固定資產(chǎn)折舊費(fèi),、無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)、提取醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金,、其他費(fèi)用,。大類劃分和會(huì)計(jì)核算保持一致，為財(cái)務(wù)信息一體化,、會(huì)計(jì)核算和成本核算工作的整合提供了可能,，也便于成本數(shù)據(jù)的橫向比較。

三是明確了成本數(shù)據(jù)的不同類別和口徑,。根據(jù)成本覆蓋的范圍大小依次分為醫(yī)療業(yè)務(wù)成本,、醫(yī)療成本,、醫(yī)療全成本、醫(yī)院全成本,；根據(jù)成本核算對(duì)象分為科室成本,、診次和床日成本、項(xiàng)目成本和病種成本,?！斗椒ā愤€明確了不同成本口徑的計(jì)算方法和計(jì)算公式，清楚明了,，便于理解和計(jì)算,。

四是明確了各成本項(xiàng)目歸集的方法。對(duì)七大類成本核算項(xiàng)目如何歸集,，按什么方法歸集進(jìn)行了明細(xì)的表述,。如藥品費(fèi)計(jì)價(jià)方法的選擇，材料費(fèi)按有沒有設(shè)二級(jí)庫分別采取“以領(lǐng)代耗”和“按實(shí)計(jì)耗”的方法,，房屋按照面積折舊,，維修費(fèi)用和水、電,、氣等耗費(fèi)在各核算單元之間的分配等,，規(guī)定得都非常詳細(xì)，便于操作,。

五是明確了分?jǐn)偮窂胶头椒?。在《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》明確分?jǐn)偮窂胶鸵话阍淼幕A(chǔ)上，《辦法》進(jìn)一步明確了三級(jí)分?jǐn)偡?，詳?xì)介紹了各級(jí)分?jǐn)倳r(shí)每個(gè)項(xiàng)目分?jǐn)偟膮?shù),。尤其需要說明的是，《辦法》還明確了分?jǐn)偨Y(jié)束后的驗(yàn)證公式,，便于財(cái)務(wù)人員及時(shí)復(fù)核,，增強(qiáng)了工作的準(zhǔn)確性。

六是明確介紹了分析方法,。成本數(shù)據(jù)分析是成本數(shù)據(jù)計(jì)算應(yīng)用之間的橋梁,，成本數(shù)據(jù)分析質(zhì)量的高低直接影響著成本管理工作的效果?！夺t(yī)院財(cái)務(wù)制度》僅用70字左右做了簡(jiǎn)要介紹,，《辦法》則用了幾百字詳細(xì)介紹了趨勢(shì)分析、結(jié)構(gòu)分析,、本量利分析,、比較分析等各種成本分析的方法、用途和相關(guān)的公式,。

七是完善了成本核算報(bào)表體系,?！夺t(yī)院會(huì)計(jì)制度》里，給出了3張成本報(bào)表：各科室直接成本表,、臨床科室全成本表和臨床服務(wù)科室全成本構(gòu)成分析表,。《辦法》則共有14張報(bào)表,，旨在要求縣級(jí)公立醫(yī)院高度重視成本核算數(shù)據(jù)的分析和使用,，充分利用數(shù)據(jù)的價(jià)值，不僅要定期分析成本核算結(jié)果,，還要定期將成本核算結(jié)果與醫(yī)院績(jī)效考核,、預(yù)算管理等工作有機(jī)結(jié)合，不斷提高經(jīng)濟(jì)運(yùn)行管理水平,。

亮點(diǎn)三：信息化是開展成本核算的必要手段

成本核算工作繁瑣而專業(yè)，核算類別多,、單元多,、項(xiàng)目多，分?jǐn)偛襟E多,、成本報(bào)表多,，傳統(tǒng)的手工操作是難以完成的。這是制約成本核算工作開展的重要原因,?！掇k法》雖然沒有明確縣級(jí)公立醫(yī)院如何圍繞成本核算加強(qiáng)信息化建設(shè)，但是從字里行間可以清晰地看出,，信息技術(shù)是做好成本核算工作的基礎(chǔ)保障,，主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面。

一是將信息科主任列為成本核算小組成員,，明確信息科的職責(zé)是負(fù)責(zé)成本核算系統(tǒng)與相關(guān)信息系統(tǒng)的銜接,。成本核算需要的數(shù)據(jù)覆蓋醫(yī)院的全部核算單元，分散在不同的信息模塊中,，如果依靠手工傳遞和手工錄入,、復(fù)核，不僅效率低,、易出錯(cuò),，而且時(shí)效性差、工作量大,，導(dǎo)致數(shù)據(jù)的精細(xì)化程度低,。信息技術(shù)能夠提供數(shù)據(jù)銜接接口，可以有效打破信息孤島,，實(shí)現(xiàn)信息共享,，大大提高數(shù)據(jù)的及時(shí)性和準(zhǔn)確性,，節(jié)省的時(shí)間和精力可以用于專項(xiàng)分析、協(xié)調(diào)溝通等,，從而提高全院的成本管理意識(shí),。

二是在成本核算單元的設(shè)置要求中，用了大量的篇幅明確醫(yī)院要將醫(yī)院管理信息系統(tǒng)和財(cái)務(wù)管理信息系統(tǒng)的科室代碼,、名稱統(tǒng)一梳理并保持一致,，給出了編碼設(shè)置原則，并且在附表里給出成本核算中心字典表,。實(shí)質(zhì)上是要通過對(duì)科室名稱的結(jié)構(gòu)化,，為成本核算信息化打下基礎(chǔ)，便于信息化的實(shí)施,。同時(shí),，科室名稱數(shù)字化、規(guī)范化,，也便于不同醫(yī)院進(jìn)行橫向成本數(shù)據(jù)的比較,。

缺點(diǎn)和不足

客觀地講，《辦法》亮點(diǎn)眾多,，但也存在一些瑕疵和不足,，需要改進(jìn)和豐富。

一是對(duì)水,、電,、氣能耗的核算?！掇k法》規(guī)定,，如果不能計(jì)量到各核算單元，可以按照人員,、面積等進(jìn)行分配核算,。雖然簡(jiǎn)單易行，保證了核算項(xiàng)目和數(shù)據(jù)的完整,、系統(tǒng),，但是不科學(xué)。成本核算的目的是成本管控,，分配計(jì)算的數(shù)據(jù)是不被核算單元認(rèn)可的,，因此起不到控費(fèi)作用，更不可能作為考核和獎(jiǎng)懲的依據(jù),。

二是項(xiàng)目成本核算按照成本比例系數(shù)法,，成本系數(shù)采用收入分配系數(shù)，以各項(xiàng)目收入占科室總收入的比例分?jǐn)偪剖页杀镜礁麽t(yī)療服務(wù)項(xiàng)目。雖然計(jì)算方法簡(jiǎn)單易行,，但沒有真實(shí)地反映成本消耗形成的邏輯關(guān)系,，產(chǎn)出的數(shù)據(jù)實(shí)際用處不大。國際上通行的,、比較科學(xué)的項(xiàng)目成本計(jì)算方法是作業(yè)成本法,，核心思想是成本動(dòng)因分析，也就是成本和作業(yè)之間的關(guān)聯(lián),，用此方法計(jì)算出來的成本數(shù)據(jù)對(duì)業(yè)務(wù)活動(dòng)和科室資源配置有很強(qiáng)的指導(dǎo)意義,，因而能夠起到控制成本的作用。但此種方法計(jì)算復(fù)雜,，對(duì)醫(yī)院管理水平和信息化水平要求較高,，因此難以推廣。

（作者供職于河南省腫瘤醫(yī)院）