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2015年中級會計實務(wù)重點,、難點及典型題解——第二章 （震撼整理?。?/span>

 墨跡書香13 2015-06-11
 
 

第二章 存貨

一、存貨的初始計量

(一)外購的存貨


購買價款＋相關(guān)稅費＋運輸費＋裝卸費＋保險費＋其他可歸屬于存貨采購成本的費用

成本構(gòu)成內(nèi)容

購買價款

指發(fā)票金額,，不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅進項稅額

相關(guān)費用

①運雜費：運輸費,、裝卸費、搬運費,、保險費,、包裝費、中途的倉儲費

②運輸途中的合理損耗【2009年多選題】

③入庫前的挑選整理費

④其他可歸屬于存貨采購成本的費用

相關(guān)稅金

消費稅,、資源稅,、不能抵扣的增值稅進項稅額、關(guān)稅等

【提 示1】商品流通企業(yè)(如家樂福,、貿(mào)易公司等)外購存貨的進貨費用,，分兩種情況：一種是金額較小，發(fā)生時直接計入銷售費用,；另一種情況是金額較大,，計入存貨 成本。既可以在發(fā)生時計入,，也可以先進行歸集,，期末再分攤(已售商品的進貨費用攤?cè)氘斊趽p益—主營業(yè)務(wù)成本，未售商品的進貨費用攤?cè)肫谀┐尕洺杀?,。注意 與制造業(yè)企業(yè)的區(qū)別,。

【提示2】合理損耗舉例：采購汽油正常揮發(fā)的,；運煤途中正常遺漏的。

不合理的損耗,，根據(jù)發(fā)生損耗的具體原因,，計入對應(yīng)的科目中，不構(gòu)成存貨入賬成本,。

【例題1·多選題】下列項目中,，應(yīng)計入存貨成本的有（　　）,。

A．采購存貨的價款

B．入庫前的挑選整理費用
C．運輸途中的合理損耗
D．采購過程中因意外災(zāi)害發(fā)生的凈損失

【答案】ABC

【解析】存貨采購過程中因意外災(zāi)害發(fā)生的凈損失,，應(yīng)記入“營業(yè)外支出”科目。

【例 題2·單選題】甲企業(yè)為增值稅一般納稅人,。本月購進原材料200公斤,，貨款為6000元，增值稅為1020元,；發(fā)生的保險費為350元,，入庫前的挑選整理 費用為130元；驗收入庫時發(fā)現(xiàn)數(shù)量短缺10%,，經(jīng)查屬于運輸途中合理損耗,。甲企業(yè)該批原材料的實際單位成本為每公斤（　　）元,。

A．32.4

B．33.33

C．35.28

D．36

【答案】D

【解析】購入原材料的實際總成本＝6000＋350＋130＝6480(元),，實際入庫數(shù)量＝200×(1－10%)＝180(公斤)，所以甲企業(yè)該批原材料實際單位成本＝6480/180＝36(元/公斤),。

【提示】存貨成本的確定是基礎(chǔ)性知識點,，也是考試的重點，考生應(yīng)熟練掌握外購存貨成本的構(gòu)成要素,，尤其是途中合理損耗的處理,，經(jīng)常在計算性客觀題中出現(xiàn)。

(二)委托外單位加工取得的存貨

成本

(1)發(fā)出材料的實際成本,；(2)加工費用,；(3)相關(guān)稅金,；(4)其他費用(運輸費,、裝卸費等)。

委托加工

受托方按照加工

委托方允許抵扣的,，不計入收回物資的成本,。

下，增值

費用收取增值稅

委托方不允許抵扣的,，計入收回的物資成本,。

稅和消費

受托方代收代交消費稅

收回后連續(xù)加工應(yīng)稅消費品的

記入“應(yīng)交稅費—應(yīng)交消費稅”科目借方

稅的處理

收回后直接用于銷售或連續(xù)生產(chǎn)

計入委托加工物資成本【2010年單選題】


非應(yīng)稅消費品的

【提 示1】按稅法規(guī)定,，收回后連續(xù)加工應(yīng)稅消費品的，再加工后的應(yīng)稅消費品出售時應(yīng)繳納消費稅,，之前加工環(huán)節(jié)由受托方代收代交的消費稅允許從中扣除,，因此會計 處理上，將加工環(huán)節(jié)消費稅計入“應(yīng)交稅費—應(yīng)交消費稅”的借方,，未來便可以直接抵扣銷售時應(yīng)交稅費—應(yīng)交消費稅的貸方金額,；而收回后直接用于出售的(或連 續(xù)生產(chǎn)非應(yīng)稅消費品)，出售時不再繳納消費稅,，也就不能抵扣前期繳納金額,，且消費稅是價內(nèi)稅，所以加工環(huán)節(jié)的金額應(yīng)計入加工物資成本,。

【提示2】委托加工環(huán)節(jié),，委托方應(yīng)交消費稅的計算：

①受托方有同類消費品銷售價格時，消費稅＝同類消費品銷售價格×消費稅稅率

②受托方無同類消費品銷售價格時,，消費稅＝組成計稅價格×消費稅稅率

組成計稅價格＝(材料實際成本＋加工費)/(1－消費稅稅率)

【提示3】對于委托加工應(yīng)稅消費品的會計處理,，考生應(yīng)重點掌握增值稅、消費稅什么時候計入成本,。此外委托加工存貨入賬成本的計算或構(gòu)成要素是選擇題的常見出題點,。

【例 題3·單選題】A公司委托B公司加工材料一批，A公司發(fā)出原材料實際成本為50000元,，完工收回時支付加工費2000元,，消費稅8000元。A公司收回 材料后將其直接對外銷售,。假設(shè)A,、B公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%,，消費稅稅率為10%,。該材料A公司已收回，并取得增值稅專用發(fā) 票,，則該委托加工材料收回后的入賬價值是（　?。┰?/span>

A．52000

B．57778

C．60000

D．59340

【答案】C

【解析】該委托加工材料收回后的入賬價值＝50000＋2000＋8000＝60000(元),。

【記憶竅門】直接出售,，(未來)不交稅，不抵扣,，計成本,；繼續(xù)生產(chǎn)，(未來)要交稅,，可抵扣,，記借方,。

(三)其他方式取得的存貨

方式

成本構(gòu)成

自制

成本＝材料成本＋人工成本＋制造費用

投資者投入

投資合同或協(xié)議約定的價值，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外,。

提供勞務(wù)

勞務(wù)的直接人工＋其他直接費用＋可歸屬于該存貨的間接費用

其他方式

按相關(guān)準則規(guī)定確定,。

【提示】常見的不計入存貨成本的相關(guān)稅費有：

非正常的損耗—記入“營業(yè)外支出、管理費用”等科目,；

采購人員差旅費—記入“管理費用”科目,；

入庫后的挑選整理費和保管費—記入“管理費用”科目；

驗收入庫后的倉儲費用(不包括在生產(chǎn)過程中為達到下一生產(chǎn)階段所必需的倉儲費)—記入“管理費用”科目,；

允許抵扣的增值稅進項稅額—記入“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(進項稅額)”科目,；

受托方代收代繳的收回后連續(xù)加工應(yīng)稅消費品的消費稅—記入“應(yīng)交稅費—應(yīng)交消費稅”科目的借方；其他不必要支出,。

二,、存貨的期末計量

資產(chǎn)負債表日，存貨應(yīng)當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量,。

(一)可變現(xiàn)凈值的確定【2011年多選題】【2009年單選題】

可變現(xiàn)凈值＝估計售價－至完工時估計將要發(fā)生的成本,、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費

【鏈接】可變現(xiàn)凈值是會計計量屬性之一，只有存貨才會涉及可變現(xiàn)凈值,，其他的長期性資產(chǎn)一般使用

“可收回金額”,，遵循資產(chǎn)減值準則。

確定存貨的可變現(xiàn)凈值時,，應(yīng)考慮存貨的持有目的(繼續(xù)加工還是直接對外出售),，同時確定估計售價時要考慮該存貨(或生產(chǎn)后的存貨)是否已簽訂合同。不同存貨可變現(xiàn)凈值的確定方法如下圖所示：

1．估計售價的確定：有合同的按合同價,，無合同的按一般售價,。

2．需要經(jīng)過加工的材料是否跌價，應(yīng)考慮產(chǎn)品是否跌價,。原因是材料持有的目的是繼續(xù)生產(chǎn)產(chǎn)品而非銷售,，其價值就是通過產(chǎn)品的銷售來實現(xiàn)的，與材料的市場售價的高低無關(guān),。

3．企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于合同數(shù)量的(即部分有合同的),，應(yīng)將有合同的部分和無合同的部分按對應(yīng)的方法分別確定可變現(xiàn)凈值，并與其相對應(yīng)的成本進行比較．分別確定存貨跌價準備的計提或轉(zhuǎn)回金額,。

【2010年判斷題】

例 如,，某企業(yè)持有120000臺產(chǎn)品，其中100000臺有銷售合同,，每臺合同價格1000元,，市場銷售價格950元,，假設(shè)銷售一臺產(chǎn)品的銷售費用及稅金合 計20元．則該產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值分為兩個部分計算：有銷售合同的部分,，可變現(xiàn)凈 值＝100000×1000－100000×20＝98000000(元),。無銷售合同的部分，可變現(xiàn)凈 值＝20000×950－20000×20＝18600000(元),。

【提示】存貨可變現(xiàn)凈值的確定是存貨跌價準備計提的前提,，也是存貨期末計量的核心，因此該知識點是歷年考試的重點,，題型多在客觀題中以小計算的形式出現(xiàn),。其中，部分有合同(即企業(yè)持有的存貨數(shù)量多于合同數(shù)量的)和需要經(jīng)過加工的材料存貨叮變現(xiàn)凈值的確定是重中之重,。

【例 題4·單選題】甲公司2010年12月31日庫存配件100套,，每套配件的賬面成本為12萬元，市場價格10萬元,。該批配件可用于加工100件A產(chǎn)品,，將 每套配件加工成A產(chǎn)品尚需投入17萬元。A產(chǎn)品2010年12月31日的市場價格為每件28.7萬元,，估計銷售過程中每件將發(fā)生銷售費用及相關(guān)稅費1.2 萬元,。甲公司2010年12月31日該配件在資產(chǎn)負債表上應(yīng)列示的金額為（　　）萬元,。

A．1200

B．100

C．1050

D．1170

【答案】C

【解 析】配件是用于生產(chǎn)A產(chǎn)品的,，所以應(yīng)先計算A產(chǎn)品是否減值。A產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值＝100×(28.7－1.2)＝2750(萬元),，A產(chǎn)品成 本＝100×(12＋17)＝2900(萬元),，產(chǎn)品成本高于可變現(xiàn)凈值，發(fā)生減值,，所以配件期末應(yīng)以可變現(xiàn)凈值計量,；配件可變現(xiàn)凈 值＝100×(28.7－17－1.2)＝1050(萬元)，配件成本＝100×12＝1200(萬元),，配件期末按照成本和可變現(xiàn)凈值孰低計量,，資產(chǎn)負 債表上應(yīng)列示的金額為1050萬元。

(二)存貨跌價準備的核算

 

計提

存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的,，應(yīng)當計提存貨跌價準備,，計入當期損益?！?009年多選題】  

當期應(yīng)計提的金額—存貨跌價準備賬戶期末應(yīng)有余額存貨跌價準備賬戶已有余額  

其中,，期末存貨成本小于可變現(xiàn)凈值時，按照成本計量,，期末應(yīng)有余額為零,；

期末存貨成本大于可變現(xiàn)凈值時，按照可變現(xiàn)凈值計量,，期末應(yīng)有余額為成本減去可變現(xiàn)凈值后的差額,。

注：按照公式計算出結(jié)果為正數(shù)時,，表示應(yīng)補提的金額，為負數(shù)時,，表示應(yīng)轉(zhuǎn)回的金額,。

轉(zhuǎn)回

當以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失，減記的會額應(yīng)當予以恢復(fù),，并在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回,。【2011年判斷題】  

轉(zhuǎn)回的限額為“存貨跌價準備”科目貸方已有余額,。

結(jié)轉(zhuǎn)

已經(jīng)計提了跌價準備的存貨,，如果部分因出售、債務(wù)重組或非貨幣性資產(chǎn)交換而轉(zhuǎn)出,，則應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的相對應(yīng)的跌價準備,。如果按存貨類別計提存貨跌價準備的，也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價準備,?！?009年多選題】

【例 題5·單選題】某股份有限公司為商品流通企業(yè)，發(fā)出存貨采用加權(quán)平均法結(jié)轉(zhuǎn)成本,，按單項存貨計提跌價準備,；存貨跌價準備在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時結(jié)轉(zhuǎn)。該公司 2010年年初存貨的賬面余額中包含甲產(chǎn)品1200件,，其實際成本為360萬元,，已計提的存貨跌價準備為30萬元。2010年該公司未發(fā)生任何與甲產(chǎn)品有 關(guān)的進貨,，甲產(chǎn)品當期售出400件,。2010年12月31日，該公司對甲產(chǎn)品進行檢查時發(fā)現(xiàn),，庫存甲產(chǎn)品均無不可撤銷合同,，其市場銷售價格為每件0.26 萬元，預(yù)計銷售每件甲產(chǎn)品還將發(fā)生銷售費用及相關(guān)稅金0.005萬元,。假定不考慮其他因素的影響,，該公司2010年年末對甲產(chǎn)品計提的存貨跌價準備為（　 　）萬元,。

A．6

B．16

C．26

D．36

【答案】B

【解 析】2010年年末甲產(chǎn)品的實際成本＝360－360×400/1200＝240(萬元),，可變現(xiàn)凈值＝800×(0.26－0.005)＝204(萬 元)。存貨跌價準備賬戶期末應(yīng)有金額＝240－204＝36(萬元),，已有金額＝期初余額30－當期銷售結(jié)轉(zhuǎn)的金額400/1200×30＝20(萬 元),，則該公司年末對甲產(chǎn)品計提的存貨跌價準備＝36－20＝16(萬元)．

【本章小結(jié)】本 章應(yīng)重點掌握的內(nèi)容是存貨的初始和期末計量。在存貨的初始計量中，應(yīng)掌握外購存貨相關(guān)稅費,、合理損耗的處理,，以及委托加工存貨消費稅(收回后用于連續(xù)生產(chǎn) 應(yīng)稅消費品的不計入委托加工物資成本，收回后直接用于出售的則需要計入委托加工物資成本)的處理,；在存貨的期末計量中,，應(yīng)掌握各種情況下可變現(xiàn)凈值的確定 (持有以備出售的,、持有以備繼續(xù)加工的,；有合同的、無合同的,、部分有合同的)及存貨跌價準備的核算,。

相對整本教材而言，本章內(nèi)容學(xué)習(xí)起來應(yīng)該還是比較輕松的,，只要把各類存貨入賬價值和可變現(xiàn)凈值的計算原理掌握了,，再做些題目鞏固，考試時應(yīng)該屬于“順手撿分”的章節(jié),。

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