二,、企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施取得的成效

　　企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系發(fā)布實(shí)施以來，財(cái)政部,、證監(jiān)會(huì)等部門精心組織,、周密安排，密切跟蹤內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施過程中反映出來的各種突出問題,，采取多種措施積極推動(dòng)我國上市公司和國有大中型企業(yè)施行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系,；各實(shí)施企業(yè)高度重視、嚴(yán)格實(shí)施,，組建工作機(jī)構(gòu),、編制實(shí)施方案,、梳理業(yè)務(wù)流程、優(yōu)化信息系統(tǒng),、實(shí)施自我評(píng)價(jià)并配合完成內(nèi)部控制審計(jì),；有關(guān)咨詢機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所強(qiáng)化服務(wù)、規(guī)范執(zhí)業(yè),，協(xié)助企業(yè)建立健全合規(guī)并具有自身特色的內(nèi)部控制體系,，對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性發(fā)表審計(jì)意見,，有效發(fā)揮了中介機(jī)構(gòu)的重要作用?？傮w來看，企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系運(yùn)行平穩(wěn),、執(zhí)行有效，實(shí)施范圍不斷擴(kuò)大,，全面提升了企業(yè)的經(jīng)營管理水平及風(fēng)險(xiǎn)防范和應(yīng)對(duì)能力,，并為進(jìn)一步提高財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量發(fā)揮了重要積極作用,。企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施取得的成效具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

?。ㄒ唬┢髽I(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)中取得的成效

　　1．實(shí)施企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的重視程度普遍提高
　　總體來看，各實(shí)施企業(yè)普遍重視內(nèi)部控制體系建設(shè)與實(shí)施工作,，將其視為提升企業(yè)管理水平的工作平臺(tái)及有利契機(jī)，紛紛成立內(nèi)部控制專門機(jī)構(gòu),，指定或抽調(diào)業(yè)務(wù)骨干，建立責(zé)任明確,、溝通順暢,、配合聯(lián)動(dòng)的工作推進(jìn)保障機(jī)制,，從而確保優(yōu)質(zhì)高效地完成企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施工作。比如,，有些企業(yè)將內(nèi)部控制納入公司治理層,、高管層工作例會(huì)固定議題，持續(xù)關(guān)注工作進(jìn)展并解決重要問題,；有些企業(yè)高管層要求自身及中層,、骨干人員全程參與企業(yè)內(nèi)控體系建設(shè)與實(shí)施工作,，使其深刻理解內(nèi)部控制的實(shí)質(zhì)并與本職工作緊密結(jié)合,；還有些企業(yè)高管層根據(jù)自身實(shí)際，提高內(nèi)控評(píng)價(jià)頻率并將內(nèi)控工作與績效考核掛鉤,，有效推動(dòng)了企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施工作,。
　　2．實(shí)施企業(yè)經(jīng)營管理水平有效提升
　　實(shí)施企業(yè)依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引要求，根據(jù)自身管理實(shí)際,，全面系統(tǒng)梳理在公司治理,、組織架構(gòu)、職責(zé)分工,、權(quán)限設(shè)置,、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、流程設(shè)計(jì),、制度執(zhí)行、信息與溝通,、內(nèi)部監(jiān)督等方面的薄弱環(huán)節(jié),，針對(duì)薄弱環(huán)節(jié)查漏補(bǔ)缺。在職責(zé)分配上,，厘清職責(zé)分工,、防范推諉扯皮；在重要業(yè)務(wù)流程梳理上,，理順各流程關(guān)鍵環(huán)節(jié),，減少流程斷點(diǎn)，實(shí)現(xiàn)流程閉環(huán),，提高工作效率,；在人才培訓(xùn)上，加強(qiáng)培訓(xùn)與實(shí)踐操作,，培養(yǎng)內(nèi)控專業(yè)人才,；在系統(tǒng)建設(shè)上，將內(nèi)控要求逐步融入信息系統(tǒng),，提高工作效率與效果,，最終形成一套職責(zé)更明晰、流程更高效、制度更規(guī)范,、執(zhí)行更有力的內(nèi)部控制體系,，全面提升了實(shí)施企業(yè)的經(jīng)營管理水平。
　　3．實(shí)施企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)防范與應(yīng)對(duì)能力顯著提高
　　在企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施過程中,，各實(shí)施企業(yè)貫徹以“風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向”的工作思路，緊密圍繞公司戰(zhàn)略目標(biāo),，全面系統(tǒng)地識(shí)別可能存在的各類風(fēng)險(xiǎn)，建立科學(xué)的風(fēng)險(xiǎn)分析與評(píng)估程序,，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生可能性和影響程度評(píng)定風(fēng)險(xiǎn)等級(jí),，針對(duì)識(shí)別出的各類風(fēng)險(xiǎn),，明確責(zé)任部門,，確定應(yīng)對(duì)措施，使風(fēng)險(xiǎn)管控措施融入日常管理工作中,，并強(qiáng)化全體員工風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)，形成恰當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)文化,，全面提升企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)防范與應(yīng)對(duì)能力,。有些企業(yè)將風(fēng)險(xiǎn)因素與部門,、具體崗位進(jìn)行對(duì)接，實(shí)現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)管控的落地,；還有些企業(yè)針對(duì)重要風(fēng)險(xiǎn)明確了關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)，逐步實(shí)現(xiàn)量化數(shù)據(jù)的預(yù)警,，同時(shí)制定風(fēng)險(xiǎn)防范與應(yīng)對(duì)預(yù)案,，有效防范了企業(yè)各類風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生,。

?。ǘ┢髽I(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作中取得的成效

　　1．內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作趨于規(guī)范并體現(xiàn)企業(yè)特色
　　2012年，越來越多的實(shí)施企業(yè)能夠按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》要求,，認(rèn)真、規(guī)范開展了內(nèi)控測試,、缺陷認(rèn)定以及出具評(píng)價(jià)報(bào)告等工作并逐步體現(xiàn)企業(yè)自身特色,。有些企業(yè)結(jié)合自身所處行業(yè)特點(diǎn),、管理薄弱環(huán)節(jié)以及當(dāng)年管理的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域合理確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)范圍,，有針對(duì)性檢查內(nèi)部控制實(shí)施效果；有些企業(yè)在程序,、資源配備等方面將內(nèi)控評(píng)價(jià)與公司已有的監(jiān)督檢查活動(dòng)（例如ISO體系審計(jì)等）進(jìn)行充分、有效整合,，在保證評(píng)價(jià)獨(dú)立性及合規(guī)要求的基礎(chǔ)上，實(shí)現(xiàn)企業(yè)成本與效益的平衡優(yōu)化,。
　　2．完善自我監(jiān)督程序,，形成內(nèi)部控制評(píng)價(jià)長效工作機(jī)制
　　為保證內(nèi)控實(shí)施效果,，2012年多數(shù)實(shí)施企業(yè)建立健全了內(nèi)控評(píng)價(jià)制度,，從制度層面上明確了評(píng)價(jià)工作責(zé)任部門、工作程序與具體要求等內(nèi)容，并加強(qiáng)內(nèi)部控制日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督,，形成了覆蓋全面、重點(diǎn)突出,，持續(xù)自我監(jiān)督與完善的評(píng)價(jià)工作長效機(jī)制,，不斷檢查內(nèi)部控制體系中存在的問題并加以持續(xù)改進(jìn)，使企業(yè)內(nèi)部控制體系的運(yùn)行形成良性循環(huán),，管理水平不斷提升。
　　3．披露內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告的公司數(shù)量穩(wěn)步上升,，報(bào)告信息量增大,、可讀性增強(qiáng)
　　從披露數(shù)量來看,，2008年至2012年,，披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的上市公司從1076家增加至2244家,，披露比例也從67%增加至90%（具體數(shù)據(jù)見圖2）,，披露絕對(duì)數(shù)以及比例均呈較大幅度上升趨勢,。

圖22008—2012年內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露基本情況

　　從披露內(nèi)容來看,，內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告所包含的信息愈來愈豐富,。有些企業(yè)結(jié)合宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展及行業(yè)特點(diǎn),，披露報(bào)告年度企業(yè)重大風(fēng)險(xiǎn)及應(yīng)對(duì)措施,；有些企業(yè)披露內(nèi)控缺陷情況,，既按照缺陷等級(jí)區(qū)分一般缺陷、重要缺陷,、重大缺陷,，也按照缺陷性質(zhì)區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)內(nèi)控缺陷更為精細(xì),、全面的審視和改進(jìn),；還有些企業(yè)披露了下一年度內(nèi)控工作計(jì)劃及安排，增加了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的可讀性,，為報(bào)告使用者提供了更多可供參考的信息,。

　（三）內(nèi)部控制審計(jì)工作中取得的成效

　　1．內(nèi)部控制審計(jì)執(zhí)業(yè)趨于規(guī)范,，審計(jì)監(jiān)督的作用逐漸凸顯
　　從審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行來看，2012年越來越多的注冊會(huì)計(jì)師能夠按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》及相關(guān)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求,，認(rèn)真制訂審計(jì)計(jì)劃,，合理確定審計(jì)范圍與重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域，嚴(yán)格實(shí)施控制有效性測試,，有效識(shí)別、評(píng)價(jià)內(nèi)控缺陷,，形成恰當(dāng)審計(jì)意見,，如實(shí)出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告,。
　　從審計(jì)成效來看,，2012年更多的注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中,，保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度，勤勉盡責(zé)執(zhí)業(yè),，努力發(fā)現(xiàn)上市公司存在的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷，充分關(guān)注,、披露非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷,，并提出針對(duì)性的改進(jìn)建議,。同時(shí),，通過周密安排內(nèi)控審計(jì)實(shí)施時(shí)間,，為上市公司預(yù)留足夠的缺陷整改時(shí)間,，及時(shí)跟進(jìn)整改進(jìn)展,，通過及時(shí)有效的整改促進(jìn)上市公司內(nèi)控水平的不斷提高。
　　2．披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的公司數(shù)量逐步上升,，報(bào)告質(zhì)量逐年提高
　　從披露數(shù)量方面看，2008年至2012年,，聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告的上市公司數(shù)量從316家增加至1532家，出具報(bào)告比例也從20%增加至62%（具體數(shù)據(jù)見圖3）,，披露絕對(duì)數(shù)以及比例均有較大幅度上升,。

圖32008—2012年內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露基本情況

　　從內(nèi)控審計(jì)結(jié)果方面看,，2012年,，在853家納入實(shí)施范圍的上市公司中，因存在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控重大缺陷而被注冊會(huì)計(jì)師認(rèn)定公司內(nèi)部控制無效的公司有3家,；被注冊會(huì)計(jì)師認(rèn)定存在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控重大缺陷或非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控重大缺陷的公司有8家,；被注冊會(huì)計(jì)師出具了帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的上市公司有19家,。非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)控審計(jì)報(bào)告共22份，占比2.58%,，較去年非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)控審計(jì)報(bào)告占比1.49%有所增加,。非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)控審計(jì)報(bào)告數(shù)量和比例的提高,，以及內(nèi)控審計(jì)報(bào)告意見“差異化”趨勢在一定程度上反映了當(dāng)前我國上市公司實(shí)施內(nèi)控規(guī)范的現(xiàn)狀和水平,，內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的監(jiān)督效能進(jìn)一步提升,。

三,、企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施中存在的主要問題

　　總體上看，2012年企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施工作取得了一定的成效,，但在具體實(shí)施過程中,，政府監(jiān)管部門、實(shí)施企業(yè),、中介機(jī)構(gòu)等相關(guān)責(zé)任主體仍在不同程度上存在可以改進(jìn),、提升的空間。為更加全面地了解企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施現(xiàn)狀,，總結(jié)分析存在的主要問題,，本報(bào)告通過對(duì)上市公司公開披露的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和年度報(bào)告中內(nèi)控信息披露的分析,，并結(jié)合財(cái)政部和證監(jiān)會(huì)在日常監(jiān)管工作中掌握的信息,，梳理,、總結(jié)出以下企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施中存在的主要問題,。

　（一）相關(guān)責(zé)任主體在企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施中存在的問題

　　一是政府監(jiān)管部門在內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)體系完善,、內(nèi)控規(guī)范宣傳培訓(xùn)、內(nèi)控規(guī)范實(shí)施監(jiān)管等方面的工作仍需要加強(qiáng),。
　　我國現(xiàn)行企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引操作性和實(shí)務(wù)性有待加強(qiáng),，特殊行業(yè)的應(yīng)用指引缺失。內(nèi)控缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)及缺陷認(rèn)定程序不明確,、指導(dǎo)性不強(qiáng),，內(nèi)控缺陷認(rèn)定的客觀性、合理性很難保證,。上市公司披露的內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告格式與內(nèi)容標(biāo)準(zhǔn)不一,、差異較大，需要根據(jù)當(dāng)前監(jiān)管工作的重點(diǎn)進(jìn)一步明確內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告披露監(jiān)管要求,，統(tǒng)一實(shí)務(wù)的做法,。內(nèi)控規(guī)范體系的宣傳工作仍需加強(qiáng)，需要?jiǎng)?chuàng)新宣傳方式,，拓寬宣傳渠道,，進(jìn)一步擴(kuò)大內(nèi)控規(guī)范的宣傳力度、廣度和深度,。內(nèi)控規(guī)范的培訓(xùn)范圍尚不能全面覆蓋實(shí)施企業(yè),、咨詢與審計(jì)機(jī)構(gòu)，內(nèi)控規(guī)范的培訓(xùn)對(duì)象主要面向企業(yè)高管層及內(nèi)控部門,，尚未拓展到各級(jí)業(yè)務(wù)骨干人員,，內(nèi)控規(guī)范的培訓(xùn)內(nèi)容仍需要進(jìn)一步精細(xì)化，需強(qiáng)化對(duì)最佳內(nèi)控管理實(shí)務(wù),、行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)分析及應(yīng)對(duì)的培訓(xùn),。內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施的監(jiān)管工作仍需加強(qiáng),，應(yīng)在總結(jié)我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)與實(shí)施經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，緊密跟蹤,、及時(shí)督導(dǎo)企業(yè)規(guī)范實(shí)施內(nèi)控規(guī)范體系,，監(jiān)控相關(guān)審計(jì)機(jī)構(gòu)的內(nèi)部控制審計(jì)工作，并通過對(duì)內(nèi)控規(guī)范實(shí)施和內(nèi)控審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量的后續(xù)檢查,，不斷強(qiáng)化內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施的監(jiān)管工作,，加大監(jiān)督檢查和處罰力度，促進(jìn)有關(guān)企業(yè)和中介機(jī)構(gòu)更加深入有效實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系,。
　　二是部分企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)及重視程度仍存不足,，內(nèi)控規(guī)范體系與已有管理體系的融合、內(nèi)控體系的持續(xù)提升優(yōu)化仍需深化,，內(nèi)控評(píng)價(jià)工作存在走過場現(xiàn)象,。
　　在內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施過程中，仍存在部分企業(yè)的董事會(huì),、高管對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)及重視程度不夠,，仍將內(nèi)控規(guī)范的實(shí)施簡單定位于滿足監(jiān)管要求，甚至仍習(xí)慣凌駕于內(nèi)部控制之上,。部分企業(yè)內(nèi)控體系與已有管理體系的融合仍需深化,，存在將內(nèi)控規(guī)范的要求與原有管理體系完全割裂，出現(xiàn)“兩張皮”現(xiàn)象,，或與原有管理制度出現(xiàn)交叉重復(fù),，既浪費(fèi)了資源，也降低了效率,。部分企業(yè)重要領(lǐng)域的內(nèi)控提升優(yōu)化工作有待提高,，雖已制定了基本的內(nèi)控制度，但在推動(dòng)內(nèi)控體系實(shí)施方面力度不足,，內(nèi)控缺陷整改側(cè)重管理制度完善,，不重視后續(xù)運(yùn)行的監(jiān)督和信息化手段的運(yùn)用。部分企業(yè)存在內(nèi)控評(píng)價(jià)范圍不全面,、重點(diǎn)不突出,、缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不恰當(dāng)、缺陷認(rèn)定隨意性強(qiáng),、評(píng)價(jià)結(jié)論不客觀等評(píng)價(jià)工作“走過場”的現(xiàn)象。
　　三是有些中介機(jī)構(gòu)專業(yè)勝任能力不足,、執(zhí)業(yè)質(zhì)量不高,、低價(jià)競爭、獨(dú)立性等問題突出,。部分內(nèi)控咨詢機(jī)構(gòu),、內(nèi)控審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)控規(guī)范體系理解不深,、掌握不牢，行業(yè)知識(shí)匱乏,，專業(yè)勝任能力不足,。部分咨詢機(jī)構(gòu)對(duì)實(shí)施企業(yè)所處行業(yè)以及企業(yè)經(jīng)營管理的現(xiàn)狀了解不夠深入，咨詢服務(wù)存在模式化,、生搬硬套的現(xiàn)象,。審計(jì)機(jī)構(gòu)存在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估流于形式，現(xiàn)場審計(jì)時(shí)間倉促,，審計(jì)程序?qū)嵤┎蛔?，審?jì)結(jié)論依據(jù)不充分，內(nèi)控缺陷認(rèn)定不客觀,，質(zhì)量控制復(fù)核不到位,，工作底稿記錄不完整等問題，內(nèi)控審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量不高,。部分內(nèi)控咨詢和內(nèi)控審計(jì)機(jī)構(gòu)無原則降低服務(wù)收費(fèi),，以明顯低價(jià)贏取服務(wù)項(xiàng)目，項(xiàng)目實(shí)施中又迫于成本壓力,，資源投入不足,，降低服務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)重影響了內(nèi)控咨詢,、內(nèi)控審計(jì)服務(wù)質(zhì)量,。內(nèi)控審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性有待加強(qiáng)，部分審計(jì)機(jī)構(gòu)與咨詢機(jī)構(gòu)構(gòu)成網(wǎng)絡(luò)關(guān)系,，甚至存在咨詢?nèi)藛T與審計(jì)人員的交叉,，違反了獨(dú)立性原則以及“不能同時(shí)為一家企業(yè)提供內(nèi)控咨詢和內(nèi)控審計(jì)服務(wù)”的監(jiān)管要求，給審計(jì)質(zhì)量帶來潛在威脅,。

?。ǘ﹥?nèi)部控制信息披露存在的問題

　　1．上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露存在的問題
　　一是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)范圍披露不夠充分，評(píng)價(jià)范圍不夠恰當(dāng),。許多上市公司披露的內(nèi)控評(píng)價(jià)范圍為“涵蓋了公司及下屬子公司的各種業(yè)務(wù)及事項(xiàng)”,，但未披露納入評(píng)價(jià)范圍單位占公司總資產(chǎn)比例或占公司收入比例，無法評(píng)判評(píng)價(jià)范圍的充分性,。有些上市公司未開展相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作,，無法準(zhǔn)確判斷需要納入評(píng)價(jià)“高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域”的范圍，造成確定評(píng)價(jià)范圍時(shí)主觀性較強(qiáng),。部分上市公司雖披露了納入評(píng)價(jià)范圍的單位,，但沒有包括特殊業(yè)務(wù)類型的重要子公司，評(píng)價(jià)范圍的充分性不夠。有些公司采取“兩年或三年內(nèi)輪換一遍”的方法確定每年納入評(píng)價(jià)范圍的重要單位或業(yè)務(wù),，但由于未披露納入評(píng)價(jià)范圍單位的比例,，無法確定評(píng)價(jià)范圍是否充分、適當(dāng),。
　　二是內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不夠科學(xué),。部分上市公司未按要求披露內(nèi)控缺陷具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，或披露的缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)“模式化”,，簡單引用內(nèi)控評(píng)價(jià)指引中有關(guān)缺陷分類的定義,。披露內(nèi)控缺陷具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的上市公司，其披露的內(nèi)控缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不恰當(dāng),、不適用,，千差萬別、可比性差,，且未嚴(yán)格按照其披露的缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行缺陷認(rèn)定,。有些公司將《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引實(shí)施意見》中列舉的表明財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控可能存在重大缺陷的跡象直接認(rèn)定為存在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控重大缺陷，而公司實(shí)際發(fā)生重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正,，但并未認(rèn)定其財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控存在重大缺陷,；有的公司將控制環(huán)境差、內(nèi)部審計(jì)職能和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估職能無效等表明公司可能存在內(nèi)控重大缺陷的跡象作為重要缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)披露,；不少上市公司以已發(fā)生錯(cuò)報(bào)金額或已發(fā)生直接損失金額作為內(nèi)控缺陷的定量標(biāo)準(zhǔn),，沒有考慮潛在錯(cuò)報(bào)或潛在損失金額的影響；有的公司設(shè)定總資產(chǎn),、凈資產(chǎn),、營業(yè)收入、利潤總額等多重缺陷認(rèn)定定量指標(biāo),，但未指明具體如何應(yīng)用這些指標(biāo),；有些公司將所發(fā)現(xiàn)的多個(gè)內(nèi)部控制缺陷作為個(gè)體分別進(jìn)行認(rèn)定，而未對(duì)影響同一控制目標(biāo)的多個(gè)控制缺陷合并后綜合衡量其潛在影響程度,，從而影響評(píng)價(jià)結(jié)論的恰當(dāng)性,。
　　三是內(nèi)控缺陷的披露不夠充分，對(duì)內(nèi)控缺陷整改的理解不當(dāng),。部分上市公司對(duì)內(nèi)控缺陷的披露偏重缺陷事件本身,，缺乏對(duì)缺陷性質(zhì)及其對(duì)內(nèi)控影響的披露；部分上市公司對(duì)內(nèi)控缺陷分類披露含糊不清,，或有意回避對(duì)缺陷嚴(yán)重程度分類的披露,，既未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷，也未區(qū)分重大,、重要或一般缺陷,；部分上市公司對(duì)內(nèi)控缺陷整改的理解不當(dāng),，認(rèn)為內(nèi)控評(píng)價(jià)發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)已得到糾正或已補(bǔ)充完善相關(guān)簽字手續(xù)，或在評(píng)價(jià)報(bào)告出具日之前完成整改,，即認(rèn)為內(nèi)控缺陷整改完成，并得出內(nèi)部控制有效的結(jié)論,。
　　四是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告格式與內(nèi)容差異較大,，評(píng)價(jià)結(jié)論表述不規(guī)范。納入實(shí)施范圍的上市公司分別遵循財(cái)政部,、證監(jiān)會(huì)和上交所發(fā)布的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告格式指引編制和披露內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告,，披露的內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告在格式和內(nèi)容上存在較大差異，降低了內(nèi)控信息披露的可比性和有效性,，不利于報(bào)告使用者對(duì)上市公司內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施情況進(jìn)行分析評(píng)價(jià),。一些上市公司的內(nèi)控評(píng)價(jià)結(jié)論表述不規(guī)范，評(píng)價(jià)結(jié)論含糊不清,；相當(dāng)數(shù)量的上市公司未以積極的方式表述評(píng)價(jià)意見,，而是以“未發(fā)現(xiàn)”重大缺陷的消極意見代替“不存在”重大缺陷的積極評(píng)價(jià)意見。部分上市公司將內(nèi)控評(píng)價(jià)結(jié)論集中在內(nèi)控制度建設(shè)上,，重制度設(shè)計(jì)評(píng)價(jià),，輕內(nèi)控執(zhí)行評(píng)價(jià)；有些上市公司披露了非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控重大缺陷,，但在形成內(nèi)控有效性的結(jié)論時(shí)進(jìn)行了“技術(shù)處理”,，參照內(nèi)部控制審計(jì)意見的表述方式，將評(píng)價(jià)結(jié)論限定在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控有效性上,，以規(guī)避非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控重大缺陷對(duì)內(nèi)控有效性評(píng)價(jià)結(jié)論的影響,。
　　2．上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露存在的問題
　　一是審計(jì)意見的客觀性、恰當(dāng)性有待進(jìn)一步提高,。2012年度有3家上市公司被出具了否定意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告,，與2011年度1家否定意見審計(jì)報(bào)告相比，總量雖有所增加,，但否定意見占比卻由2011年度的1.5%下降為2012年度的0.35%,。否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告總體比例偏低，并不必然表明其他多數(shù)上市公司不存在內(nèi)控的重大缺陷,。少數(shù)注冊會(huì)計(jì)師出具的內(nèi)控審計(jì)結(jié)論有失客觀性,，審計(jì)意見類型不當(dāng)，有19家上市公司被出具了帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段內(nèi)控審計(jì)意見,，個(gè)別審計(jì)意見存在以帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段審計(jì)意見代替其他類型非標(biāo)內(nèi)控審計(jì)意見的嫌疑,。不少帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段內(nèi)控審計(jì)報(bào)告披露上市公司的持續(xù)經(jīng)營問題、內(nèi)控缺陷問題以及內(nèi)控審計(jì)范圍問題,，但未披露其對(duì)內(nèi)控的影響,，強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)的性質(zhì)也與內(nèi)控審計(jì)指引及其實(shí)施意見中定義的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)不符,。個(gè)別內(nèi)控審計(jì)報(bào)告將財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控重大缺陷作為非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控重大缺陷披露，存在規(guī)避出具否定意見的嫌疑,。此外,，部分帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段內(nèi)控審計(jì)報(bào)告披露的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)為部分子公司未完成工商注銷登記手續(xù)、在建工程產(chǎn)權(quán)瑕疵等問題,，存在濫用強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的嫌疑,。
　　二是內(nèi)控缺陷的性質(zhì)及影響披露不夠充分、準(zhǔn)確,。部分注冊會(huì)計(jì)師出具的非標(biāo)內(nèi)控審計(jì)意見未按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》及其實(shí)施意見的要求披露內(nèi)控缺陷的性質(zhì)及其影響,。部分否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告未披露重大缺陷對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控的影響程度，未披露否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見的影響,。非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控重大缺陷的披露籠統(tǒng),、含糊，未按要求披露缺陷的性質(zhì)及其對(duì)實(shí)現(xiàn)相關(guān)控制目標(biāo)的影響程度,。
　　三是內(nèi)控審計(jì)報(bào)告結(jié)論及相關(guān)信息披露與內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告不一致,，但未予以說明。被出具否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的3家公司中,，除北大荒的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告承認(rèn)存在重大缺陷外,，其余2家公司的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告均否認(rèn)其內(nèi)部控制存在重大缺陷，仍認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效或整體內(nèi)部控制有效,。但其中1家公司的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告并沒有指出與被審計(jì)單位就重大缺陷認(rèn)定結(jié)論的差異以及與內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告相關(guān)披露的差異,，仍披露為“公司的管理層已識(shí)別出上述重大缺陷，并包含在公司內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告中”,，作出與事實(shí)不一致的披露,。如有的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中披露上市公司存在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控的重大缺陷，而該公司內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告的評(píng)價(jià)結(jié)論為內(nèi)控不存在重大缺陷,，注冊會(huì)計(jì)師未能按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》及其實(shí)施意見的要求,，在內(nèi)控審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，披露其審計(jì)報(bào)告與公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告對(duì)重大缺陷認(rèn)定和披露不一致這一事實(shí),。

四,、進(jìn)一步推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施的有關(guān)建議

　　根據(jù)前述對(duì)2012年我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施情況以及存在問題的分析，為更好地推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)與實(shí)施工作,，進(jìn)一步提升我國企業(yè)內(nèi)部控制水平,，下面從政府監(jiān)管部門、企業(yè),、內(nèi)控審計(jì)及咨詢機(jī)構(gòu)等層面提出相關(guān)建議,。
　（一）政府監(jiān)管部門層面
　　一是完善統(tǒng)一內(nèi)部控制有關(guān)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn),，提升內(nèi)控要求的法律層級(jí),。為更好推動(dòng)內(nèi)控規(guī)范體系的落地,，應(yīng)針對(duì)不同行業(yè)情況、企業(yè)實(shí)際情況和現(xiàn)實(shí)需求,，研究一些典型行業(yè)業(yè)務(wù)運(yùn)作的特點(diǎn),、共性風(fēng)險(xiǎn)和行之有效的控制措施，制定發(fā)布分行業(yè)的內(nèi)控操作指南,，為有關(guān)企業(yè)實(shí)施內(nèi)控規(guī)范體系提供借鑒和參考,。針對(duì)內(nèi)控缺陷認(rèn)定的隨意性，應(yīng)研究制定內(nèi)控缺陷認(rèn)定的更多實(shí)務(wù)指引,。研究修訂內(nèi)控審計(jì)報(bào)告內(nèi)容與格式的可行性，提高內(nèi)控審計(jì)報(bào)告信息的有效性,。統(tǒng)籌協(xié)調(diào)相關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu),，進(jìn)一步明確當(dāng)前市場環(huán)境下內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告披露內(nèi)容與格式的監(jiān)管要求，并在修訂和完善《會(huì)計(jì)法》,、《證券法》等相關(guān)法律法規(guī)時(shí),，增加有關(guān)內(nèi)部控制的條款，提升內(nèi)控要求的法律層級(jí),，進(jìn)一步明確企業(yè)及相關(guān)中介機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的責(zé)任,。
　　二是加強(qiáng)內(nèi)部控制宣傳、培訓(xùn)和正確的輿論引導(dǎo),。加強(qiáng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的宣傳與培訓(xùn),，為全面貫徹實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系營造良好的外部環(huán)境。建立健全考試和培訓(xùn)制度,，將內(nèi)控規(guī)范知識(shí)納入會(huì)計(jì)從業(yè)人員及其他專業(yè)技術(shù)職稱,、職業(yè)資格考試的內(nèi)容及繼續(xù)教育內(nèi)容，培育壯大內(nèi)部控制專業(yè)技術(shù)隊(duì)伍,。此外,，建議在全社會(huì)范圍內(nèi)形成關(guān)于內(nèi)控控制包括內(nèi)控缺陷信息披露在內(nèi)的正確、客觀的輿論導(dǎo)向,，從而為企業(yè)充分,、客觀、規(guī)范地披露內(nèi)部控制信息創(chuàng)造良好的輿論氛圍,。
　　三是加強(qiáng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施的引導(dǎo),，進(jìn)一步加大監(jiān)管力度。財(cái)政部,、證監(jiān)會(huì)及其派出機(jī)構(gòu),，應(yīng)加大監(jiān)管資源投入，發(fā)揮合力監(jiān)管優(yōu)勢,，加大對(duì)有關(guān)企業(yè),、會(huì)計(jì)師事務(wù)所,、咨詢機(jī)構(gòu)實(shí)施內(nèi)控規(guī)范體系的監(jiān)督檢查力度。相關(guān)監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)企業(yè)實(shí)施內(nèi)控規(guī)范體系的工作指導(dǎo),，引導(dǎo)實(shí)施企業(yè)選聘具有豐富從業(yè)經(jīng)驗(yàn)和良好專業(yè)勝任能力的內(nèi)控咨詢機(jī)構(gòu)開展內(nèi)部控制建設(shè)和咨詢工作,，加大對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作和內(nèi)控信息披露工作的監(jiān)督檢查力度，堅(jiān)決查處內(nèi)控評(píng)價(jià)工作走過場,，缺陷認(rèn)定不客觀,，評(píng)價(jià)結(jié)論不恰當(dāng)，內(nèi)控信息披露不充分,、不適當(dāng)?shù)倪`法違規(guī)行為,。不斷強(qiáng)化對(duì)內(nèi)控審計(jì)機(jī)構(gòu)執(zhí)業(yè)質(zhì)量的監(jiān)管，加大對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督檢查力度,，及時(shí),、果斷查處并公開曝光違反內(nèi)控審計(jì)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和職業(yè)道德守則的相關(guān)審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員，加大對(duì)低價(jià)惡性競爭中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)管檢查力度,，以此促進(jìn)內(nèi)控審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量的提升和企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系的有效實(shí)施,。
　（二）企業(yè)層面
　　一是加強(qiáng)內(nèi)控環(huán)境建設(shè),，明確內(nèi)部控制職責(zé)與工作重點(diǎn),。實(shí)施企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)，營造內(nèi)控實(shí)施的良好內(nèi)部環(huán)境,，始終將內(nèi)控體系的建設(shè)與實(shí)施作為“一把手工程”抓緊抓實(shí),，明確內(nèi)控建設(shè)、評(píng)價(jià),、審計(jì)等部門及其職責(zé),，并給予充足的人員配備，為內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施提供強(qiáng)有力的組織保障,。同時(shí),，結(jié)合企業(yè)年度工作計(jì)劃，設(shè)定年度內(nèi)控工作重點(diǎn),，使之能有計(jì)劃,、有步驟地持續(xù)深入地開展內(nèi)控相關(guān)工作，充分發(fā)揮內(nèi)部控制為企業(yè)發(fā)展保駕護(hù)航的作用,。
　　二是建立內(nèi)部控制長效運(yùn)行機(jī)制,，促進(jìn)內(nèi)控體系“做實(shí)”、“落地”,。各實(shí)施企業(yè)應(yīng)當(dāng)認(rèn)真總結(jié)2012年實(shí)施內(nèi)控規(guī)范體系的經(jīng)驗(yàn)與不足,，進(jìn)一步開展內(nèi)控更新優(yōu)化、日常培訓(xùn),、專項(xiàng)監(jiān)督,、定期評(píng)價(jià)及缺陷整改等工作,，建立健全內(nèi)控相關(guān)的考核評(píng)價(jià)機(jī)制，確保內(nèi)控運(yùn)行機(jī)制的良性運(yùn)轉(zhuǎn),。同時(shí),，在2012年工作的基礎(chǔ)上，更加深入開展內(nèi)部控制體系與已有管理體系的深度融合,、重點(diǎn)流程的優(yōu)化,、內(nèi)部控制的信息化等工作，不斷提高內(nèi)部控制的作用和效率效果,。
　　三是完善內(nèi)部控制評(píng)價(jià)程序,，加強(qiáng)評(píng)價(jià)工作的監(jiān)督，提升內(nèi)控信息披露水平與質(zhì)量,。各實(shí)施企業(yè)應(yīng)根據(jù)監(jiān)管要求,，結(jié)合企業(yè)實(shí)際，科學(xué)合理地確定內(nèi)控評(píng)價(jià)范圍,，覆蓋企業(yè)所有重要方面；調(diào)動(dòng)具有專業(yè)勝任能力人員,，高效審慎地開展內(nèi)控評(píng)價(jià)工作,，充分揭示內(nèi)控缺陷問題并限期整改；依據(jù)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)及缺陷影響程度,，科學(xué)規(guī)范地細(xì)化內(nèi)控缺陷評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn),，如實(shí)認(rèn)定內(nèi)控缺陷；加強(qiáng)對(duì)評(píng)價(jià)工作的監(jiān)控,，認(rèn)真履行相關(guān)審批程序,；按照監(jiān)管要求，嚴(yán)格遵循內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告內(nèi)容與格式要求,，客觀全面地作好內(nèi)控評(píng)價(jià)信息披露工作,，向報(bào)告使用者提供更多有效的公司內(nèi)部控制信息。
?。ㄈ﹥?nèi)控審計(jì)及咨詢機(jī)構(gòu)方面
　　一是完善技術(shù)方法,，培養(yǎng)專業(yè)人才，提升專業(yè)服務(wù)能力,。審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》及其實(shí)施意見的要求制定更加明晰的內(nèi)控審計(jì)方法和實(shí)務(wù)指引,，明確、統(tǒng)一內(nèi)控缺陷的認(rèn)定步驟和認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),，通過強(qiáng)化內(nèi)控審計(jì)的專業(yè)技術(shù)培訓(xùn),，培養(yǎng)儲(chǔ)備內(nèi)控審計(jì)的專業(yè)人才，并通過強(qiáng)化執(zhí)業(yè)過程監(jiān)控督導(dǎo)和質(zhì)量控制復(fù)核,，切實(shí)提升內(nèi)控審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量,。咨詢機(jī)構(gòu)應(yīng)盡快制定和執(zhí)行規(guī)范,、統(tǒng)一的咨詢服務(wù)專業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，認(rèn)真履行嚴(yán)格的咨詢服務(wù)質(zhì)量控制程序,，規(guī)范工作底稿記錄和歸檔要求,；提供內(nèi)控咨詢服務(wù)時(shí)，應(yīng)將監(jiān)管要求和上市公司的管理現(xiàn)狀與特點(diǎn)充分結(jié)合,，切實(shí)提供貼合企業(yè)實(shí)際的內(nèi)控建設(shè)方案,。
　　二是公平合理收費(fèi)，維護(hù)市場秩序,，恪守獨(dú)立性要求,。內(nèi)控審計(jì)、咨詢機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)規(guī)模,、服務(wù)內(nèi)容等因素做好項(xiàng)目成本預(yù)算以及人員配備計(jì)劃,，在確保項(xiàng)目質(zhì)量的前提下，與企業(yè)合理協(xié)商有關(guān)費(fèi)用,，公平合理收費(fèi),，堅(jiān)決杜絕低價(jià)惡性競爭現(xiàn)象。各中介機(jī)構(gòu)應(yīng)堅(jiān)持客觀公正原則,，恪守職業(yè)道德,，嚴(yán)格遵守獨(dú)立性要求，對(duì)于違背獨(dú)立性原則以及“不能同時(shí)為一家企業(yè)提供內(nèi)控咨詢和審計(jì)服務(wù)”監(jiān)管要求的內(nèi)控審計(jì)業(yè)務(wù),，應(yīng)主動(dòng)堅(jiān)決拒絕承接,，切實(shí)維護(hù)公平競爭的市場秩序。
　 （報(bào)告執(zhí)筆和審稿人：楊敏,、賈文勤,、歐陽宗書、李筱強(qiáng),、胡興國,、邱昱芳、夏文賢,、米傳軍,、李靜、徐振,、謝安,、顧玲、崔志娟,、胡為民,、陽堯）
　 [1]如上市公司既屬于境內(nèi)外同時(shí)上市公司，又屬于國有控股上市公司，則將其歸為境內(nèi)外同時(shí)上市公司,。