2012.10.15中國稅務(wù)報(bào)

  甲房地產(chǎn)開發(fā)有限公司（以下簡稱甲公司）開發(fā)的某花園小區(qū)項(xiàng)目于今年3月銷售完畢,，并已向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)申請土地增值稅清算,。稅務(wù)人員在對該項(xiàng)目房地產(chǎn)開發(fā)成本-前期工程費(fèi)的審核中,，通過調(diào)閱會計(jì)憑證發(fā)現(xiàn),，甲公司取得的記賬憑據(jù)為省外某基礎(chǔ)工程公司（以下簡稱丙公司）開具的建筑安裝發(fā)票，發(fā)票開具金額50萬元,，內(nèi)容為樁基工程款,。丙公司系機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的自開票納稅人。稅務(wù)人員指出,，此項(xiàng)成本在計(jì)算土地增值稅時(shí)不予扣除,，并要求甲公司重新填報(bào)土地增值稅清算申報(bào)表。甲公司財(cái)務(wù)人員表示不解,，其取得的丙公司開具的建筑安裝發(fā)票,，為何不予抵扣？在企業(yè)所得稅匯算清繳中,，此項(xiàng)成本能否作為計(jì)稅成本在稅前扣除,？

    解答上述問題需要從稅收征管法實(shí)施細(xì)則、稅務(wù)登記管理辦法,、發(fā)票管理辦法及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定及營業(yè)稅,、土地增值稅和企業(yè)所得稅的處理方面進(jìn)行分析確定?；▓@小區(qū)項(xiàng)目樁基工程的施工方丙公司應(yīng)根據(jù)不同情形向勞務(wù)發(fā)生地即花園小區(qū)項(xiàng)目所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)購發(fā)票開具或申請代開發(fā)票,，而不能使用其機(jī)構(gòu)所在地的發(fā)票，這涉及的是稅收管轄權(quán)的問題,，因而,，甲公司取得的建安發(fā)票并不是“合法有效票據(jù)”,。

    稅收管轄權(quán)方面

    稅收征管法實(shí)施細(xì)則第二十一條規(guī)定，從事生產(chǎn),、經(jīng)營的納稅人到外縣（市）臨時(shí)從事生產(chǎn),、經(jīng)營活動的，應(yīng)當(dāng)持稅務(wù)登記證副本和所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)填開的外出經(jīng)營活動稅收管理證明,，向營業(yè)地稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)驗(yàn)登記,，接受稅務(wù)管理。 從事生產(chǎn),、經(jīng)營的納稅人外出經(jīng)營,，在同一地累計(jì)超過180天的，應(yīng)當(dāng)在營業(yè)地辦理稅務(wù)登記手續(xù),。這里的180天,，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹〈中華人民共和國稅收征收管理法〉及其實(shí)施細(xì)則若干具體問題的通知》（國稅發(fā)〔2003〕47號）關(guān)于納稅人外出經(jīng)營活動管理問題的條款解釋，應(yīng)當(dāng)是以納稅人在同一縣（市）實(shí)際經(jīng)營或提供勞務(wù)之日起,，在連續(xù)的12個(gè)月內(nèi)累計(jì)超過180天,。

    《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈不動產(chǎn)、建筑業(yè)營業(yè)稅項(xiàng)目管理及發(fā)票使用管理暫行辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2006〕128號）第三條規(guī)定,， 納稅人提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)的,，應(yīng)在建筑業(yè)工程合同簽訂并領(lǐng)取建筑施工許可證之日起30日內(nèi)，持營業(yè)執(zhí)照副本和稅務(wù)登記證件副本,、建筑業(yè)工程項(xiàng)目施工許可證等有關(guān)資料向建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行建筑工程項(xiàng)目登記,。納稅人提供異地建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)同時(shí)按照上述規(guī)定向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行建筑業(yè)工程項(xiàng)目登記,。

    因此,，從事建筑勞務(wù)的納稅人，無論是從事臨時(shí)經(jīng)營還是長期經(jīng)營,，均應(yīng)向營業(yè)地稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理報(bào)驗(yàn)登記或稅務(wù)登記,，接受營業(yè)地稅務(wù)機(jī)關(guān)管理,。

    建筑企業(yè)從事建筑勞務(wù)如何開具發(fā)票

    （一）臨時(shí)使用發(fā)票的單位和個(gè)人如何取得發(fā)票

    發(fā)票管理辦法第十六條規(guī)定,，需要臨時(shí)使用發(fā)票的單位和個(gè)人，可以憑購銷商品,、提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動的書面證明,、經(jīng)辦人身份證明,，直接向經(jīng)營地稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開發(fā)票。依照稅收法律,、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納稅款的,，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)先征收稅款，再開具發(fā)票,。

    （二）臨時(shí)到外省從事經(jīng)營活動的納稅人如何開具發(fā)票

    發(fā)票管理辦法第十七條規(guī)定,， 臨時(shí)到本省,、自治區(qū)、直轄市以外從事經(jīng)營活動的單位或者個(gè)人,，應(yīng)當(dāng)憑所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)的證明,，向經(jīng)營地稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)購經(jīng)營地的發(fā)票。臨時(shí)在本省,、自治區(qū),、直轄市以內(nèi)跨市、縣從事經(jīng)營活動領(lǐng)購發(fā)票的辦法,，由省,、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定,。

    應(yīng)該說,，發(fā)票管理辦法第十六條、第十七條的規(guī)定,，體現(xiàn)了這樣一條原則,，就是納稅人無論是從事臨時(shí)經(jīng)營還是到外省市從事臨時(shí)經(jīng)營，均應(yīng)接受經(jīng)營地稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理,，并根據(jù)經(jīng)營地稅務(wù)機(jī)關(guān)管理要求,，自行開具或代開經(jīng)營地稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)售或管理的發(fā)票。

    國稅發(fā)〔2006〕128號文件第九條規(guī)定,，建筑業(yè)納稅人區(qū)別不同情況分為自開票納稅人和代開票納稅人,。具體而言,，符合自開票納稅人,，可以在建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地自行開具由當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)售給的發(fā)票，代開票納稅人,，由其應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)為其代開發(fā)票,。

    本例中，雖然丙公司是機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的自開票納稅人,，但其提供異地建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù),，應(yīng)接受應(yīng)稅勞務(wù)地稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理，并根據(jù)國稅發(fā)〔2006〕128號文件規(guī)定,，在勞務(wù)發(fā)生地稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為自開票納稅人和代開票納稅人,。

    因此，本例中,，丙公司進(jìn)行甲公司花園小區(qū)項(xiàng)目樁基工程施工,，應(yīng)向勞務(wù)發(fā)生地即花園小區(qū)項(xiàng)目所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，并使用勞務(wù)發(fā)生地的發(fā)票,，因此只有使用勞務(wù)發(fā)生地的發(fā)票才能算合法有效憑證,。丙公司開具的其機(jī)構(gòu)所在地的建筑安裝發(fā)票,，屬于跨規(guī)定區(qū)域開具發(fā)票，違反了發(fā)票管理辦法第二十五條第一款的規(guī)定,，即除國務(wù)院稅務(wù)主管部門規(guī)定的特殊情形外,，發(fā)票限于領(lǐng)購單位和個(gè)人在本省、自治區(qū),、直轄市內(nèi)開具,。根據(jù)發(fā)票管理辦法第三十五條規(guī)定，由稅務(wù)機(jī)關(guān)作出責(zé)令改正,，可以處1萬元以下的罰款,；有違法所得的予以沒收的行政處罰。

    從土地增值稅扣除項(xiàng)目要求看,，《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈土地增值稅清算管理規(guī)程〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕91號）第二十五條第五款規(guī)定,，在土地增值稅清算中，建筑安裝發(fā)票必須在項(xiàng)目所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)開具,。從企業(yè)所得稅扣除項(xiàng)目要求看,，《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知 》(國稅發(fā)〔2009〕31號 )第三十四條規(guī)定，企業(yè)在結(jié)算計(jì)稅成本時(shí)其實(shí)際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的,，不得計(jì)入計(jì)稅成本,。因此 ，在土地增值稅清算或企業(yè)所得稅稅前扣除中非項(xiàng)目所在地開具的建筑安裝發(fā)票不允許計(jì)入所屬扣除項(xiàng)目,。

    建筑業(yè)營業(yè)稅機(jī)構(gòu)所在地與經(jīng)營地稅務(wù)機(jī)關(guān)管轄的特別規(guī)定

    （一）《營業(yè)稅暫行條例》第十四條規(guī)定,，納稅人提供的建筑業(yè)勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅,。

    （二）《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十六條納稅人應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅而自應(yīng)當(dāng)申報(bào)納稅之月起超過6個(gè)月沒有申報(bào)納稅的,，由其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征稅款。

    這里,，關(guān)于機(jī)構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征稅款問題,，只有同時(shí)符合上述兩個(gè)條件，才可以由機(jī)構(gòu)所在地或者居住所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征稅款,。即,，雖然納稅人自應(yīng)申報(bào)納稅之月（含當(dāng)月）起6個(gè)月內(nèi)沒有申報(bào)納稅的，但如果勞務(wù)發(fā)生地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)前發(fā)現(xiàn)納稅人沒有申報(bào),，出于保證稅款不流失考慮,，也可以補(bǔ)征稅款，并代開發(fā)票由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅前扣除,，否則即使機(jī)構(gòu)所在地或居住地稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征了稅款,，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)也不得對此建筑成本進(jìn)行稅前扣除。這里的稅前扣除包括土地增值稅和企業(yè)所得稅,。

    作者：梁影