稅法規(guī)定土地增值稅的課稅對象是有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)所取得的增值額。土地增值稅的征稅范圍是指有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán),，地上的建筑物及其附著物的行為,。概念雖然簡潔，然而,，如何正確界定土地增值稅征稅范圍,，以及對一些具體情況如何判定，卻值得思考探究,。因此,，筆者從土地增值稅征稅范圍的界定、征稅范圍的一般規(guī)定以及對若干具體情況的判定三個方面對土地增值稅的征稅范圍進(jìn)行歸納總結(jié),，便于讀者參考討論,。

　　一、土地增值稅征稅范圍的界定

　　土地增值稅征稅范圍的概念中提到了國有土地和地上的建筑物及其他附著物兩個名詞,，首先我們必須弄清它們的含義,。所謂“國有土地”，是指按國家法律規(guī)定屬于國家所有的土地,。所謂“地上的建筑物”,，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各種附屬設(shè)施,；“附著物”,，是指附著于土地上的不能移動，一經(jīng)移動即遭損壞的物品,。

　　其次,，在明確定義的基礎(chǔ)上，我們再根據(jù)土地增值稅征稅范圍的概念來判斷是否征收土地增值稅的三個標(biāo)準(zhǔn),。

　?。ㄒ唬┺D(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)是否國家所有

　　根據(jù)《中華人民共和國憲法》和《中華人民共和國土地管理法》的規(guī)定,，城市市區(qū)的土地屬于國家所有。農(nóng)村和城市郊區(qū)的土地,，除由法律規(guī)定屬于國家所有的以外,，屬于農(nóng)民集體所有。國家為了公共利益,，可以依照法律規(guī)定對集體土地實(shí)行征用,，依法被征用的后的土地屬于國家所有。對于上述法律規(guī)定屬于國家所有的土地,，其土地使用權(quán)在轉(zhuǎn)讓時,，屬于征稅范圍,。

　　根據(jù)《中華人民共和國土地管理法》和《城市房地產(chǎn)管理法》及國家其他有關(guān)規(guī)定,，農(nóng)村集體所有的土地是不得自行轉(zhuǎn)讓的，只有根據(jù)有關(guān)法律規(guī)定,，由國家征用以后變?yōu)閲宜械?，才能進(jìn)行轉(zhuǎn)讓。因此農(nóng)村集體所有的土地自行轉(zhuǎn)讓是一種違法行為,，應(yīng)在有關(guān)部門處理,、補(bǔ)辦土地征用或出讓手續(xù)變?yōu)閲宜兄螅偌{入土地增值稅的征稅范圍,。

　?。ǘ┩恋厥褂脵?quán)、地上建筑物及其附著物是否發(fā)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓

　　1,、土地增值稅征稅范圍是土地使用權(quán),、地上建筑物及其附著物產(chǎn)權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)讓所取得的收入，而不包括國有土地使用權(quán)出讓所取得的收入,。

　　國有土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓,，是指土地使用者通過出讓等形式取得土地使用權(quán)后，將土地使用權(quán)再轉(zhuǎn)讓的行為,，包括出售,、交換和贈與，它屬于土地買賣的二級市場,。土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓,，其地上的建筑物、其他附著物的所有權(quán)隨之轉(zhuǎn)讓,，屬于土地增值稅征稅范圍,。

　　國有土地使用權(quán)出讓，是指國家以土地所有者的身份將土地使用權(quán)在一定年限內(nèi)讓與土地使用者,，并由土地使用者向國家支付土地使用權(quán)出讓金的行為,，屬于土地買賣的一級市場,。土地使用權(quán)出讓的出讓方是國家，國家憑借土地的所有權(quán)向土地使用者收取土地的租金,。出讓的目的是實(shí)行國有土地的有償使用的制度,，合理開發(fā)、利用,、經(jīng)營土地,。

　　2、土地增值稅征稅范圍不包括未轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán),、房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的行為,。

　　是否發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬（指土地使用權(quán)和房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)）的變更，是確定是否納入征稅范圍的一個標(biāo)準(zhǔn),，凡土地使用權(quán),、房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)未轉(zhuǎn)讓的，不征收土地增值稅,。比如出租房屋,，只是讓渡了一段時間的房屋和土地的是使用權(quán)，不納入土地增值稅征稅范圍,。

　?。ㄈ┺D(zhuǎn)讓房地產(chǎn)是否取得收入

　　納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，是指轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的各種收入,，包括貨幣收入,、實(shí)務(wù)收入和其他收入在內(nèi)的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益。對取得的實(shí)務(wù)收入,，要按收入時的市場價格折算成貨幣收入,；對取得的無形資產(chǎn)收入，要進(jìn)行專門的評估,，在確定其價值后折算成貨幣收入,。

　　如果納稅人雖然滿足轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的條件，但沒有取得收入,，我們不能判定該行為屬于土地增值稅征稅范圍,。如：房地產(chǎn)繼承，盡管房地產(chǎn)權(quán)屬發(fā)生了變更,，但是權(quán)屬人并沒有取得收入,，因此不征收土地增值稅。

　　二,、征稅范圍的一般規(guī)定

　　1,、土地增值稅只對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)的行為課稅，轉(zhuǎn)讓非國有土地和出讓國有土地的行為均不征稅,。

　　所謂國有土地使用權(quán),，是指土地使用人根據(jù)國家法律,、合同等規(guī)定，對國家所有的土地享有的使用權(quán)利,。土地增值稅只對企業(yè),、單位和個人等經(jīng)濟(jì)主體轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)的行為課稅。對屬于集體所有的土地按現(xiàn)行規(guī)定須先由國家征用后才能轉(zhuǎn)讓,。根據(jù)《中華人民共和國土地管理法》,，國家為了公共利益，可以依照法律規(guī)定征用集體土地,，依法被征用后的土地屬于國家所有,。未經(jīng)國家征用的集體土地不得轉(zhuǎn)讓。自行轉(zhuǎn)讓集體土地是一種違法行為,，應(yīng)由有關(guān)部門依照相關(guān)法律來處理,，而不應(yīng)納入土地增值稅的征稅范圍。

　　出讓國有土地的行為前面已做闡述,，也不在土地增值稅征稅范圍之列,。

　　2,、土地增值稅既對轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)課稅,，也對轉(zhuǎn)讓地上建筑物和其他附著物的產(chǎn)權(quán)征稅。

　　所謂地上建筑物,，是指建于土地上的一切建筑物,，包括地上地下的各種附屬設(shè)施。如廠房,、倉庫,、商店、醫(yī)院,、住宅,、地下室、圍墻,、煙囪,、電梯、中央空調(diào),、管道等,。所謂附著物是指附著于土地上、不能移動,，一經(jīng)移動即遭損壞的種植物,、養(yǎng)植物及其他物品。上述建筑物和附著物的所有者對自己的財產(chǎn)依法享有占有,、使用,、收益和處置的權(quán)利,，即擁有排他性的全部產(chǎn)權(quán)。

　　稅法規(guī)定,，納稅人轉(zhuǎn)讓地上建筑物和其他附著物的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓,，取得的增值性收入，也應(yīng)計算繳納土地增值稅,。換言之,，納入土地增值稅課征范圍的增值額，是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的全部增值額,，而非僅僅是土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓的收入,。

　　3、土地增值稅只對有償轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)征稅,，對以繼承,、贈與等方式無償轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，不予征稅,。

　　具體地,，不征土地增值稅的房地產(chǎn)贈與行為包括以下兩種情況

　　(1)房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán),、土地使用權(quán)贈與直系親屬或承擔(dān)直接瞻養(yǎng)義務(wù)人的行為,。

　　(2)房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團(tuán)體,、國家機(jī)關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán),、土地使用權(quán)贈與教育、民政和其他社會福利,、公益事業(yè)的行為,。其中，社會團(tuán)體是指中國青少年發(fā)展基金會,、希望工程基金會,、宋慶齡基金會、減災(zāi)委員會,、中國紅十字會,、中國殘疾人聯(lián)合會、全國老年基金會,、老區(qū)促進(jìn)會,，以及經(jīng)民政部門批準(zhǔn)成立的其他非營利的公益性組織。

　　三,、對若干具體情況的判定

　?。ㄒ唬┮猿鍪鄯绞睫D(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)，地上建筑物及附著物的

　　1、出售國有土地使用權(quán)

　　“將生地變熟地”,，僅對土地進(jìn)行通水,、通電、通路和平整地面等土地開發(fā),，不進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā),。直接將空地出售出去，這屬于國有土地使用權(quán)的有償轉(zhuǎn)讓,，既要產(chǎn)權(quán)過戶,，又有經(jīng)濟(jì)利益的流入，土地使用權(quán)又是國有的,，應(yīng)納入土地增值稅的征稅范圍,。

　　2、取得國有土地使用權(quán)后進(jìn)行房屋開發(fā)建造然后出售的,，這是一般所說的房地產(chǎn)開發(fā),，應(yīng)納入土地增值稅的征稅范圍，產(chǎn)權(quán)是國有的必然要變更,，還要有經(jīng)濟(jì)利益的流入,。

　　3、存量房地產(chǎn)的買賣,，是指已經(jīng)建成并已投入使用的房地產(chǎn),，房屋所有人將房屋產(chǎn)權(quán)和土地使用權(quán)一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，原土地使用權(quán)屬于無償劃撥的,，還應(yīng)當(dāng)?shù)酵恋毓芾聿块T補(bǔ)交土地出讓金,，既發(fā)生了產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)讓又取得了收入，應(yīng)納入土地增值稅的征稅范圍,。

　　（二）房地產(chǎn)的出租

　　由于沒有發(fā)生房產(chǎn)產(chǎn)權(quán),、土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓,，不屬于土地增值稅的征稅范圍。

　?。ㄈ┓康禺a(chǎn)的抵押

　　房地產(chǎn)的抵押是指房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)所有人,、依法取得土地使用權(quán)的土地使用人作為債務(wù)人或第三人向債權(quán)人提供不動產(chǎn)作為清償債務(wù)的擔(dān)保而不轉(zhuǎn)移權(quán)屬的法律行為。這種情況由于房產(chǎn)的產(chǎn)權(quán),、土地使用權(quán)在抵押期間產(chǎn)權(quán)并沒有發(fā)生權(quán)屬的變更,，因此抵押期不征。但是抵押期滿,，產(chǎn)權(quán)是否變更要看是否償付了本息,。償付了本息，產(chǎn)權(quán)不會變更,；如果沒有償付本息,，以房產(chǎn)抵債了自然要產(chǎn)權(quán)過戶,，三個條件都具備了，就要納入土地增值稅的征稅范圍,。

　?。ㄋ模┓康禺a(chǎn)的交換

　　兩個納稅人之間交換房地產(chǎn)，應(yīng)該納入土地增值稅的征稅范圍,，產(chǎn)權(quán)肯定要過戶,，土地使用權(quán)國有，有實(shí)物經(jīng)濟(jì)利益的流入,。但對個人之間互換自有居住用房地產(chǎn)的,，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)核實(shí)，可以免征土地增值稅,。

　?。ㄎ澹┓康禺a(chǎn)的重新評估

　　房地產(chǎn)評估增值，沒有發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)讓,，不屬于征收土地增值稅的范圍,。

　　（六）以房地產(chǎn)進(jìn)行投資,、聯(lián)營

　　對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資,、聯(lián)營的，如果投資,、聯(lián)營的一方以土地(房地產(chǎn))作價入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件,，暫免征收土地增值稅。但對以房地產(chǎn)作價入股,，凡所投資,、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的,，或是投資,、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓，則屬于征收土地增值稅的范圍,。

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　　對于一方出地，一方出資金,，雙方合作建房,，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅,；建成后轉(zhuǎn)讓的,，應(yīng)征收土地增值稅。

　　（八）企業(yè)兼并轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)

　　在企業(yè)兼并中,，對被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的,，暫免征收土地增值稅。

　?。ň牛┓康禺a(chǎn)的代建房行為

　　房地產(chǎn)開發(fā)公司代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)的開發(fā),，開發(fā)完成后向客戶收取代建收入的行為，對于房地產(chǎn)開發(fā)公司而言,，雖然取得了收入,，但產(chǎn)權(quán)并不變更，其收入屬于勞務(wù)收入性質(zhì),，不屬于土地增值稅的征稅范圍,。

　　（十）國家收回國有土地使用權(quán),、征用地上建筑物及附著物

　　國家收回或征用雖然發(fā)生了權(quán)屬的變更,，原房地產(chǎn)所有人也取得了收入，但按照《土地增值稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定,，可以免征土地增值稅,。

      （十一）土地使用者轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地,，無論其是否取得了該土地的使用權(quán)屬證書,，無論其在轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地過程中是否與對方當(dāng)事人辦理了土地使用權(quán)屬證書變更登記手續(xù),，只要土地使用者享有占有,、使用、收益或處分該土地的權(quán)利,，且有合同等證據(jù)表明其實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)讓,、抵押或置換了土地并取得了相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益，土地使用者及其對方當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)依照稅法規(guī)定繳納土地增值稅,。