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會計雅苑-會計審計資訊平臺,。 本文節(jié)選自自證監(jiān)會《2021 年度證券審計市場分析報告》,，如需轉(zhuǎn)載請注明來源。1,、未審慎評價收入真實性及確認(rèn)方法的恰當(dāng)性根據(jù)審計準(zhǔn)則及股票上市規(guī)則,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)執(zhí)行風(fēng)險評估程序，通過了解被審計單位及其環(huán)境,，了解內(nèi)部控制,，基于收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險的假定，識別和評估財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險,；最近一個會計年度被實施退市風(fēng)險警示后,，出現(xiàn)扣非凈利潤為負(fù)且營業(yè)收入低于 1 億元的，將被強制退市,。年報審閱發(fā)現(xiàn),，個別上市公司去年被實施退市風(fēng)險警示，本年營業(yè)收入 2.25 億元,，增長 7 倍以上,，其中貿(mào)易收入 2.22億，占比 99%,，公司按照總額法確認(rèn)收入,。公司前五大客戶銷售占比 64%，前五大供應(yīng)商采購占比 74%,，并存在 4 家公司既是客戶又是供應(yīng)商的情況,，其庫存商品期初、本期發(fā)生額及期末余額均為 0,，應(yīng)收款項期末余額僅為 84 萬元,，貿(mào)易收入的真實性及收入確認(rèn)方法恰當(dāng)性存疑,。注冊會計師未充分考慮公司面臨的退市壓力，未充分關(guān)注貿(mào)易收入迅猛增長,、供應(yīng)商及客戶重合等異常情況,，未審慎判斷貿(mào)易收入的真實性和收入確認(rèn)方法恰當(dāng)性，收入審計不到位,。2,、未充分關(guān)注收入相關(guān)會計處理、列報及披露的恰當(dāng)性根據(jù)審計準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的重大錯報風(fēng)險,，設(shè)計和實施審計程序，評價財務(wù)報表的總體列報與相關(guān)披露是否符合適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定,，對與按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)列示的金額,、分類、列報或披露之間存在的差異作出必要調(diào)整,，對財務(wù)報表整體是否不存在重大錯報,，確定是否已獲取合理保證得出結(jié)論。年報審閱發(fā)現(xiàn),，個別上市公司開展物業(yè)出租業(yè)務(wù),，根據(jù)承租人消耗的水、電量及市場單價收取水費,、電費,，并按照總額法將收取的水費、電費一并確認(rèn)銷售收入,。注冊會計師對收入準(zhǔn)則的理解不夠深入,，未能識別以總額法確認(rèn)水費、電費收入的會計處理不恰當(dāng),，對于收入確認(rèn)、計量,、列報和披露相關(guān)的錯報未能作出恰當(dāng)調(diào)整,。（二）資產(chǎn)減值審計相關(guān)問題根據(jù)審計準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，注冊會計師應(yīng)關(guān)注管理層如何識別是否需要作出會計估計,、如何作出會計估計,，并確定不同期間會計估計的方法是否一致，若會計估計或作出會計估計的方法不同于上期,，評估其是否合理,；注冊會計師應(yīng)復(fù)核上期財務(wù)報表中會計估計的結(jié)果，或者復(fù)核管理層在本期財務(wù)報表中對上期會計估計作出的后續(xù)重新估計,。年報審閱發(fā)現(xiàn),，個別上市公司存在以下情形：為按揭購買上市公司產(chǎn)品的客戶提供回購擔(dān)保,，本年度因部分客戶出現(xiàn)貸款逾期，公司墊付大額款項,，并就墊付的款項確認(rèn)其他應(yīng)收款及計提壞賬準(zhǔn)備,；對于未出現(xiàn)逾期的客戶，上市公司僅披露對外擔(dān)保信息,，未計提預(yù)期信用損失,，亦未說明原因；在商譽減值測試中,，僅以部分資產(chǎn)組處于停產(chǎn)狀態(tài)為由,，未將其納入商譽減值測試范圍；主營煤電供熱業(yè)務(wù),，受產(chǎn)業(yè)政策及供應(yīng)變動影響,，原材料價格大幅上漲，產(chǎn)成品銷售毛利率大幅下降且為負(fù)數(shù),。公司為保障生產(chǎn),，期末大幅增加原材料庫存，但未計提存貨跌價準(zhǔn)備,。注冊會計師未充分關(guān)注擔(dān)保義務(wù)相關(guān)履約風(fēng)險及預(yù)期信用損失相關(guān)錯報,，未恰當(dāng)評價商譽減值相關(guān)會計估計方法的恰當(dāng)性以及是否得到一貫運用，未結(jié)合減值跡象對存貨跌價準(zhǔn)備的充分性保持合理懷疑,，未有效識別及應(yīng)對資產(chǎn)減值相關(guān)重大錯報風(fēng)險,。根據(jù)審計準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，注冊會計師應(yīng)充分了解被審計單位及其環(huán)境,，充分關(guān)注債務(wù)重組交易的合規(guī)性,，評價交易的商業(yè)合理性，債務(wù)豁免是否滿足條件,，設(shè)計及實施進一步的實質(zhì)性審計程序,，重點關(guān)注債務(wù)重組交易涉及的債務(wù)豁免事項是否履行審批程序、豁免是否具備法律效力,、豁免的相關(guān)承諾事項是否存在撤銷的可能性,。年報審閱發(fā)現(xiàn)，個別上市公司前期承擔(dān)了對實控人借款的連帶還款義務(wù)或財務(wù)擔(dān)保,。對于上述違規(guī)借款,、違規(guī)擔(dān)保，上市公司與實控人,、重整投資人等（不包括債權(quán)人）簽訂《債權(quán)債務(wù)重組協(xié)議》,，重整投資人承諾后續(xù)向債權(quán)人收購相關(guān)債權(quán)并豁免公司義務(wù)，公司以此為由未確認(rèn)或有還款,、擔(dān)保義務(wù),。注冊會計師未恰當(dāng)評估相關(guān)還款,、擔(dān)保的現(xiàn)時支付義務(wù)，未審慎判斷簽署債務(wù)重組協(xié)議是否滿足終止確認(rèn)負(fù)債的條件,，債務(wù)重組審計不到位,。1、未恰當(dāng)考慮持續(xù)經(jīng)營事項根據(jù)審計準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定,，如果運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是適當(dāng)?shù)?，但存在重大不確定性，且財務(wù)報表對重大不確定性未作出充分披露,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)發(fā)表保留意見或否定意見,。年報審閱發(fā)現(xiàn)，個別上市公司主營生態(tài)保護和環(huán)境治理,，本年營業(yè)收入大幅下降,，最近兩年及 2022 年第一季度持續(xù)虧損，存在大額有息負(fù)債及大額未決訴訟,，期末流動負(fù)債遠(yuǎn)高于流動資產(chǎn),，明顯缺乏償債能力。注冊會計師僅就實控人資金占用尚未歸還,、公司涉嫌信息披露違法違規(guī)被立案調(diào)查發(fā)表了帶強調(diào)事項段的無保留意見,。注冊會計師未恰當(dāng)考慮持續(xù)經(jīng)營相關(guān)事項的影響，未識別公司持續(xù)經(jīng)營能力存在的重大不確定性及相關(guān)披露不充分的問題,，審計意見恰當(dāng)性存疑,。2、未審慎判斷上期非標(biāo)事項對本期審計意見的影響根據(jù)審計準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定,，如果針對上期財務(wù)報表發(fā)表了保留意見,、無法表示意見或否定意見，本期應(yīng)首先判斷導(dǎo)致對上期財務(wù)報表發(fā)表非無保留意見的事項是否已經(jīng)解決,。在判斷時,，注冊會計師不僅要考慮相關(guān)事項對本期財務(wù)報表的影響，也需要考慮對本期數(shù)據(jù)和對應(yīng)數(shù)據(jù)的可比性的影響,。如果事項已解決,，注冊會計師可以對本期財務(wù)報表發(fā)表無保留意見；如果事項仍未解決,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對本期財務(wù)報表發(fā)表非無保留意見,。年報審閱發(fā)現(xiàn),，個別上市公司去年因?qū)徲嫹秶芟?、未決訴訟、商譽減值準(zhǔn)備計提的合理性,、內(nèi)部控制失效等多個事項被出具無法表示意見,，本年公司自查發(fā)現(xiàn)虛假存貨并根據(jù) 2021 年 9 月底業(yè)務(wù)系統(tǒng)存貨數(shù)據(jù)前推得出的 2020 年底存貨數(shù)據(jù),，進行了差錯更正。2021 年公司換所,，后任注冊會計師認(rèn)為前期會計差錯已更正,、非標(biāo)事項已消除，對 2021 年財務(wù)報表發(fā)表了帶強調(diào)事項段的無保留意見,。注冊會計師未審慎評估前期會計差錯是否已獲取充分,、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，期初差錯更正是否恰當(dāng),、準(zhǔn)確,，審計意見的恰當(dāng)性存疑。根據(jù)審計準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定,，注冊會計師無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為形成審計意見的基礎(chǔ),，但認(rèn)為未發(fā)現(xiàn)的錯報對財務(wù)報表可能產(chǎn)生的影響重大且具有廣泛性,，應(yīng)當(dāng)發(fā)表無法表示意見。對財務(wù)報表影響具有廣泛性的情形包括：不限于對財務(wù)報表的特定要素,、賬戶或項目產(chǎn)生影響,；雖然僅對財務(wù)報表的特定要素、賬戶或項目產(chǎn)生影響,，但這些要素,、賬戶或項目是或可能是財務(wù)報表的主要組成部分；當(dāng)與披露相關(guān)時,，產(chǎn)生的影響對財務(wù)報表使用者理解財務(wù)報表至關(guān)重要,。年報審閱發(fā)現(xiàn)，個別上市公司根據(jù)不能控制重要子公司公章,、子公司擅自解聘上市公司委派的財務(wù)經(jīng)理并作廢原銀行優(yōu)盾,、改變應(yīng)收款項收款方式等事項判斷已失去對子公司的控制，自 2021 年起不再將其納入合并報表,。注冊會計師因無法獲取充分,、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)而出具了保留意見。注冊會計師未充分評估上市公司對子公司失控的判斷是否恰當(dāng),，對子公司未納入合并報表范圍涉及多個重要報表項目相關(guān)錯報存在的廣泛性判斷不夠?qū)徤?，審計意見的恰?dāng)性存疑。1,、未恰當(dāng)考慮財務(wù)報表錯報對內(nèi)控審計意見的影響根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制審計指引及相關(guān)規(guī)定,，注冊會計師發(fā)現(xiàn)當(dāng)期財務(wù)報表存在重大錯報，而被審計單位內(nèi)部控制在運行過程中未能發(fā)現(xiàn)該錯報的情形，是被審計單位內(nèi)部控制存在重大缺陷的跡象,。年報審閱發(fā)現(xiàn),，個別上市公司存在以下情形：在披露業(yè)績預(yù)告后進行業(yè)績修正，修正原因為需對部分在建工程轉(zhuǎn)固時點及范圍進行調(diào)整,，并調(diào)增費用化利息,。相關(guān)缺陷已被管理層認(rèn)定為重大缺陷，且報告日尚未完成整改,，注冊會計師出具了帶強調(diào)事項段的無保留意見,；對一季報、半年報,、三季報多個科目進行會計差錯更正,，相關(guān)更正對凈利潤的影響金額已超過公司設(shè)定的財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷的定量標(biāo)準(zhǔn)（凈利潤的 5%）,，公司未識別上述重大缺陷,，注冊會計師出具了無保留意見。注冊會計師未充分評估公司相關(guān)財務(wù)報告內(nèi)部控制是否存在重大缺陷,，未充分關(guān)注缺陷整改是否運行足夠長的時間以及是否滿足最少運行次數(shù)的要求,，專業(yè)判斷不夠?qū)徤鳎瑢徲嬕庖姷那‘?dāng)性存疑,。2,、財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷披露不恰當(dāng)根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制審計指引及相關(guān)規(guī)定，上市公司應(yīng)根據(jù)控制目標(biāo)是否與財務(wù)報告可靠性目標(biāo)相關(guān),，區(qū)分財務(wù)報告內(nèi)部控制和非財務(wù)報告內(nèi)部控制,，并分別披露評價結(jié)論。注冊會計師在實施審計工作的基礎(chǔ)上,，對財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見,，并對注意到的非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷進行披露。年報審閱發(fā)現(xiàn),，個別上市公司 2021 年底及當(dāng)年多個月份存放在關(guān)聯(lián)財務(wù)公司的款項已超過股東大會審批限額,，相關(guān)金額已超過公司設(shè)定的財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)（凈資產(chǎn)的 0.5%），表明資金管理,、關(guān)聯(lián)交易審批等財務(wù)報告內(nèi)部控制可能存在重大缺陷,。公司未識別財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷，注冊會計師將上述缺陷作為非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷進行披露,，出具強調(diào)事項段的無保留意見,，內(nèi)部控制審計意見恰當(dāng)性存疑。根據(jù)審計準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷并保持職業(yè)懷疑,，了解被審計單位及其環(huán)境,，識別和評估由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險，設(shè)計和實施恰當(dāng)?shù)膽?yīng)對措施,，針對是否存在重大錯報獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù),，并對財務(wù)報表形成審計意見,。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個別發(fā)行人主營水污染治理業(yè)務(wù),，其水污染治理裝備在完成設(shè)備安裝調(diào)試并取得客戶簽章的安裝調(diào)試確認(rèn)單時確認(rèn)收入,，但未考慮合同約定的發(fā)行人水質(zhì)檢測合格為設(shè)備檢驗合格標(biāo)準(zhǔn)，公司對設(shè)備控制權(quán)轉(zhuǎn)移時點判斷不當(dāng),。注冊會計師未能保持應(yīng)有的職業(yè)審慎,，未對水質(zhì)檢測條款是否實質(zhì)上影響設(shè)備可使用狀態(tài)及收入確認(rèn)條件進行深入核查分析，收入核查程序不充分,。根據(jù)審計準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定,，注冊會計師在符合銀行賬戶查詢相關(guān)法律法規(guī)的前提下，資金流水核查范圍除發(fā)行人銀行賬戶資金流水以外,，結(jié)合發(fā)行人實際情況,，還可能包括控股股東、實際控制人,、主要關(guān)聯(lián)方,、董監(jiān)高、關(guān)鍵崗位人員等開立或控制的銀行賬戶資金流水等,。注冊會計師應(yīng)結(jié)合重要性原則,，重點核查大額資金往來較多且無合理解釋，或者頻繁出現(xiàn)大額存現(xiàn),、取現(xiàn)情形等,。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個別發(fā)行人的實際控制人于某年內(nèi)分兩次向為發(fā)行人建設(shè)生產(chǎn)基地的施工方進行大額轉(zhuǎn)賬,，相關(guān)情況未如實在審核問詢回復(fù)中說明,。注冊會計師未審慎核查實控人與發(fā)行人工程施工方的業(yè)務(wù)和資金往來，未識別發(fā)行人對其實際控制人資金流水說明不完整的問題,，資金流水核查不充分,。（三）關(guān)聯(lián)方關(guān)系核查不到位根據(jù)審計準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，注冊會計師在計劃和實施與關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易有關(guān)的審計工作時,，保持職業(yè)懷疑尤為重要,。某些安排或其他信息可能顯示管理層以前未識別或未向注冊會計師披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系或關(guān)聯(lián)方交易，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在檢查記錄或文件時,，對這些安排或其他信息保持警覺,。對于管理層不披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系或交易看似是有意的,，顯示可能存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險，應(yīng)當(dāng)評價該情況對審計的影響,。監(jiān)管發(fā)現(xiàn),，個別發(fā)行人各期末與重要供應(yīng)商存在大額預(yù)付款，借用異地倉庫存放向該供應(yīng)商采購的原材料,，但租賃合同等文件缺失,，該供應(yīng)商聯(lián)系電話、郵箱與發(fā)行人分公司聯(lián)系方式一致,，公司在審核問詢中說明發(fā)行人和該供應(yīng)商不存在無業(yè)務(wù)背景的異常大額資金往來,，不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系或其他利益安排。注冊會計師未對相關(guān)異常情形保持職業(yè)懷疑,，未采取進一步審計程序核查大額資金往來的商業(yè)實質(zhì)及合理性,，未對該供應(yīng)商做進一步背景調(diào)查以核實其與發(fā)行人是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。根據(jù)審計準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定,，當(dāng)實施函證程序時,，注冊會計師應(yīng)對詢證函保持控制，詢證函的設(shè)計可能直接影響回函率,，以及從回函中獲取的審計證據(jù)的可靠性和性質(zhì),。在設(shè)計詢證函時，需要考慮函證針對的認(rèn)定,、識別出的重大錯報風(fēng)險,、詢證函的版面設(shè)計和表達(dá)方式、溝通的介質(zhì)等因素,。監(jiān)管發(fā)現(xiàn),，個別發(fā)行人主營汽車車身成型系統(tǒng)及總裝系統(tǒng)的研發(fā)、生產(chǎn)和銷售,，存貨占資產(chǎn)比例較高,，境外子公司在產(chǎn)品包括整車總裝與整車下線檢測系統(tǒng)、車身成型系統(tǒng),、車輪裝配與檢測系統(tǒng)等,，金額較大。注冊會計師采用郵件方式向發(fā)行人的客戶函證在產(chǎn)品余額,，但客戶在函證中確認(rèn)的內(nèi)容為當(dāng)年末未完工項目的訂單號,、訂單金額、貨運單號等情況,，未對發(fā)行人在產(chǎn)品余額提供證據(jù),。注冊會計師未嚴(yán)格按照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則要求，對境外在產(chǎn)品的函證設(shè)計存在瑕疵,，未取得能夠驗證發(fā)行人賬面在產(chǎn)品余額的審計證據(jù),，存貨函證審計程序執(zhí)行不到位,。根據(jù)《首發(fā)業(yè)務(wù)若干問題解答》及相關(guān)規(guī)定，發(fā)行人內(nèi)部控制制度應(yīng)健全并有效執(zhí)行,。注冊會計師應(yīng)對發(fā)行人財務(wù)內(nèi)控不規(guī)范的情形及整改運行情況進行核查,，并發(fā)表意見，確保發(fā)行人的財務(wù)內(nèi)控在提交申報材料審計截止后能夠持續(xù)符合規(guī)范性要求,，不存在影響發(fā)行的情形,。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個別發(fā)行人存在以下情形：與 2 家不同供應(yīng)商簽訂的采購合同的合同編號,、合同日期相同，大量采購發(fā)票日期早于合同簽訂日和到貨日,，采購合同管理存在控制缺陷,；財務(wù)入賬使用的領(lǐng)料單并非原材料領(lǐng)用的原始單據(jù)，部分領(lǐng)料單存在規(guī)律性簽名補簽,、代簽等問題,，ERP 系統(tǒng)不能及時準(zhǔn)確反映存貨收發(fā)存情況、庫存商品明細(xì)未設(shè)置具體的產(chǎn)品和規(guī)格,，無法將原材料消耗與產(chǎn)品直接對應(yīng),，存貨管理存在控制缺陷；未建立研發(fā)領(lǐng)料流程,，研發(fā)人員以郵件形式請購項目材料,，財務(wù)部根據(jù)采購發(fā)票直接計提研發(fā)費用，存在請購單無法對應(yīng)至具體研發(fā)項目的問題,，研發(fā)投入管理存在控制缺陷,。注冊會計師未充分識別上述內(nèi)控流程存在的缺陷，內(nèi)部控制核查不到位,。上述問題反映出部分證券所疏于質(zhì)量管理,，部分注冊會計師缺乏職業(yè)懷疑態(tài)度及專業(yè)勝任能力，未能有效識別和應(yīng)對重大錯報風(fēng)險,。下一步,，證監(jiān)會將持續(xù)強化證券所備案監(jiān)管、年報審計監(jiān)管,、監(jiān)督檢查等,，加大證券審計違法違規(guī)行為懲處力度，提升證券審計市場透明度,，加強與行業(yè)主管部門及行業(yè)協(xié)會的專業(yè)聯(lián)系和監(jiān)管協(xié)作,，切實督促證券所勤勉盡責(zé)、規(guī)范執(zhí)業(yè),。
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