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2017年2月17日星期五，中國稅務(wù)報(bào)第7版刊載董澤亮一文《取得農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票 抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額需謹(jǐn)慎》,，該文認(rèn)為,，從增值稅一般納稅人處取得的農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，小規(guī)模納稅人因銷售免稅農(nóng)產(chǎn)品而開具的銷售發(fā)票不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅,。筆者認(rèn)為這是對稅法的錯(cuò)誤解讀,，誤導(dǎo)廣大納稅人和征稅人員，分析如下,。
取得農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票 抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額需謹(jǐn)慎
中國稅務(wù)報(bào) 2017年2月17日
筆者在基層多年來一直從事稅收日常管理工作，經(jīng)常遇到納稅人咨詢農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票抵扣問題,，從咨詢情況來看,，不少納稅人對該政策如何落實(shí)還存在模糊認(rèn)識。日前,，某私營糧食購銷企業(yè)咨詢,，公司從一增值稅一般納稅人處購進(jìn)小麥等用于銷售,，對方生產(chǎn)銷售的小麥等屬于自產(chǎn)初級農(nóng)產(chǎn)品,，按規(guī)定應(yīng)該免征增值稅，不得開具增值稅專用發(fā)票,，只能開具增值稅普通發(fā)票,。企業(yè)想知道公司能否按取得的普通發(fā)票票面金額的13%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額？筆者認(rèn)為解答此類問題關(guān)鍵還是要抓好政策理解,，關(guān)注可能的涉稅風(fēng)險(xiǎn),。
法規(guī)規(guī)定
根據(jù)現(xiàn)行《增值稅暫行條例》第八條第（三）項(xiàng)規(guī)定，購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品,，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外,，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。
按照此項(xiàng)規(guī)定,，該企業(yè)似乎可以按取得的普通發(fā)票票面金額的13%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,。
然而《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于免征部分鮮活肉蛋產(chǎn)品流通環(huán)節(jié)增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕75號）第三條規(guī)定,，《增值稅暫行條例》第八條所列準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額的第（三）項(xiàng)所稱的“銷售發(fā)票”,，指小規(guī)模納稅人銷售農(nóng)產(chǎn)品依照3%征收率按簡易辦法計(jì)算繳納增值稅而自行開具或委托稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的普通發(fā)票。批發(fā)、零售納稅人享受免稅政策后開具的普通發(fā)票不得作為計(jì)算進(jìn)項(xiàng)抵扣稅額的憑證,。
因此,，根據(jù)上述補(bǔ)充性解釋規(guī)定，該企業(yè)取得的普通發(fā)票不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,。顯而易見,，納稅人在執(zhí)行農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票抵扣相關(guān)政策時(shí)，對財(cái)稅〔2012〕75號文件第三條規(guī)定的準(zhǔn)確理解至關(guān)重要,。
結(jié)合征管實(shí)踐,，筆者認(rèn)為對該條內(nèi)容的理解應(yīng)該把握兩點(diǎn)：首先，增值稅一般納稅人取得用于抵扣的農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票（此處僅指普通發(fā)票,，下同）一般情況下應(yīng)從小規(guī)模納稅人處取得,，從增值稅一般納稅人處取得的農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。其次,，小規(guī)模納稅人開具的農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票所涉品目必須是應(yīng)稅農(nóng)產(chǎn)品且已經(jīng)繳納增值稅,，如小規(guī)模納稅人因銷售免稅農(nóng)產(chǎn)品而開具的銷售發(fā)票不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。
涉稅風(fēng)險(xiǎn)
筆者認(rèn)為還應(yīng)該密切關(guān)注以下幾點(diǎn)：
一是要關(guān)注農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票開具方是否已經(jīng)享受免稅政策,。由于政策規(guī)定購貨方取得農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票可以抵扣的前提,，是銷售方?jīng)]有享受增值稅免稅優(yōu)惠政策，但是在實(shí)務(wù)中,，購貨方很難及時(shí)掌握了解銷售方是否享受了增值稅免稅優(yōu)惠政策,。如《國家稅務(wù)總局關(guān)于小微企業(yè)免征增值稅和營業(yè)稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第57號）規(guī)定，自2014年10月1日起,，增值稅小規(guī)模納稅人月銷售額不超過3萬元免征增值稅,，以季度為納稅期的銷售額不超過9萬元免征增值稅。若小規(guī)模納稅人是按季申報(bào)納稅,，如季度中間開具發(fā)票,，銷售方往往自己也不確定是否納稅（超過起征點(diǎn)）。同時(shí)由于商業(yè)秘密等原因,，購貨方有時(shí)很難及時(shí)了解銷售方是否享受免稅政策,，這無疑會給購貨方取得農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅帶來涉稅風(fēng)險(xiǎn)，擅自抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅額,，給企業(yè)帶來不必要的涉稅風(fēng)險(xiǎn),。
二是要關(guān)注可以抵扣的隱含條件。根據(jù)《增值稅暫行條例》第八條第（三）項(xiàng)規(guī)定,，購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額,。其中“農(nóng)產(chǎn)品”的定義由《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十五條第（一）項(xiàng)進(jìn)行了界定，范圍由《農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋》（財(cái)稅字〔1995〕52號）具體限定,。納稅人如果購進(jìn)的貨物不屬于《注釋》范圍的農(nóng)產(chǎn)品,，則不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,，否則將面臨涉稅風(fēng)險(xiǎn)。
三是要關(guān)注特例,。盡管財(cái)稅〔2012〕75號文件對增值稅一般納稅人取得農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額作了限制性規(guī)定,，但是這些限制性規(guī)定與《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于農(nóng)民專業(yè)合作社有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕81 號）第二條規(guī)定是相悖的,。財(cái)稅〔2008〕81號文件規(guī)定,，增值稅一般納稅人從農(nóng)民專業(yè)合作社購進(jìn)的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，可按13%的扣除率計(jì)算抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額,。
因此增值稅一般納稅人從農(nóng)民專業(yè)合作社購進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品,，取得農(nóng)民專業(yè)合作社開具的普通發(fā)票（如果農(nóng)民專業(yè)合作社是增值稅一般納稅人，因其是銷售免稅產(chǎn)品,，也只能開具普通發(fā)票）,，可按普通發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。但是如果按財(cái)稅〔2012〕75號文件第三條規(guī)定,，農(nóng)民專業(yè)合作社開具的普通發(fā)票,，不得作為計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的憑證，因?yàn)樗炔粚儆谛∫?guī)模納稅人銷售農(nóng)產(chǎn)品,，依照3%的征收率,、按簡易辦法計(jì)算繳納增值稅而自行開具的普通發(fā)票，也不屬于小規(guī)模納稅人銷售農(nóng)產(chǎn)品依照3%的征收率,、按簡易辦法計(jì)算繳納增值稅并委托稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的普通發(fā)票,。
（作者:董澤亮 作者單位：合肥市國稅局）
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