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股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅問題解析

 媧咖人生 2013-10-24

股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅問題解析

2013-10-24

  個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓的轉(zhuǎn)讓方是自然人股東,,其轉(zhuǎn)讓所得主要涉及個人所得稅。個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得作為一項非勞動所得,,其相關(guān)的稅收成為近年來稅務(wù)部門加強征管和檢查的重點,,當然如果是在企業(yè)從事財務(wù)工作的朋友一般很難碰見,但是一旦碰見了就很難把握,,對于企業(yè)特別是非上市的企業(yè)來說,,股權(quán)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)不是很多,但是對于在投資機構(gòu),、中介服務(wù)機構(gòu)(會計師,、稅務(wù)師,、律師)從業(yè)人員來說,這種情況是非常多的也是經(jīng)常討論的,,對此,,會律哥對股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉及的個人所得稅問題做一個解析,與同行們共同討論與學習,。


  一,,股權(quán)轉(zhuǎn)讓形式

  形式上可分:全部轉(zhuǎn)讓的,轉(zhuǎn)讓人不再是公司股東,,受讓人成為公司股東,;部分轉(zhuǎn)讓的,轉(zhuǎn)讓人不再就已轉(zhuǎn)讓部分享受股東權(quán)益,,受讓人就已受讓部分享受股東權(quán)益,。


  二,我國現(xiàn)行法律對股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅的規(guī)定

  1,、股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅征收范圍

  公司的自然人股東將自己的持有公司的股份轉(zhuǎn)讓給其他自然人或者是企業(yè),,依法需要就其轉(zhuǎn)讓所得繳納個人所得稅。根據(jù)2008年3月1日起新實施的修訂的《中華人民共和國個人所得稅法》(以下簡稱《個人所得稅法》)第二條第九款規(guī)定征收個人所得稅范圍包括財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓,;新實施的《中華人民共和國個人所得稅法》(以下簡稱《實施條例》)第八條第九款規(guī)定財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,,是指個人轉(zhuǎn)讓有價證券、股權(quán),、建筑物,、土地使用權(quán)、機器設(shè)備,、車船以及其他財產(chǎn)取得的所得,,第九條規(guī)定,對股票轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅的辦法,,由國務(wù)院財政部門另行制定,,報國務(wù)院批準施行。


  2,、股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅額計算

  《個人所得稅》第六條第五款規(guī)定,,財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓個人所得稅的計算方式是以轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用后的余額,為應(yīng)納稅所得額,?!秾嵤l例》第二十二條規(guī)定財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,按照一次轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用后的余額,,計算納稅,;第十九條規(guī)定稅法第六條第一款第五項所說的財產(chǎn)原值,對于有價證券,是指為買入價以及買入時按照規(guī)定交納的有關(guān)費用,。那么,,什么是合理費用?法律沒有明確的規(guī)定,,一般是指為辦理股權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)作出的必要開支,。

  《個人所得稅法》第三條第五款規(guī)定,,特許權(quán)使用費所得,,利息、股息,、紅利所得,,財產(chǎn)租賃所得,財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,,偶然所得和其他所得,,適用比例稅率,稅率為百分之二十,。

  即,,股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅額的計算公式為:個人所得稅應(yīng)納稅額=(股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入-本金(原值)-合理費用)×20%。


  3,、股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅扣繳義務(wù)人

  納稅人是指稅法規(guī)定的直接的負有納稅義務(wù)的單位或者是個人,;扣繳義務(wù)人是指法律、行政法規(guī)規(guī)定負有代扣代繳,、代收代繳稅款義務(wù)的單位和個人,。根據(jù)《個人所得稅法》第八條規(guī)定個人所得稅,以所得人為納稅義務(wù)人,,以支付所得的單位或者個人為扣繳義務(wù)人,。在股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易中,轉(zhuǎn)讓方為納稅義務(wù)人,,而收讓股權(quán)的一方是扣繳義務(wù)人或者是代繳義務(wù)人,。

  《中華人民共和國稅收征管法》(一下簡稱《稅收征管法》第三十條規(guī)定:扣繳義務(wù)人依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定履行代扣,、代收稅款的義務(wù),。對法律、行政法規(guī)沒有規(guī)定負有代扣,、代收稅款義務(wù)的單位和個人,,稅務(wù)機關(guān)不得要求其履行代扣、代收稅款義務(wù),??劾U義務(wù)人依法履行代扣、代收稅款義務(wù)時,,納稅人不得拒絕,。納稅人拒絕的,,扣繳義務(wù)人應(yīng)當及時報告稅務(wù)機關(guān)處理。


  三,,關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓繳納個人所得稅的文件精神

  國稅發(fā)[2009]85號文件中關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓繳納個人所得稅的文件精神摘要如下:

  1,、股權(quán)交易各方在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議并完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易以后至企業(yè)變更股權(quán)登記之前,負有納稅義務(wù)或代扣代繳義務(wù)的轉(zhuǎn)讓方或受讓方,,應(yīng)到主管稅務(wù)機關(guān)辦理納稅(扣繳)申報,,并持稅務(wù)機關(guān)開具的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得繳納個人所得稅完稅憑證或免稅、不征稅證明,,到工商行政管理部門辦理股權(quán)變更登記手續(xù),。


  2、股權(quán)交易各方已簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議,,但未完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的,,企業(yè)在向工商行政管理部門申請股權(quán)變更登記時,應(yīng)填寫《個人股東變動情況報告表》(表格式樣和聯(lián)次由各省地稅機關(guān)自行設(shè)計)并向主管稅務(wù)機關(guān)申報,。


  3,、個人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅以發(fā)生股權(quán)變更企業(yè)所在地地稅機關(guān)為主管稅務(wù)機關(guān)。納稅人或扣繳義務(wù)人應(yīng)到主管稅務(wù)機關(guān)辦理納稅申報和稅款入庫手續(xù),。主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)按照《個人所得稅法》和《稅收征收管理法》的規(guī)定,,獲取個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓信息,對股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉稅事項進行管理,、評估和檢查,,并對其中涉及的稅收違法行為依法進行處罰。


  4,、稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加強對股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得計稅依據(jù)的評估和審核,。對扣繳義務(wù)人或納稅人申報的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得相關(guān)資料應(yīng)認真審核,判斷股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為是否符合獨立交易原則,,是否符合合理性經(jīng)濟行為及實際情況,。

  對申報的計稅依據(jù)明顯偏低(如平價和低價轉(zhuǎn)讓等)且無正當理由的,主管稅務(wù)機關(guān)可參照每股凈資產(chǎn)或個人股東享有的股權(quán)比例所對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定,。


  5,、稅務(wù)機關(guān)要建立股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅內(nèi)部控管機制。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)建立股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅電子臺賬,,對所轄企業(yè)個人股東逐戶登記,,將個人股東的相關(guān)信息錄入計算機系統(tǒng),實施動態(tài)管理,。稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部各部門分別負責信息獲取,、評估和審核、稅款征繳入庫和反饋檢查等環(huán)節(jié)的工作,各部門應(yīng)加強聯(lián)系,,密切配合,,形成完整的管理鏈條。


  6,、各地稅務(wù)機關(guān)要高度重視股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅征收管理,,按照本通知的要求,采取有效措施,,積極主動地開展工作,。要爭取當?shù)攸h委、政府的支持,,加強與工商行政管理部門的聯(lián)系和協(xié)作,,定期主動從工商行政管理機關(guān)取得股權(quán)變更登記信息。要向納稅人,、扣繳義務(wù)人和發(fā)生股權(quán)變更的企業(yè)做好相關(guān)稅法及政策的宣傳和輔導(dǎo)工作,保證稅款及時,、足額入庫,。


  四,問答解析(對股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉及到個人所得稅最常見的12個問題,,會律哥進行列示并重點解析)

  1,,股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅的納稅主體?

  在股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易中,,轉(zhuǎn)讓方為納稅義務(wù)人,,而受讓股權(quán)的一方是扣繳義務(wù)人或者是代繳義務(wù)人,受讓股權(quán)一方履行代扣代繳稅款的義務(wù),,但實際情況是扣繳義務(wù)人基本都沒有履行代扣代繳義務(wù),。客觀上造成主體明確,,但是稅款流失的現(xiàn)象,,因為扣繳義務(wù)人很難準確的了解納稅人轉(zhuǎn)讓股權(quán)部分的財產(chǎn)原值、相關(guān)合理稅費,,也就無法準確計算應(yīng)代扣代繳的個人所得稅,。


  2,股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅納稅時間,?

  國稅函[2009]285號文規(guī)定明確辦理納稅(扣繳)申報的時間分兩種情況:

  1),、股權(quán)交易各方在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議并完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易以后至企業(yè)變更股權(quán)登記之前,負有納稅義務(wù)或代扣代繳義務(wù)的轉(zhuǎn)讓方或受讓方,,應(yīng)到主管稅務(wù)機關(guān)辦理納稅(扣繳)申報,,并持稅務(wù)機關(guān)開具的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得繳納個人所得稅完稅憑證或免稅、不征稅證明,到工商行政管理部門辦理股權(quán)變更登記手續(xù),。


  2),、股權(quán)交易各方已簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議,但未完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的,,企業(yè)在向工商行政管理部門申請股權(quán)變更登記時,,應(yīng)填寫《個人股東變動情況報告表》并向主管稅務(wù)機關(guān)申報。

  會律哥備注:國稅函[2009]285號出臺此條的背景:自然人轉(zhuǎn)讓股權(quán)多是私下進行,,交易完成款項打入私人腰包,,基本無帳可查,并且稅務(wù)部門只有在納稅人變更完營業(yè)執(zhí)照到稅務(wù)機關(guān)變更稅務(wù)登記時才知曉相關(guān)情況,,時間相對滯后,,造成稅務(wù)部門基本無法對自然人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)行為實施有效監(jiān)管。作為納稅人的股權(quán)轉(zhuǎn)讓方來講,,稅法對扣繳義務(wù)人沒有按規(guī)定代扣代繳時,,沒有明確規(guī)定納稅人應(yīng)該自行向稅務(wù)機關(guān)進行申報納稅??陀^上也造成了只有少數(shù)納稅人對股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得進行了申報,,而絕大多數(shù)納稅人沒有進行申報。當然,,也不能排除有自然人虧損轉(zhuǎn)讓股權(quán)而沒有進行申報的情形,。


  3,股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅納稅地點

  國稅函[2009]285號進行了具體明確,,該文件規(guī)定,,個人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅以發(fā)生股權(quán)變更企業(yè)所在地地稅機關(guān)為主管稅務(wù)機關(guān)。納稅人或扣繳義務(wù)人應(yīng)到主管稅務(wù)機關(guān)辦理納稅申報和稅款入庫手續(xù),。

  會律哥備注:國稅函[2009]285號出臺此條的背景:一般情況下個人所得稅應(yīng)向扣繳義務(wù)人所在地,、個人任職或受雇單位所在地、實際經(jīng)營所在地,、戶籍所在地,、經(jīng)常居住地等主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅,而個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅是個例外,,其應(yīng)向發(fā)生股權(quán)變更企業(yè)所在地地稅機關(guān)申報納稅,。這項規(guī)定避免了各地在實際工作中爭搶稅源使得納稅人無所適從的尷尬,也避免了各地地稅機關(guān)對一項股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅都不管的情況再次發(fā)生,,為納稅人申報納稅和稅務(wù)機關(guān)的效監(jiān)管提供了明確的依據(jù),。明確了主管稅務(wù)機關(guān)的同時,實際上也就明確了納稅地點,。


  4,,股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅納稅金額如何確定,?

  1)、依據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例的規(guī)定,,對于自然人股東取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,,應(yīng)按"財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得"項目征收個人所得稅,適用稅率為20%.財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得以個人每次轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)取得的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用后的余額為應(yīng)納稅所得額,。

  即具體計稅公式為:應(yīng)納稅所得額=財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入-財產(chǎn)原值-轉(zhuǎn)讓中發(fā)生的合理費用,;應(yīng)繳個人所得稅=應(yīng)納稅所得額×20%。


  2),、依據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79號)第三條規(guī)定,,轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后,為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,。企業(yè)在計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時,,不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項股權(quán)所可能分配的金額。


  5,,股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅納稅監(jiān)管

  國稅函[2009]285號有關(guān)規(guī)定:稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加強對股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得計稅依據(jù)的評估和審核,。對扣繳義務(wù)人或納稅人申報的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得相關(guān)資料應(yīng)認真審核,判斷股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為是否符合獨立交易原則,,是否符合合理性經(jīng)濟行為及實際情況,。對申報的計稅依據(jù)明顯偏低(如平價和低價轉(zhuǎn)讓等)且無正當理由的,主管稅務(wù)機關(guān)可參照每股凈資產(chǎn)或個人股東享有的股權(quán)比例所對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定,。

  會律哥備注:國稅函[2009]285號出臺此條的背景:主要是從計稅依據(jù)的考慮,如平價或者低價轉(zhuǎn)讓且無正當理由可參照每股凈資產(chǎn)或個人股東享有的股權(quán)比例所對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定,,這里是無正當理由,,那么什么情況是有正當理由呢?國稅函[2009]285號沒有細說,,至此會律哥沒有找到相關(guān)文件,,現(xiàn)實中存在的如股權(quán)激勵的形式是否可以作為正當理由?……


  6,,國稅函[2009]285號所說凈資產(chǎn)核定如何確定,?

  《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅計稅依據(jù)核定問題的公告》(2010年第27號)規(guī)定,對申報的計稅依據(jù)明顯偏低且無正當理由的,,可參照每股凈資產(chǎn)或納稅人享有的股權(quán)比例所對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入,。對知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán),、房屋,、探礦權(quán)、采礦權(quán),、股權(quán)等合計占資產(chǎn)總額比例達50%以上的企業(yè),,凈資產(chǎn)額須經(jīng)中介機構(gòu)評估核實,。

  會律哥備注:以上公告只是說:“對知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán),、房屋,、探礦權(quán)、采礦權(quán),、股權(quán)等合計占資產(chǎn)總額比例達50%以上的企業(yè),,凈資產(chǎn)額須經(jīng)中介機構(gòu)評估核實”。那也就是說,,對除上述以外的凈資產(chǎn)可不經(jīng)中介機構(gòu)評估核實,。那不經(jīng)中介機構(gòu)核實,又該采取什么辦法,?實際上又回到了第“5”點疑問,。


  7,非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓中國企業(yè)股權(quán)涉及的個人所得稅如何操作,?

國家稅務(wù)總局《關(guān)于加強非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》(國稅函[2009]698號)


  1),、適用范圍:指非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)的股權(quán)(不包括在公開證券市場上買入并賣出中國居民企業(yè)的股票)。


  2),、納稅時間:扣繳義務(wù)人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務(wù)的,,非居民企業(yè)應(yīng)自合同、協(xié)議約定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓之日(如果轉(zhuǎn)讓方提前取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的,,應(yīng)自實際取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入之日)起7日內(nèi),,到被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納企業(yè)所得稅。


  3),、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得:是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓價減除股權(quán)成本價后的差額,。股權(quán)轉(zhuǎn)讓價是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓人就轉(zhuǎn)讓的股權(quán)所收取的包括現(xiàn)金、非貨幣資產(chǎn)或者權(quán)益等形式的金額,。如被持股企業(yè)有未分配利潤或稅后提存的各項基金等,,股權(quán)轉(zhuǎn)讓人隨股權(quán)一并轉(zhuǎn)讓該股東留存收益權(quán)的金額,不得從股權(quán)轉(zhuǎn)讓價中扣除,。股權(quán)成本價是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓人投資入股時向中國居民企業(yè)實際交付的出資金額,,或購買該項股權(quán)時向該股權(quán)的原轉(zhuǎn)讓人實際支付的股權(quán)轉(zhuǎn)讓金額。


  4),、計算方式:在計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時,,以非居民企業(yè)向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)投資時或向原投資方購買該股權(quán)時的幣種計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓價和股權(quán)成本價。如果同一非居民企業(yè)存在多次投資的,,以首次投入資本時的幣種計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓價和股權(quán)成本價,,以加權(quán)平均法計算股權(quán)成本價;多次投資時幣種不一致的,,則應(yīng)按照每次投入資本當日的匯率換算成首次投資時的幣種,。


  5),、繳納稅率:境外投資方(實際控制方)間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán),如果被轉(zhuǎn)讓的境外控股公司所在國(地區(qū))實際稅負低于12.5%或者對其居民境外所得不征所得稅的,,應(yīng)自股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同簽訂之日起30日內(nèi),,向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)提供資料。


  8,,以轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的方式轉(zhuǎn)讓股權(quán)涉及的個人所得稅如何操作,?

  《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入征收個人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函[2007]244號)規(guī)定:公司原全體股東通過簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議,以轉(zhuǎn)讓公司全部資產(chǎn)方式將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給新股東,,協(xié)議約定時間以前的債權(quán)債務(wù)由原股東負責,,協(xié)議約定時間以后的債權(quán)債務(wù)由新股東負責。根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例的規(guī)定,,原股東取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,,應(yīng)按"財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得"項目征收個人所得稅。

  1),、對于原股東取得轉(zhuǎn)讓收入后,,根據(jù)持股比例先清收債權(quán)、歸還債務(wù)后,,再對每個股東進行分配的,,應(yīng)納稅所得額的計算公式為:應(yīng)納稅所得額=(原股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓總收入-原股東承擔的債務(wù)總額+原股東所收回的債權(quán)總額-注冊資本額-股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中的有關(guān)稅費)×原股東持股比例。其中,,原股東承擔的債務(wù)不包括應(yīng)付未付股東的利潤,。


  2)、對于原股東取得轉(zhuǎn)讓收入后,,根據(jù)持股比例對股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入,、債權(quán)債務(wù)進行分配的,應(yīng)納稅所得額的計算公式為:應(yīng)納稅所得額=原股東分配取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入+原股東清收公司債權(quán)收入-原股東承擔公司債務(wù)支出-原股東向公司投資成本,。其中,原股東承擔公司債務(wù)支出不包括應(yīng)付未付股東利潤,。


  9,,轉(zhuǎn)讓上市公司限售股涉及的個人所得稅如何操作?

  根據(jù)財政部,、國家稅務(wù)總局,、證監(jiān)會《關(guān)于個人轉(zhuǎn)讓上市公司限售股所得征收個人所得稅有關(guān)問題的通知》(財稅[2009]167號):自2010年1月1日起,對個人轉(zhuǎn)讓限售股取得的所得,,按照"財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得",,適用20%的比例稅率征收個人所得稅。通知規(guī)定:限售股包括:

  ①上市公司股權(quán)分置改革完成后股票復(fù)牌日之前股東所持原非流通股股份,,以及股票復(fù)牌日至解禁日期間由上述股份孳生的送,、轉(zhuǎn)股(以下統(tǒng)稱股改限售股),;

  ②2006年股權(quán)分置改革新老劃斷后,首次公開發(fā)行股票并上市的公司形成的限售股,,以及上市首日至解禁日期間由上述股份孳生的送,、轉(zhuǎn)股(以下統(tǒng)稱新股限售股)。

  個人轉(zhuǎn)讓限售股,,以每次限售股轉(zhuǎn)讓收入,,減除股票原值和合理稅費后的余額,為應(yīng)納稅所得額,。即:應(yīng)納稅所得額=限售股轉(zhuǎn)讓收入-(限售股原值+合理稅費),;應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×20%。本通知所稱的限售股轉(zhuǎn)讓收入,,是指轉(zhuǎn)讓限售股股票實際取得的收入,。

  限售股原值,是指限售股買入時的買入價及按照規(guī)定繳納的有關(guān)費用,。合理稅費,,是指轉(zhuǎn)讓限售股過程中發(fā)生的印花稅、傭金,、過戶費等與交易相關(guān)的稅費,。如果納稅人未能提供完整、真實的限售股原值憑證的,,不能準確計算限售股原值的,,主管稅務(wù)機關(guān)一律按限售股轉(zhuǎn)讓收入的15%核定限售股原值及合理稅費。

  會律哥備注:為什么要對限售股征收個人所得稅,?


  1)1994年出臺股票轉(zhuǎn)讓所得免稅政策時,,原有的非流通股不能上市流通,實際上只有從上市公司公開發(fā)行和轉(zhuǎn)讓市場取得的流通股才能享受免稅政策,。2005年股權(quán)分置改革后,,股票市場不再有非流通股和流通股的劃分,只有限售流通股與非限售流通股之別,,限售流通股解除限售后都將進入流通,。這些限售股都不是從上市公司公開發(fā)行和轉(zhuǎn)讓市場上取得的,卻與個人投資者從上市公司公開發(fā)行和轉(zhuǎn)讓市場購買的上市公司股票轉(zhuǎn)讓所得一樣享受個人所得稅免稅待遇,,加劇了收入分配不公的矛盾,。


  2)根據(jù)現(xiàn)行稅收政策規(guī)定,個人轉(zhuǎn)讓非上市公司股份所得,、企業(yè)轉(zhuǎn)讓限售股所得都應(yīng)征收所得稅,,個人轉(zhuǎn)讓限售股如不征稅,與個人轉(zhuǎn)讓非上市公司股份以及企業(yè)轉(zhuǎn)讓限售股政策之間存在不平衡問題,。


  3)企業(yè)所得稅的納稅人包括除依法應(yīng)當繳納個人所得稅的納稅人之外的所有取得企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入的企業(yè)和其他組織,。關(guān)于企業(yè)所得稅的納稅人的限售股轉(zhuǎn)讓所得的征收規(guī)定,,稅法基本沒有變化,即一直是征稅的政策,。因此,,對個人股東轉(zhuǎn)讓限售股所得不征稅,必然造成稅負的不公平,。

  因為有些個人股東的持股量并不比企業(yè)股東少,,所得也很大,如果不對他們征稅,,有違稅法的公平原則,,也不利于個人所得稅法依法調(diào)節(jié)社會各階層收入的立法原則,更不利于縮小社會成員之間的貧富差距,。企業(yè)股東和個人股東在限售股轉(zhuǎn)讓所得方面的不同稅收待遇,,有很大的稅收漏洞,造成大量稅收流失,。企業(yè)為了規(guī)避納稅,,特別是基于證券信托代理而取得限售股的企業(yè),在限售股到期之前,,將有關(guān)權(quán)益以原成本價轉(zhuǎn)讓給最終受益的個人,,在稅法規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時間之前實現(xiàn)利益分配,逃避納稅,。


  限售股征收個人所得稅計算方法,。


  計稅方法有兩種:根據(jù)證券機構(gòu)技術(shù)和制度準備完成情況,對不同階段形成的限售股,,采取不同的征收管理辦法,。


  方法一:證券機構(gòu)技術(shù)和制度準備完成前形成的限售股,證券機構(gòu)按照股改限售股股改復(fù)牌日收盤價,,或新股限售股上市首日收盤價計算轉(zhuǎn)讓收入,,按照計算出的轉(zhuǎn)讓收入的15%確定限售股原值和合理稅費,以轉(zhuǎn)讓收入減去原值和合理稅費后的余額按20%稅率,,計算預(yù)扣預(yù)繳個人所得稅額,。如果納稅人未能提供完整、真實的限售股原值憑證的,,不能準確計算限售股原值的,主管稅務(wù)機關(guān)一律按限售股轉(zhuǎn)讓收入的15%核定限售股原值及合理稅費,。


  例1證券機構(gòu)技術(shù)和制度準備完成前,,老李持有某股票的100萬股限售股,原始取得成本為200萬元,。該股股權(quán)分置改革后于2006年12月份復(fù)牌上市,,當日收盤價為15元,。2010年1月4日,老李持有的限售股全部解禁可上市流通,。2010年1月25日,,老李將已經(jīng)解禁的限售股全部減持,合計取得轉(zhuǎn)讓收入1000萬元,,并支付印花稅,、過戶費、傭金等稅費2萬元,。按照財稅[2009]167號文規(guī)定,,老李減持限售股,采取證券機構(gòu)預(yù)扣預(yù)繳,、納稅人自行申報清算的方式征收,。


  1)證券公司預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額=限售股轉(zhuǎn)讓收入-(限售股原值+合理稅費)=股改限售股復(fù)牌日收盤價×減持股數(shù)-股改限售股復(fù)牌日收盤價×減持股數(shù)×15%=15元/股×100萬股-15元/股×100萬股×15%=1275(萬元),應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×稅率=1275×20%=255(萬元),。


  2)申報清算應(yīng)納稅款如果老李能提供完整,、真實的限售股原值憑證,應(yīng)納稅所得額=限售股轉(zhuǎn)讓收入-(限售股原值+合理稅費)=1000-(200+2)=798(萬元),,應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×稅率=798×20%=159.6(萬元),。應(yīng)退還的稅款=已扣繳稅額-應(yīng)納稅額=255-159.6=95.4(萬元)。而案例中老李未能提供完整,、真實的限售股原值憑證,,主管稅務(wù)機關(guān)按限售股轉(zhuǎn)讓收入的15%核定限售股原值及合理稅費。應(yīng)納稅所得額=限售股轉(zhuǎn)讓收入-(限售股原值+合理稅費)=限售股轉(zhuǎn)讓收入-限售股轉(zhuǎn)讓收入×15%=1000-1000×15%=850(萬元),,應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×稅率=850×20%=170(萬元),。應(yīng)退還的稅款=已扣繳稅額-應(yīng)納稅額=255-170=85(萬元),多繳稅95.4-85=10.4萬元,。


  方法二:證券機構(gòu)技術(shù)和制度準備完成后新上市公司的限售股,,按照證券機構(gòu)事先植入結(jié)算系統(tǒng)的限售股成本原值和發(fā)生的合理稅費,以實際轉(zhuǎn)讓收入減去原值和合理稅費后的余額按20%稅率,,計算并直接扣繳個人所得稅額,。納稅人同時持有限售股及該股流通股的,其股票轉(zhuǎn)讓所得,,按照限售股優(yōu)先原則,,即:轉(zhuǎn)讓股票視同為先轉(zhuǎn)讓限售股,按規(guī)定計算繳納個人所得稅,。


  例2,、證券機構(gòu)技術(shù)和制度準備完成后,老張持有某股票的100萬股限售股和30萬股流通股,限售股原始取得成本為462萬元(結(jié)算系統(tǒng)取得成本),;流通股取得成本為201萬元,。2009年12月,老張持有的限售股全部解禁可上市流通,。2010年1月11日,,老張將所持有的限售股和流通股賣出120萬股,合計取得轉(zhuǎn)讓收入1200萬元,,發(fā)生合理稅費1.2萬元,。按照財稅[2009]167號文規(guī)定,老張轉(zhuǎn)讓股票視同為先轉(zhuǎn)讓限售股,,證券機構(gòu)按規(guī)定直接計算扣繳其個人所得稅,。


  老張賣出120萬股股票,應(yīng)視同為轉(zhuǎn)讓限售股100萬股和20萬股流通股,,那限售股轉(zhuǎn)讓收入=轉(zhuǎn)讓總收入×限售股轉(zhuǎn)讓股數(shù)÷(限售股+流通股轉(zhuǎn)讓股數(shù))=1200×100÷120=1000(萬元),,同理,限售股轉(zhuǎn)讓成本應(yīng)分攤合理稅費=1.2×100÷120=1(萬元),。應(yīng)納稅所得額=限售股轉(zhuǎn)讓收入-(限售股原值+合理稅費)=限售股實際轉(zhuǎn)讓收入-(限售股成本原值+轉(zhuǎn)讓合理稅費)=1000-(462+1)=537(萬元),,應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×稅率=537×20%=107.4(萬元)。


  10,,非貨幣性資產(chǎn)投資評估增值是否納稅,?

  《國家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)評估增值暫不征收個人所得稅的批復(fù)》(國稅函[2005]319號)規(guī)定,對個人將非貨幣性資產(chǎn)進行評估后投資于企業(yè),,其評估增值取得的所得在投資取得企業(yè)股權(quán)時,,暫不征收個人所得稅。在投資收回,、轉(zhuǎn)讓或清算股權(quán)時如有所得,,再按規(guī)定征收個人所得稅,其"財產(chǎn)原值"為資產(chǎn)評估前的價值,。但國稅函[2005]319號已于2011年1月4日被宣布全文失效廢止,。因此,根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例等規(guī)定,,以非貨幣資產(chǎn)對外投資,,都作為財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為,其取得所得應(yīng)按照“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目繳納個人所得稅。

  會律哥備注:自國稅函[2005]319號被廢止后,對個人以非貨幣性資產(chǎn)對外投資時的評估增值都要按規(guī)定繳納個人所得稅,。


  11,取得違約金收入是否納稅,?

  《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中取得違約金收入征收個人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函[2006]866號)規(guī)定,,股權(quán)成功轉(zhuǎn)讓后,轉(zhuǎn)讓方個人因受讓方個人未按規(guī)定期限支付價款而取得的違約金收入,,屬于因財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓而產(chǎn)生的收入。轉(zhuǎn)讓方個人取得的該違約金應(yīng)并入財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入,,按照"財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得"項目計算繳納個人所得稅,,稅款由取得所得的轉(zhuǎn)讓方個人向主管稅務(wù)機關(guān)自行申報繳納。

  會律哥備注:1)個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中取得違約金按"財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得"納稅,。這里需要注意的是,,股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中取得違約金要由納稅人自行申報,而未強調(diào)轉(zhuǎn)讓方的扣繳義務(wù),。2)小知識擴張:根據(jù)證券法相關(guān)規(guī)定:發(fā)起人持有的本公司股份,,自公司成立之日起一年內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓。公司公開發(fā)行股份前已發(fā)行的股份,,自公司股票在證券交易所上市交易之日起一年內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓,。


  12、股權(quán)轉(zhuǎn)讓收回是否納稅問題,?

  《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán)征收個人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函[2005]130號)規(guī)定:股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同履行完畢,、股權(quán)已作變更登記,且所得已經(jīng)實現(xiàn)的,,轉(zhuǎn)讓人取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)當依法繳納個人所得稅,。轉(zhuǎn)讓行為結(jié)束后,當事人雙方簽訂并執(zhí)行解除原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同,、退回股權(quán)的協(xié)議,,是另一次股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為,對前次轉(zhuǎn)讓行為征收的個人所得稅款不予退回,。股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同未履行完畢,,因執(zhí)行仲裁委員會作出的解除股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同及補充協(xié)議的裁決、停止執(zhí)行原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同,,并原價收回已轉(zhuǎn)讓股權(quán)的,,由于其股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為尚未完成、收入未完全實現(xiàn),,隨著股權(quán)轉(zhuǎn)讓關(guān)系的解除,,股權(quán)收益不復(fù)存在,根據(jù)個人所得稅法和征管法的有關(guān)規(guī)定,,以及從行政行為合理性原則出發(fā),,納稅人不應(yīng)繳納個人所得稅。

  會律哥備注:股權(quán)收回不征稅,,必須要把握好要點,,“合同未履行完畢”、“轉(zhuǎn)讓行為尚未完成”、“原價收回”,、“收入未完全實現(xiàn)的”等條件,,如果股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同履行完畢、股權(quán)已作變更登記,,且所得已經(jīng)實現(xiàn)的,,轉(zhuǎn)讓人取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)當依法繳納個人所得稅。

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