固定資產(chǎn)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中不可缺少的經(jīng)濟(jì)資源，其經(jīng)濟(jì)壽命和實(shí)際可使用壽命的差異,，以及固定資產(chǎn)在各企業(yè)體現(xiàn)的使用價(jià)值不同,，如某項(xiàng)固定資產(chǎn)在一企業(yè)只能起到單一價(jià)值，在另一企業(yè)能發(fā)揮出協(xié)同價(jià)值,，因而固定資產(chǎn)處理中取得價(jià)格也各不相同,，固定資產(chǎn)處理是企業(yè)日常經(jīng)營活動(dòng)中，經(jīng)常發(fā)生的一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),，如果不能準(zhǔn)確把握相關(guān)稅收政策和進(jìn)行正確會(huì)計(jì)核算,，必定給企業(yè)帶來涉稅風(fēng)險(xiǎn)和不能準(zhǔn)確核算企業(yè)收入、成本和利潤,。

    根據(jù)財(cái)稅[2008]170號(hào),、財(cái)稅[2009]9號(hào)、國稅函[2009]90號(hào)的規(guī)定,，筆者將其分三類進(jìn)行不同的處理,，這樣便于記憶操作，不易弄混,，一是一般納稅人銷售使用過的固定資產(chǎn)的稅收處理,；二是小規(guī)模納稅人銷售使用過的固定資產(chǎn)的稅收處理；三是納稅人發(fā)生固定資產(chǎn)視同銷售行為稅收處理,。以下分別從上述三方面論述涉稅處理并結(jié)合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》談?wù)勏鄳?yīng)的會(huì)計(jì)處理,。

    一、一般納稅人銷售使用過的固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理和會(huì)計(jì)處理

    1,、銷售使用過的,、已經(jīng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)，有兩種具體情況,。銷售2009年1月1日以后購進(jìn)或自制的固定資產(chǎn),；東北老工業(yè)基地、中部六省老工業(yè)基地城市、內(nèi)蒙古自治區(qū)東部已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的試點(diǎn)地區(qū)（以下簡(jiǎn)稱：試點(diǎn)地區(qū),。），銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),。具體稅務(wù)處理：按適用稅率征收增值稅,，銷項(xiàng)稅額＝含稅售價(jià)÷（1＋17%）×17%，可以開具增值稅專用發(fā)票,。明確稅務(wù)處理后,，會(huì)計(jì)處理用案例進(jìn)行說明。

    案例1

    某礦山企業(yè)為增值稅一般納稅人,，2010年7月因生產(chǎn)形勢(shì)發(fā)生變化,，把不需用的部分資產(chǎn)進(jìn)行處理：銷售2009年1月購入并使用的一臺(tái)機(jī)器，該臺(tái)機(jī)器賬面原值200000元,，已計(jì)提折舊30000元,，取得收入184000元；該企業(yè)上述業(yè)務(wù)應(yīng)納增值稅,，并做會(huì)計(jì)處理,。（以上收入均為含稅收入）

    銷售已經(jīng)使用過的機(jī)器設(shè)備應(yīng)納稅額=184000÷（1+0.17）×17%=26735.04元

    會(huì)計(jì)處理：

    （1）將出售固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理時(shí)：

    借：固定資產(chǎn)清理 170 000

        累計(jì)折舊 30 000

        貸：固定資產(chǎn) 200 000

    （2）收回殘值變價(jià)收入開具增值稅專用發(fā)票時(shí)：

    借：應(yīng)收賬款（或銀行存款） 184 000

        貸：固定資產(chǎn)清理 　　157 264.96

            應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 26735.04

    （3）結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)發(fā)生的凈損失時(shí)：

    借：營業(yè)外支出——非固定資產(chǎn)資產(chǎn)處置損失  12735.04

        貸：固定資產(chǎn)清理　　　　12735.04

    （4）如當(dāng)期無其他進(jìn)項(xiàng)抵扣稅額應(yīng)交納城市維護(hù)建設(shè)稅（其他不計(jì)）1200元。

    借：營業(yè)稅金及附加　 　 1200

        貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅　　　　1200

    實(shí)際上交時(shí)：

    借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅　　1200

        貸：銀行存款 　　　　　 1200

    此類型有增值稅抵扣鏈條,，為不使鏈條中斷,，故可開具專用發(fā)票；由于增值稅是價(jià)外稅,，不計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值中,，隨征的其他稅費(fèi)不應(yīng)計(jì)入到出售資產(chǎn)利得或損失，計(jì)入營業(yè)稅金及附加更符合會(huì)計(jì)的真實(shí)性,。

    2,、銷售使用過的、未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn),，也有兩種具體情況,。2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),；（試點(diǎn)地區(qū)銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),。具體稅務(wù)處理： 1）按照簡(jiǎn)易辦法依照4%征收率減半征收增值稅，應(yīng)納稅額＝含稅售價(jià)÷（1＋4%）×4%×50%,，開具普通發(fā)票,，不得開具增值稅專用發(fā)票。明確稅務(wù)處理后,，會(huì)計(jì)處理用案例進(jìn)行說明,。

    案例2

    某生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人（該企業(yè)非試點(diǎn)地區(qū)），2010年1月把資產(chǎn)盤點(diǎn)過程中不需用的部分資產(chǎn)進(jìn)行處理：銷售已經(jīng)使用4年的機(jī)器設(shè)備，假定該臺(tái)機(jī)器賬面原值20000元,，已計(jì)提折舊3000元,，取得收入18400元；其期初無其他進(jìn)項(xiàng)抵扣稅額該企業(yè)上述業(yè)務(wù)應(yīng)納增值稅和會(huì)計(jì)處理,。（以上收入均為含稅收入）,。

    銷售已經(jīng)使用過的機(jī)器設(shè)備應(yīng)納稅額＝18400÷（1＋4%）×4%÷2＝353.85元。

    會(huì)計(jì)處理：

    （1）將出售固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理時(shí)：

    借：固定資產(chǎn)清理 170 00

        累計(jì)折舊 30 00

        貸：固定資產(chǎn) 200 00

    （2） 開具增值稅普通發(fā)票進(jìn)行銷售,，因銷售所計(jì)提的增值稅為直接征收,，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，所以可直接計(jì)入未交增值稅,，不需計(jì)入銷項(xiàng)稅,。

    ①借：應(yīng)收賬款（或銀行存款） 18400

          貸：固定資產(chǎn)清理 18045.15

              應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 353.85

    ②減半征收的增值稅應(yīng)計(jì)入營業(yè)外收入：

    借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 176.93

        貸：營業(yè)外收入 176.93

    此會(huì)計(jì)處理有觀點(diǎn)認(rèn)為減半征收的增值稅應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)清理貸方，筆者根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》規(guī)定：企業(yè)取得的與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助,，如果用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失,，在取得時(shí)直接計(jì)入營業(yè)外收入。也符合現(xiàn)行企業(yè)所得稅法相關(guān)規(guī)定,，此做法更為穩(wěn)健,。

    ③根據(jù)應(yīng)交增值稅計(jì)隨征附稅假定為城市維護(hù)建設(shè)稅計(jì)10元：

    借：營業(yè)稅金及附加　 10

        貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅 10

    實(shí)際上交時(shí)：

    借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅　　10

        貸：銀行存款 　 10

    ④結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理凈收益：

    借：固定資產(chǎn)清理 　　　　1045.15

        貸：營業(yè)外收入 　　　 1045.15

    二、小規(guī)模納稅人銷售使用過的固定資產(chǎn)的稅收處理

    銷售自己使用過的固定資產(chǎn)和舊貨,，減按2%的征收率征收增值稅,，應(yīng)納稅額＝含稅銷售額÷（1＋3%）×2%，不得由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票

    案例3

    某企業(yè)（小規(guī)模納稅人）2009年1月16日銷售一臺(tái)舊機(jī)器設(shè)備,，取得銷售收入60 000元,，假定賬面原值70000元，已提折舊30000元,，該設(shè)備為2004年5月購入,，則該項(xiàng)銷售行為應(yīng)納增值稅及會(huì)計(jì)處理，（以上收入均為含稅收入）,。

    應(yīng)納增值稅=60 000/（1+3%）×2%=1 165.04（元）

    （1）將出售固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理時(shí)：

    借：固定資產(chǎn)清理 40000

        累計(jì)折舊 30 00

        貸：固定資產(chǎn) 700 00

    （2） 開具增值稅普通發(fā)票進(jìn)行銷售,，因銷售所計(jì)提的增值稅為直接征收，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅,，所以可直接計(jì)入未交增值稅,，不需計(jì)入銷項(xiàng)稅。

    ①借：應(yīng)收賬款（或銀行存款） 60000

          貸：固定資產(chǎn)清理 58834.96

              應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 1165.04

    ②根據(jù)應(yīng)交增值稅計(jì)隨征附稅假定為城市維護(hù)建設(shè)稅計(jì)80元：

    借：營業(yè)稅金及附加　　　　　　　　　　　80

        貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅　　80

    實(shí)際上交時(shí)：

    借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅　　　80

        貸：銀行存款 　　　　　　　　　　　　 80

    ④結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理凈收益：

    借：固定資產(chǎn)清理 18834.96

        貸：營業(yè)外收入 18834.96

    三,、對(duì)于納稅人發(fā)生固定資產(chǎn)視同銷售行為,，對(duì)已使用過的固定資產(chǎn)無法確定銷售額的，以固定資產(chǎn)凈值為銷售額,。

    一般納稅人以上述兩種具體情況以固定資產(chǎn)凈值,，分可開具增值稅專用發(fā)票和不可開具增值稅專用發(fā)票兩種情況分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,，小規(guī)模納稅人以固定資產(chǎn)凈值開具普通發(fā)票，上述方法進(jìn)行處理,，此處不再累述,。

    固定資產(chǎn)處理涉及稅收政策和會(huì)計(jì)處理總結(jié)，望為引導(dǎo)企業(yè)合理控制風(fēng)險(xiǎn),，避免未遵循稅法,，帶來的涉稅風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)損失，起到防患于未然,。