|
|
| |
內(nèi)部控制是一項復(fù)雜的系統(tǒng)工程,，不能靠人治，而要靠制度,、靠辦法,。一個好的制度所產(chǎn)生的力量是很大的，要用制度來規(guī)范管理行為,，讓管理者知道干什么,、怎么干，按照規(guī)定的程序來完成工作任務(wù),，接受規(guī)定的控制管理,。這里的重點是對企業(yè)不同的經(jīng)營管理活動制定出“怎么干”的標(biāo)準(zhǔn)。這個標(biāo)準(zhǔn)就是內(nèi)部控制制度,。
內(nèi)部控制作為企業(yè)各項管理工作的基礎(chǔ),，是衡量現(xiàn)代企業(yè)管理水平的重要標(biāo)志，也是企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展的可靠保證,。執(zhí)行規(guī)范的上市公司,，應(yīng)當(dāng)對本公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評價，披露年度自我評價報告,，（此時就要按照內(nèi)部控制的評價指引進(jìn)行操作）并可聘請具有證券,、期貨業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計。最近又出臺了我們的一系列的指引。
內(nèi)部控制審計是接受企業(yè)委托的會計師事務(wù)所,，根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套的《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》,、《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》和相關(guān)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，對企業(yè)與財務(wù)報告相關(guān)的內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計并出具審計報告的審計業(yè)務(wù),。
內(nèi)部控制審計含義的理解應(yīng)當(dāng)掌握以下幾點：
1.內(nèi)部控制審計是一項專門的鑒證業(yè)務(wù)
注冊會計師在執(zhí)行財務(wù)報表審計時,，根據(jù)《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號——了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》和《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1231號——針對評估的重大錯報風(fēng)險實施的程序》等準(zhǔn)則對內(nèi)部控制進(jìn)行了解和測試，旨在確定控制風(fēng)險水平,。當(dāng)控制風(fēng)險水平確定后,，注冊會計師在整個審計期間都要考慮內(nèi)部控制的有效性。如果不準(zhǔn)備審計某些領(lǐng)域,，則無須確定這些領(lǐng)域的控制風(fēng)險水平,。
而注冊會計師執(zhí)行內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)則是一項專門的審計業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)事先與委托人就內(nèi)部控制審計范圍達(dá)成一致意見,。凡是業(yè)務(wù)約定書確定的內(nèi)部控制審計范圍,，注冊會計師都要進(jìn)行審計。同時注冊會計師也可將內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計整合進(jìn)行（以下簡稱整合審計）,。
2.內(nèi)部控制審計的范圍限于對特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計
通常,，注冊會計師對特定基準(zhǔn)日的內(nèi)部控制進(jìn)行審計。特定基準(zhǔn)日可以是會計年度結(jié)束日,，也可以是某中期結(jié)束日,。注冊會計師對特定基準(zhǔn)日的內(nèi)部控制審計時，應(yīng)在接近此日期之前的一段時間內(nèi)對內(nèi)部控制進(jìn)行了解和測試,，并對該日期的內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見,。意見類型包括無保留意見、帶說明段的無保留意見,、否定意見和無法表示意見,。如果注冊會計師對某特定期間的內(nèi)部控制進(jìn)行審計，應(yīng)對該期間的內(nèi)部控制進(jìn)行了解和測試,，并對該期間的內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見,。內(nèi)部控制是一種管理過程，其目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī),、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整,，提高經(jīng)營效率和效果,，促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。
3.被審計單位管理層應(yīng)當(dāng)就內(nèi)部控制的有效性提供書面認(rèn)定
被審計單位管理層就內(nèi)部控制的有效性提供書面認(rèn)定,，其作用類似于財務(wù)報表,，它用于明確被審計單位管理層建立健全內(nèi)部控制并保持其有效性的責(zé)任。
4.責(zé)任劃分
建立健全和有效實施內(nèi)部控制，評價內(nèi)部控制的有效性是企業(yè)董事會的責(zé)任,。按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》的要求,，在實施審計工作的基礎(chǔ)上對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見，是注冊會計師的責(zé)任,。
第一節(jié) 框架概述
企業(yè)內(nèi)部控制審計指引分為7章,，共34條，分章說明了企業(yè)內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)的流程,，以及各流程中應(yīng)當(dāng)注意的要點,。主要內(nèi)容如下：
（一）第一章《總則》,，共5條,。
1.審計指引出臺的目的。為了規(guī)范注冊會計師執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù),，明確工作要求,，保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量。
2.內(nèi)部控制審計的定義,。內(nèi)部控制審計,，是指會計師事務(wù)所接受委托，對特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計,。
3.董事會和注冊會計師的責(zé)任,。
董事會的責(zé)任：建立健全和有效實施內(nèi)部控制，評價內(nèi)部控制的有效性,。
注冊會計師的責(zé)任：按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》的要求,，在實施審計工作的基礎(chǔ)上對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見。
安永將對 南方保健 “衛(wèi)生保潔檢查”創(chuàng)造性地包裝成“審計相關(guān)費(fèi)用”的丑聞,。在南方保健一案中,，安永是否保持實質(zhì)獨(dú)立，正受到各方的質(zhì)疑,。南方保健一直是安永伯明翰辦事處的最大客戶,，該公司向SEC提交的“征集投票權(quán)聲明”（Proxy Statement）顯示，2000年和2001年,，南方保健向安永支付的費(fèi)用分別為368萬美元和367萬美元,，其中，“審計相關(guān)費(fèi)用”是“審計費(fèi)用”的兩倍多,。耐人尋味的是,，2000年度和2001年度的"審計相關(guān)費(fèi)用"合計數(shù)497萬美元中包含了260萬美元的“潔凈審計”（Pristine Audit）費(fèi)用，比審計費(fèi)用合計數(shù)219萬美元還多41萬美元,。所謂“潔凈審計”,，是指南方保健聘請安永對其醫(yī)療場所及設(shè)施的衛(wèi)生保潔情況（如衛(wèi)生間,、接待室是否有污跡、灰塵和垃圾等）進(jìn)行一年一度的檢查,。
衛(wèi)生檢查本來與報表審計毫無關(guān)系,，但南方保健美其名為“潔凈審計”，并按照安永的建議將其披露為“審計相關(guān)費(fèi)用”,，嚴(yán)重誤導(dǎo)了投資者,。據(jù)介紹，“潔凈審計”的主意出自創(chuàng)始人兼首席執(zhí)行官Scrushy,，此舉又可暗示著南方保健有向安永“購買審計意見”之嫌,，因為衛(wèi)生保潔檢查顯然是一種無風(fēng)險高回報的業(yè)務(wù)。安永每年只需派20多個最初級的審計人員對南方保健1800多個場所的衛(wèi)生保潔情況進(jìn)行一次突擊檢查,，就可收取比報表審計更高的費(fèi)用,。接受如此慷慨的“業(yè)務(wù)饋贈”，是否有損于安永的獨(dú)立性,，引起多方的高度關(guān)注,。還有，安永與其審計客戶仁科公司（PeopleSoft）聯(lián)合開發(fā)和推銷軟件也是收到了美國證監(jiān)會的調(diào)查,，也是涉嫌違反獨(dú)立性原則,。
安達(dá)信會計公司至少從1999年起一直為世界通信出具無保留意見的審計報告。安達(dá)信對世界通信的財務(wù)舞弊負(fù)有不可推卸的重大過失審計責(zé)任,。安達(dá)信對世界通信的審計,，將是一項可載入史冊的典型的重大審計失敗案例。
安達(dá)信對世界通信的審計失敗,，其中一個原因就是獨(dú)立性的問題：
安達(dá)信缺乏形式上的獨(dú)立性
根據(jù)世界通信2002年4月22日提供的“征集投票權(quán)聲明”（ProxyStatement）,，安達(dá)信2001年共向世界通信收取了1680萬美元的服務(wù)費(fèi)用，其中審計收費(fèi)440萬美元,、稅務(wù)咨詢760萬美元,、非財務(wù)報表審計（主要是外包的內(nèi)部財務(wù)審計）160萬美元、其他咨詢服務(wù)320萬美元,。自1989年起,，安達(dá)信一直擔(dān)任世界通信的審計師，直到安然丑聞發(fā)生后,，世界通信才在2002年5月14日辭退安達(dá)信,，改聘畢馬威。安達(dá)信在過去10多年既為世界通信提供審計服務(wù),，也向其提供咨詢服務(wù),。同時提供審計和咨詢服務(wù)可能損害會計師事務(wù)所的獨(dú)立性， 2002年7月30日通過的“薩班斯-奧克斯利法案”對代理記賬和內(nèi)部審計等9項咨詢服務(wù)所作出的禁止性規(guī)定以及對稅務(wù)咨詢所作出的限制性規(guī)定,。此外,，世界通信歷來是安達(dá)信密西西比杰克遜（世界通信總部所在地）分所最有價值的單一客戶，這一事實不禁讓人對安達(dá)信的獨(dú)立性存有疑慮,。杰克遜分所的設(shè)立,，目的是為了“伺候”和保住世界通信這一給安達(dá)信帶來不菲審計和咨詢收入的客戶。這種情況下,，杰克遜分所的安達(dá)信合伙人難免會對世界通信不規(guī)范的會計處理予以“遷就”,。對世界通信的主審合伙人而言，丟失這樣一個大客戶,，其后果是不堪設(shè)想的,。
獨(dú)立性是我們審計的靈魂，是確保審計質(zhì)量的關(guān)鍵所在,，會計師事務(wù)所取信于社會公眾的法碼,。然而，獨(dú)立性就這樣經(jīng)常受到“逐利性”的威脅和瓦解,。
4.內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)提供合理保證
注冊會計師執(zhí)行內(nèi)部控制審計工作,，應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),，為發(fā)表內(nèi)部控制審計意見提供合理保證,。
注冊會計師應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見，并對內(nèi)部控制審計過程中注意到的非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷,，在內(nèi)部控制審計報告中增加“非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露,。
5.單獨(dú)或綜合進(jìn)行內(nèi)部控制審計
注冊會計師可以單獨(dú)進(jìn)行內(nèi)部控制審計，也可將內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計整合進(jìn)行（以下簡稱整合審計）,。 在整合審計中,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對內(nèi)部控制設(shè)計與運(yùn)行的有效性進(jìn)行測試，以同時實現(xiàn)下列目標(biāo)：
①獲取充分,、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),，支持其在內(nèi)部控制審計中對內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見。
②獲取充分,、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),，支持其在財務(wù)報表審計中對控制風(fēng)險的評估結(jié)果。
?。ǘ┑诙隆队媱潓徲嫻ぷ鳌?，共4條。
內(nèi)部控制審計的總體思路：結(jié)合內(nèi)部控制制度,，關(guān)注企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和識別企業(yè)業(yè)務(wù)流程的風(fēng)險的基礎(chǔ)上,，選擇審計項目及確定特定項目中重點關(guān)注領(lǐng)域，并在評價內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)上查漏補(bǔ)缺,、矯枉過正,。
需要特別指出的是：評價內(nèi)部控制并非為了控制本身,，而應(yīng)針對企業(yè)經(jīng)營過程中可能面臨的風(fēng)險。我們更為關(guān)心的問題是：與控制相關(guān)的目標(biāo)是什么,？這種控制要解決的問題是什么,？這種控制是否對被審計單位的經(jīng)營活動有益？是否存在重復(fù)控制,？什么樣的風(fēng)險水平是可以接受的,？控制的效果是否影響管理層決策？
了解企業(yè)基本情況及初步判斷
了解被審計單位的基本情況,，這些情況是展開審計的必要準(zhǔn)備和基本條件,，由于我們內(nèi)審人員對于了解企業(yè)基本情況有天然的優(yōu)勢，所以,，我們可以先同我們的內(nèi)部審計人員進(jìn)行了解,，包括內(nèi)部審計人員的工作經(jīng)歷、學(xué)歷,、專業(yè),、內(nèi)部審計工作的機(jī)制等等，必要時可以查看他們的工作底稿,，以便我們更快了解企業(yè)的基本面情況,，也可以判斷是否利用內(nèi)審的工作，提高我們的工作效率,。了解內(nèi)控時我們首先要重點關(guān)注有變化的控制,，基本情況獲得后，審計人員就要適當(dāng)利用自己專業(yè)判斷,，確定：
1）業(yè)務(wù)循環(huán)及其大致內(nèi)容
確定業(yè)務(wù)循環(huán)及其大致內(nèi)容,，這實際也是劃分業(yè)務(wù)循環(huán)的過程，這是審計展開的主線,；
2）必須控制的重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)
必須控制的重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)有哪些,，重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)是必須控制的，確定它們就是確定審計的重點,；
3）內(nèi)部控制應(yīng)有的嚴(yán)謹(jǐn)程度
內(nèi)部控制的嚴(yán)謹(jǐn)程度是與單位的規(guī)模相關(guān)的,，規(guī)模較小的單位內(nèi)部控制程度就相應(yīng)較低，衡量標(biāo)準(zhǔn)就不能太高,，實際這就是確定衡量標(biāo)準(zhǔn)的問題,，提出設(shè)計意見時必須考慮的；
4）審計應(yīng)該投入的人力及分工和時間預(yù)算,。
人員配備方面：
注冊會計師應(yīng)當(dāng)恰當(dāng)?shù)赜媱潈?nèi)部控制審計工作,，配備具有專業(yè)勝任能力的項目組，并對助理人員進(jìn)行適當(dāng)?shù)亩綄?dǎo),。確定投入的人力和時間預(yù)算是為了保證整個審計過程有條不紊地進(jìn)行,，保證審計質(zhì)量,。
計劃審計工作是在我們了解了企業(yè)的基本情況，基本的內(nèi)控制度以后,，確定測評對象,、測評范圍即業(yè)務(wù)循環(huán)及內(nèi)容、審計的重點即必須控制的重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù),，對人員安排（包括小組的構(gòu)成結(jié)構(gòu)，級別,、是否有類似經(jīng)驗等）,、時間安排（多長時間完成外勤工作、多長時間完成報告出具工作,、整理底稿的時間等等）,、有哪些重點的審計領(lǐng)域，哪些是非重點的審計領(lǐng)域,，重點審計領(lǐng)域有多少控制點,，有多少點需要進(jìn)行測試等等。這個計劃在以后審計過程中還要適時調(diào)整,。
以風(fēng)險評估為基礎(chǔ)
注冊會計師應(yīng)當(dāng)以風(fēng)險評估為基礎(chǔ),，選擇擬測試的控制，確定測試所需收集的證據(jù),。內(nèi)部控制的特定領(lǐng)域存在重大缺陷的風(fēng)險越高,，給予該領(lǐng)域的審計關(guān)注就越多。
在進(jìn)行風(fēng)險評估以及確定必要的程序時,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)組織結(jié)構(gòu),、經(jīng)營單位或流程的復(fù)雜程度可能產(chǎn)生的重要影響和作用。企業(yè)組織結(jié)構(gòu),、經(jīng)營單位或流程的復(fù)雜程度可能影響企業(yè)實現(xiàn)控制目標(biāo)的方式,。企業(yè)的規(guī)模和復(fù)雜程度也可能影響錯報風(fēng)險以及應(yīng)對該風(fēng)險所需實施的控制。
注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)情況調(diào)整工作范圍,，以獲取充分,、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持發(fā)表的意見,。
審計中評價對內(nèi)部控制,、財務(wù)報表以及審計工作影響的事項
在計劃審計工作階段，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價對內(nèi)部控制,、財務(wù)報表以及審計工作影響的事項,，包括與企業(yè)相關(guān)的風(fēng)險、相關(guān)法律法規(guī)和行業(yè)概況,、企業(yè)內(nèi)部控制最近發(fā)生變化的程度,、與企業(yè)溝通過的內(nèi)部控制缺陷,、對內(nèi)部控制有效性的初步判斷、企業(yè)組織結(jié)構(gòu),、重要性和風(fēng)險等與確定內(nèi)部控制重大缺陷相關(guān)的因素,、對內(nèi)部控制有效性的初步判斷、可獲取的,、與內(nèi)部控制有效性相關(guān)的證據(jù)的類型和范圍等,。
考慮利用其他人員的工作
注冊會計師應(yīng)當(dāng)對企業(yè)內(nèi)部控制自我評價工作進(jìn)行評估，判斷是否利用企業(yè)內(nèi)部審計人員,、內(nèi)部控制評價人員和其他相關(guān)人員的工作以及可利用的程度,，相應(yīng)減少可能本應(yīng)由注冊會計師執(zhí)行的工作。注冊會計師利用企業(yè)內(nèi)部審計人員,、內(nèi)部控制評價人員和其他相關(guān)人員的工作,，應(yīng)當(dāng)對其專業(yè)勝任能力和客觀性進(jìn)行充分評價。與某項控制相關(guān)的風(fēng)險越高,，可利用程度就越低,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)更多地對該項控制親自進(jìn)行測試。
注冊會計師應(yīng)當(dāng)對發(fā)表的審計意見獨(dú)立承擔(dān)責(zé)任,，其責(zé)任不因為利用企業(yè)內(nèi)部審計人員,、內(nèi)部控制評價人員和其他相關(guān)人員的工作而減輕。
【提示】本章中,，老師講解到的“符合性測試”指的就是我們通常說的“控制測試”,，老師講解的“符合性測試”與我們通常說的“控制測試”的實質(zhì)內(nèi)容是一樣的，只不過稱呼不同而已,，不影響大家理解,。
（三）第三章《實施審計工作》（共10條）
注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照自上而下的方法實施審計工作,。自上而下的方法是注冊會計師識別風(fēng)險,、選擇擬測試控制的基本思路。內(nèi)部控制的審計工作包括企業(yè)層面控制和業(yè)務(wù)層面控制,。注冊會計師在實施審計工作時,，也可以將企業(yè)層面控制和業(yè)務(wù)層面控制的測試結(jié)合進(jìn)行。
1.企業(yè)層面控制
注冊會計師測試企業(yè)層面控制,，應(yīng)當(dāng)把握重要性原則,，至少應(yīng)當(dāng)關(guān)注：1）與內(nèi)部環(huán)境相關(guān)的控制；2）針對董事會,、經(jīng)理層凌駕于控制之上的風(fēng)險而設(shè)計的控制,；3）企業(yè)的風(fēng)險評估過程；4）對內(nèi)部信息傳遞和財務(wù)報告流程的控制；5）對控制有效性的內(nèi)部監(jiān)督和自我評價,。
1）注冊會計師的風(fēng)險意識的培養(yǎng)：
安永在審計美國最大的醫(yī)療保健公司——南方保健時候就缺乏必要的風(fēng)險意識,。
南方保健使用的最主要造假手段是通過“契約調(diào)整”（Contractual Adjustment）這一收入備抵賬戶進(jìn)行利潤操縱?！捌跫s調(diào)整”是營業(yè)收入的一個備抵賬戶,，用于估算南方保健向病人投保的醫(yī)療保險機(jī)構(gòu)開出的賬單與醫(yī)療保險機(jī)構(gòu)預(yù)計將實際支付的賬款之間的差額，營業(yè)收入總額減去“契約調(diào)整”的借方余額,，在南方保健的收益表上反映為營業(yè)收入凈額,。這一賬戶的數(shù)字需要南方保健高管人員進(jìn)行估計和判斷，具有很大的不確定性,。南方保健的高管人員恰恰利用這一特點,，通過毫無根據(jù)地貸記“契約調(diào)整”賬戶，虛增收入,，蓄意調(diào)節(jié)利潤。而為了不使虛增的收入露出破綻,，南方保健又專門設(shè)立了“AP匯總”這一科目以配合收入的調(diào)整,。“AP匯總”作為固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的次級明細(xì)戶存在,，用以記錄“契約調(diào)整”對應(yīng)的資產(chǎn)增加額,。
南方保健審計小組成員之一、安永的主審合伙人James Lamphron在法庭上作證時承認(rèn)曾收到過一份電子郵件,，警告南方保健可能存在會計舞弊,。該電子郵件提醒安永的注冊會計師們特別注意審查三個特殊的會計賬戶，其中就包括“契約調(diào)整”和“AP匯總”這兩個被用于造假的賬戶,。在收到該電子郵件后,，Lamphron向南方保健的首席財務(wù)官William Owens求證。Owens的解釋是,，電子郵件的署名人Michael Vines是南方保健會計部一個“對自己工作不滿意的牢騷狂”,。Lamphron輕信了Owens的解釋，審計小組在未經(jīng)任何詳細(xì)調(diào)查的情況下,，草率地下了結(jié)論：“南方保健沒做錯什么事,。”
安永忽略了若干財務(wù)預(yù)警信號：
早在安永為南方保健2001年度的財務(wù)報告簽發(fā)無保留審計意見之前,，就有許多跡象表明南方保健可能存在欺詐和舞弊行為,。安永本應(yīng)根據(jù)這些跡象，保持應(yīng)有的職業(yè)審慎,，對南方保健管理當(dāng)局是否誠信,，其提供的財務(wù)報表是否存在因舞弊而導(dǎo)致重大錯報和漏報，予以充分關(guān)注。甚至已接到雇員關(guān)于財務(wù)舞弊的舉報,，安永的注冊會計師仍然沒有采取必要措施,，以至于錯失了發(fā)現(xiàn)南方保健大規(guī)模會計造假的機(jī)會。例如：
2001年,，南方保健被指控開給“老年人醫(yī)療保險計劃”（Medicare）的賬單一直過高,，具欺詐性。同年12月,，它同意支付790萬美元以了結(jié)Medicare對它的起訴,。在2001年度審計現(xiàn)場工作結(jié)束前3個月，司法部展開對南方保健欺詐案件的調(diào)查,，就已經(jīng)向安永發(fā)出了強(qiáng)烈的警示信號,。雖然Medicare欺詐案本身并不意味著南方保健一定存在會計舞弊，但足以使安永對南方保健管理當(dāng)局的誠信經(jīng)營產(chǎn)生質(zhì)疑,，安永的注冊會計師就應(yīng)在年度審計時提高執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎,，加大對相關(guān)科目的審查力度。
安永的主審合伙人Miller證實,，在南方保健執(zhí)行審計時,，審計小組需要的資料只能向南方保健指定的兩名現(xiàn)已認(rèn)罪的財務(wù)主管Emery Harris和Rebecca K.Morgan索要。審計小組幾乎不與其他會計人員進(jìn)行交談,、詢問或索要資料,。南方保健的內(nèi)部審計人員曾向安永的另一位主審合伙人William C.Miller抱怨，作為內(nèi)審人員,，他們長年不被允許接觸南方保健的主要賬簿資料,。這種缺乏內(nèi)部控制的現(xiàn)象卻沒有引起安永應(yīng)有的重視。
安達(dá)信審計世界通信的時候也同樣存在的風(fēng)險信號被忽視：
1）世界通信管理當(dāng)局蓄意將財務(wù)審計排除在內(nèi)部審計部的法定職責(zé)之外,，只準(zhǔn)予內(nèi)部審計部從事經(jīng)營績效審計,，這顯然有別于大多數(shù)公司的做法。
2）世界通信的會計記錄存在著大量的高層調(diào)整（Top-SideAdjustments）,，即公司總部直接給子公司等分支機(jī)構(gòu)下達(dá)賬項調(diào)整指令,，而沒有提供相關(guān)的授權(quán)簽字和原始憑證等書面材料。
3）世界通信的管理當(dāng)局具有提供虛假財務(wù)報告的強(qiáng)烈動機(jī),，包括：①首席執(zhí)行官埃伯斯持有世界通信大量股票并以此作為個人貸款的質(zhì)押,；②世界通信迫切需要保持高股價以維持以換股方式進(jìn)行收購兼并的吸引力；③世界通信需要保持較高的投資和信用等級以發(fā)行票據(jù)和債券（2000和2001年發(fā)行的票據(jù)和債券分別高達(dá)50億美元和118億美元）,。
2.業(yè)務(wù)層面控制
注冊會計師測試業(yè)務(wù)層面控制,，應(yīng)當(dāng)把握重要性原則，結(jié)合企業(yè)實際,、企業(yè)內(nèi)部控制各項應(yīng)用指引的要求和企業(yè)層面控制的測試情況,，重點對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中的重要業(yè)務(wù)與事項的控制進(jìn)行測試。
注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)與內(nèi)部控制相關(guān)的風(fēng)險，確定擬實施審計程序的性質(zhì),、時間安排和范圍,，獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),。與內(nèi)部控制相關(guān)的風(fēng)險越高,，注冊會計師需要獲取的證據(jù)應(yīng)越多。
注冊會計師應(yīng)當(dāng)測試內(nèi)部控制設(shè)計與運(yùn)行的有效性,。如果某項控制由擁有必要授權(quán)和專業(yè)勝任能力的人員按照規(guī)定的程序與要求執(zhí)行,，能夠?qū)崿F(xiàn)控制目標(biāo)，表明該項控制的設(shè)計是有效的,。如果某項控制正在按照設(shè)計運(yùn)行,，執(zhí)行人員擁有必要授權(quán)和專業(yè)勝任能力，能夠?qū)崿F(xiàn)控制目標(biāo),，表明該項控制的運(yùn)行是有效的,。
3.程序和時間安排
注冊會計師在測試控制設(shè)計與運(yùn)行的有效性時，應(yīng)當(dāng)綜合運(yùn)用詢問適當(dāng)人員,、觀察經(jīng)營活動,、檢查相關(guān)文件、穿行測試和重新執(zhí)行等方法,。詢問本身并不足以提供充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),。
注冊會計師在確定測試的時間安排時,，應(yīng)盡量在接近企業(yè)內(nèi)部控制自我評價基準(zhǔn)日實施測試；實施的測試需要涵蓋足夠長的期間,。
對于內(nèi)部控制運(yùn)行偏離設(shè)計的情況（即控制偏差）,，應(yīng)當(dāng)確定該偏差對相關(guān)風(fēng)險評估、需要獲取的證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量以及控制運(yùn)行有效性結(jié)論的影響,。如果是連續(xù)審計,，則注冊會計師在確定測試的性質(zhì)、時間安排和范圍時,，應(yīng)當(dāng)考慮以前年度執(zhí)行內(nèi)部控制審計時了解的情況,，以考慮對本期內(nèi)部控制審計的影響。
1）內(nèi)部控制評價程序一般是：1.了解與記錄內(nèi)部控制,；2.初步評價控制風(fēng)險,；3.實施控制測試；4.評價內(nèi)部控制的強(qiáng)弱,?？偨Y(jié)上述，內(nèi)部控制審計程序為：1.了解基本情況；2.了解內(nèi)部控制,；3.實施控制測試,；4.提出審計報告。下面即以該程序為主線展開討論,，其中提出審計報告在內(nèi)部審計報告中討論,。
了解基本情況
了解基本情況是開展內(nèi)部控制審計的基本條件，否則無從下手,，這些情況是展開審計的必要準(zhǔn)備和基本條件,，影響著整個審計的過程和結(jié)果。這些基本情況包括：1.單位所屬的行業(yè)和歷史沿革（著重于管理沿革）,；2.單位組織結(jié)構(gòu),、各機(jī)構(gòu)的人員規(guī)模和崗位結(jié)構(gòu)；3.單位資產(chǎn)規(guī)模,、生產(chǎn)經(jīng)營或?qū)I(yè)服務(wù)的特點規(guī)模,；4.主營業(yè)務(wù)及輔助業(yè)務(wù)類別、業(yè)務(wù)量,；5.財務(wù)會計機(jī)構(gòu)及其工作組織,；等等。這些基本情況可以通過詢問管理人員,、查閱相關(guān)文件,、會計和統(tǒng)計資料等方法來獲得。
基本情況獲得后,，確定業(yè)務(wù)循環(huán)及其大致內(nèi)容,，實際是劃分業(yè)務(wù)循環(huán)的過程，確定的是審計展開的主線,；
需要特別說明的是業(yè)務(wù)循環(huán)的劃分,。業(yè)務(wù)循環(huán)的劃分是將若干個關(guān)聯(lián)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或管理活動組合在一起。2001年財政部發(fā)布的《內(nèi)部會計控制基本規(guī)范》（征求意見稿）中提出,，“內(nèi)部控制的內(nèi)容主要包括對貨幣資金,、籌資、采購與付款,、實物資產(chǎn),、成本費(fèi)用、銷售與收款,、工程項目,、對外投資、擔(dān)保等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的控制”,，其中這些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)就是基本的業(yè)務(wù)循環(huán)劃分,，但目前有多樣化的趨勢,，國際內(nèi)部審計師協(xié)會就提出預(yù)算管理、資訊管理等管理作業(yè),。業(yè)務(wù)循環(huán)是以后審計程序展開的主線,，了解內(nèi)部控制和控制測試都按照它來組織，因此劃分業(yè)務(wù)循環(huán)影響到整個審計的組織,、效率和質(zhì)量,。一般來說業(yè)務(wù)循環(huán)應(yīng)按下列原則來劃分：1.覆蓋單位所有業(yè)務(wù)及其各個環(huán)節(jié)；2.每個業(yè)務(wù)循環(huán)能反映出所涉及業(yè)務(wù)的共同性質(zhì)特點及其全部過程,；3.有利于審計的組織安排,。
了解內(nèi)部控制（重點）
經(jīng)濟(jì)組織規(guī)模越大，對內(nèi)部控制需求越強(qiáng)烈,，這是必然的,；在大規(guī)模的組織里，管理高層,、各個下屬機(jī)構(gòu)的諸多具體的基本情況需要了解,。
同樣,，大規(guī)模的組織內(nèi)既存在針對整個組織的控制,，也存在針對某個部分或某個下屬機(jī)構(gòu)的控制，因此了解內(nèi)部控制也是必須的,。還要初步分析所了解信息,，以初步確定內(nèi)部控制的健全性和有效性,，規(guī)劃要實施的控制測試程序。接下來與內(nèi)部控制評價程序一樣,，實施控制測試,，以獲得遵循性的評價，同時最終確定健全性和有效性,。最后歸納總結(jié)審計結(jié)果，提出審計報告,。
要了解內(nèi)部控制,，首先要解決內(nèi)部控制的構(gòu)架問題。即控制環(huán)境,、控制結(jié)構(gòu),、風(fēng)險評估、控制政策和程序,、信息與溝通,、監(jiān)控。內(nèi)部控制要素是內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的縱深發(fā)展,，在內(nèi)容上進(jìn)一步完善,，在內(nèi)部環(huán)境上更注重員工的素質(zhì),，增加風(fēng)險評估，強(qiáng)調(diào)要實現(xiàn)目標(biāo)就必須分析相關(guān)風(fēng)險,，構(gòu)成風(fēng)險管理的基礎(chǔ),。信息與溝通，更強(qiáng)調(diào)信息的內(nèi)部傳達(dá),，增加監(jiān)控要素將內(nèi)部控制的執(zhí)行納入進(jìn)來,。我們國家采用COSO報告的觀點，以它的框架為指導(dǎo),，同時鑒于我國目前內(nèi)部控制落后的情況,，應(yīng)更加注重控制政策和程序的建設(shè)和監(jiān)控的手段，即建立起健全有效的控制程序與政策并使它們實際得到執(zhí)行,，在控制政策和程序完善的帶動下,，風(fēng)險評估和信息與溝通也逐步完善，同時逐步轉(zhuǎn)變管理觀念,，提高員工素質(zhì),，建立起合理的法人治理結(jié)構(gòu)和具體組織結(jié)構(gòu)，使控制環(huán)境得以改善,。
了解內(nèi)部控制以業(yè)務(wù)循環(huán)為主線展開的,，即按業(yè)務(wù)循環(huán)逐個循環(huán)了解，這些循環(huán)構(gòu)成單位整體,，這是橫向的,；同時針對每個循環(huán)的控制，分別去了解它：控制環(huán)境,、控制程序與程序,、信息系統(tǒng)，這是每個循環(huán)的控制的縱向構(gòu)成,，是縱向的了解,。橫向縱向的交叉了解構(gòu)成了解內(nèi)部控制程序的骨架。
了解控制環(huán)境
是了解影響內(nèi)部控制其他要素的因素,，提供內(nèi)部控制構(gòu)成基礎(chǔ)好壞的證據(jù),，同時為分析內(nèi)部控制健全性有效性和遵循性好壞的原因提供證據(jù)素材。按照COSO報告,，控制環(huán)境包括：1）治理結(jié)構(gòu),、2）機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、3）內(nèi)部審計,、4）人力資源政策,、5）企業(yè)文化、6）法律環(huán)境,。這里主要是針對各個業(yè)務(wù)循環(huán)所涉及的部門,、人員,、方法來說的，實際在了解基本情況程序中就已進(jìn)行,。
?。?）經(jīng)營者品行、操守,、價值觀
COSO報告認(rèn)為,，控制環(huán)境是指對建立、加強(qiáng)或削弱特定政策,、程序及其效率產(chǎn)生影響的各種因素,，具體包括企業(yè)的董事會，企業(yè)管理人員的品行,、操守,、價值觀、素質(zhì)與能力,，管理人員的管理哲學(xué)與經(jīng)營觀念,，企業(yè)文化，企業(yè)各項規(guī)章制度,、信息溝通體系等,。企業(yè)控制環(huán)境決定其他控制要素能否發(fā)揮作用，是內(nèi)部控制其他要素發(fā)揮作用的基礎(chǔ),，直接影響到企業(yè)內(nèi)部控制的貫徹和執(zhí)行以及企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)的實現(xiàn),，是企業(yè)內(nèi)部控制的核心。
1992年11月,，亞細(xì)亞商場總經(jīng)理王xx就在海南注冊了海南亞細(xì)亞商聯(lián)總公司,。海南商聯(lián)，鄭亞集團(tuán)沒有投資,，鄭亞集團(tuán)公司董事會作出決定,，委托海南商聯(lián)管理和經(jīng)營鄭亞集團(tuán)股份公司；并在鄭亞集團(tuán)董事會1995年6月28目的會議紀(jì)要中,，明確規(guī)定“董事會同意公司經(jīng)營者（海南商聯(lián)）按銷售額1%的比例提取管理費(fèi),。于是就形成了海南商聯(lián)受托經(jīng)營鄭亞集團(tuán)的運(yùn)作模式，并與鄭亞集團(tuán)一套人馬,，兩塊牌子，總部設(shè)在廣州,。從此總經(jīng)理在外地遙控實施對鄭亞集團(tuán)和商場的管理,。王xx既是海南商聯(lián)的法人代表，又是鄭亞集團(tuán)的總經(jīng)理,，可以隨意抽調(diào)人員與資金,。這種制度安排的結(jié)果是亞細(xì)亞的信譽(yù)和人員被海南商聯(lián)利用,，亞細(xì)亞的經(jīng)營利潤被海南商聯(lián)占有，而這一切都是無償?shù)?。又如,，南陽亞?xì)亞商場借到貸款兩千萬元，股東高xx卻要了600萬元,，劃撥到成都給其一位朋友做房地產(chǎn)生意,，結(jié)果全虧，以兩棟樓房抵債,。抵債手續(xù)尚未辦妥,，高xx卻對欠債人說，你不要向南陽還債了,，你把兩棟樓房給我,，南陽的錢由我還。最終,，南陽亞細(xì)亞分文未得,。
（2）治理結(jié)構(gòu)：董事會,、監(jiān)事會,、獨(dú)立董事、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)
COSO報告認(rèn)為,，企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的一個重要要素是董事會,，并認(rèn)為企業(yè)應(yīng)該建立一個強(qiáng)有力的董事會，董事會要能對企業(yè)的經(jīng)營管理決策起到真工監(jiān)督引導(dǎo)的作用,。
一般來說,，公司治理是指股東、董事會,、監(jiān)事會,、經(jīng)理層之間形成的權(quán)責(zé)分配、激勵與約束,、權(quán)利制衡關(guān)系,。公司治理結(jié)構(gòu)是內(nèi)部控制環(huán)境的最高層次，公司治理結(jié)構(gòu)的完善,，將為公司內(nèi)部控制環(huán)境奠定堅實的基礎(chǔ),。反之，缺乏良好的公司治理,，內(nèi)部控制就成為無源之水,、無本之木。而公司法人治理結(jié)構(gòu)是否規(guī)范關(guān)鍵要看董事會能否充分發(fā)揮作用,。
但是目前我國大多數(shù)企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)不盡如人意,，公司章程大多照抄《公司法》,，流于形式，缺乏實際指導(dǎo)意義,。董事會,、監(jiān)事會、經(jīng)理層“三套班子一套人馬”,，責(zé),、權(quán)、利的劃分形同虛設(shè),。另外,，在現(xiàn)有公司中，公司的長遠(yuǎn)發(fā)展戰(zhàn)略方針是由總經(jīng)理擬訂,，董事會只負(fù)責(zé)審批,，與國外公司的做法恰好相反。由此可見,，公司董事會權(quán)利在很大程度上掌握在內(nèi)部人手中,。公司的現(xiàn)有運(yùn)行機(jī)制，決定內(nèi)部控制制度很難達(dá)到預(yù)期的目標(biāo),。
在鄭亞集團(tuán)公司內(nèi)部,，董事會一直處于癱瘓狀態(tài)。鄭亞集團(tuán)公司的注冊日期是1993年10月,，但直到1995年6月才最后確立,。在近兩年的時間里，集團(tuán)公司決策層一直處于不斷演變的狀態(tài)之中,，沒有按章程規(guī)范化運(yùn)作,，董事會從未召集董事們就重大決策進(jìn)行過表決，凡事都由總經(jīng)理王xx一人拍板,。比如,，冠名權(quán)展于無形資產(chǎn)，其轉(zhuǎn)讓照理應(yīng)該經(jīng)董事會討論通過,，但實際上是王xx一個人說了算,，只要他簽字同意，別人就可建個“亞細(xì)亞”,，如許昌,、安陽、洛陽,、商丘的亞細(xì)亞都是他簽字同意的,。在鄭亞集團(tuán)，總經(jīng)理成了國王，董事會如同虛設(shè),，最高決策機(jī)構(gòu)、監(jiān)督機(jī)構(gòu)陷于癱瘓,。
在南方保健,，創(chuàng)始人兼首席執(zhí)行官Scrushy在公司內(nèi)外均以集權(quán)式的鐵腕管理風(fēng)格著稱。而且,，南方保健的一些董事,，包括審計委員會的兩名成員，也都與公司存在明顯的業(yè)務(wù)關(guān)系,。注冊會計師在對內(nèi)部控制進(jìn)行了解時,，應(yīng)充分關(guān)注被審計單位管理當(dāng)局是否存在由一個人或一個小團(tuán)體獨(dú)掌大權(quán)，董事會或?qū)徲嬑瘑T會對其監(jiān)督是否存在軟弱無能的現(xiàn)象,。此外,，如果董事與公司存在不正當(dāng)?shù)年P(guān)聯(lián)方交易，審計準(zhǔn)則也同樣視其為欺詐存在的跡象之一,。令人遺憾的是,，長年為南方保健執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的安永注冊會計師們卻對上述事實熟視無睹。
?。?）人事政策與員工素質(zhì)
COSO報告認(rèn)為,，人是企業(yè)最重要的資源，亦是重要的內(nèi)部控制環(huán)境因素,。
如果企業(yè)有高素質(zhì)的執(zhí)行者（包括高層管理人員在內(nèi)的全體員工）,，就能夠塑造好內(nèi)部控制的其他要素及其相互關(guān)系，并在實踐中產(chǎn)生良好的控制效果,。況且內(nèi)部控制制度因考慮到成本效益原則不可能過于詳細(xì),，有了高素質(zhì)的執(zhí)行者就可以彌補(bǔ)控制制度的粗略，使暫時不健全,、不合理的控制制度仍然能產(chǎn)生良好的控制效果,。
反之，如果執(zhí)行者及相關(guān)人員不能很好地理解內(nèi)部控制的重要性和運(yùn)行情況,，不清楚自己在內(nèi)部控制中的職責(zé)以及其他方面的關(guān)系,，內(nèi)部控制制度即使制訂得再科學(xué)、再完善,，也難以發(fā)揮應(yīng)有的作用,。
我國目前經(jīng)營者素質(zhì)參差不齊。經(jīng)營者素質(zhì)在企業(yè)經(jīng)營管理中起絕對重要作用,，素質(zhì)不同,，對企業(yè)發(fā)展所產(chǎn)生的影響也完全不同。在許多西方國家，由于市場經(jīng)濟(jì)比較完善,，基本上已形成一個比較成熟的職業(yè)經(jīng)理人市場,。而在我國市場經(jīng)濟(jì)起步較晚，還未形成一個約束,、監(jiān)督與激勵經(jīng)理人員的外部機(jī)制,。
從公司內(nèi)部看，經(jīng)營者享有的權(quán)利大于承擔(dān)的責(zé)任,，激勵機(jī)制欠缺,，管理者自我提高的動力和壓力比較小，造成了管理層整體素質(zhì)偏低的現(xiàn)象,。再者,，企業(yè)員工素質(zhì)低下。在知識經(jīng)濟(jì)時代,，單一的知識已經(jīng)不能勝任關(guān)鍵崗位的工作了,。
那么，鄭亞集團(tuán)的人事政策與員工素質(zhì)如何呢,？
以貌取人,。1995年底，廣州,、上海,、北京三地大型商場相繼開業(yè)，管理人員嚴(yán)重不足,。亞細(xì)亞從西安招聘了幾百名青年,，經(jīng)過短期培訓(xùn)后，準(zhǔn)備派往三地,。由于不了解個人情況,，只好對名觀相，五官端正,、口齒清楚的派往廣州,、上海或北京的商場當(dāng)經(jīng)理或處長,，其他人員則當(dāng)營業(yè)員,。
任人唯親。亞細(xì)亞某領(lǐng)導(dǎo)的一位表弟,，原鄭州市郊的農(nóng)民,，被任命為北京一家大型商場總經(jīng)理；某領(lǐng)導(dǎo)的兩位妻弟,，山東農(nóng)民,，也被委以重任,；就連他家的小保姆也被任命為亞細(xì)亞集團(tuán)配送中心的財務(wù)總監(jiān)。
隨意用人,。亞細(xì)亞商場藝術(shù)團(tuán)的報幕員周xx,，不知管理不會看賬，被任命為開封亞細(xì)亞商場的總經(jīng)理,。
排斥異己,。亞細(xì)亞曾有四位年輕的副總，因他們不附和總經(jīng)理的意見,，在1990年借故被派往外地辦事處。1991年夏,，亞細(xì)亞駐外辦事處撤銷,，四位副總返回商場時，他們的位置已被別人取代,，接著半年閑試,，被調(diào)離商場。
這就是亞細(xì)亞的人事政策,。
?。?）企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系及組織結(jié)構(gòu)
內(nèi)部控制來自組織內(nèi)部,適應(yīng)不斷變化的外部環(huán)境和組織變化是內(nèi)部控制發(fā)展的主線。組織結(jié)構(gòu)的變化是內(nèi)部控制的發(fā)展誘因,它推動內(nèi)部控制不斷發(fā)展和完善,。由于三鹿集團(tuán)有牌子而缺乏奶源,、一些地方小乳品廠有奶源而缺乏品牌,因此集團(tuán)在內(nèi)部開創(chuàng)“牌子和奶源”結(jié)合的發(fā)展模式。沿著這種模式,相繼兼并了山東,、河北,、陜西、河南,、甘肅等省瀕臨破產(chǎn)的30多家中小企業(yè),使得三鹿的組織結(jié)構(gòu)發(fā)生了很大變化,。
這種擴(kuò)張導(dǎo)致了資金投入跟不上、機(jī)器設(shè)備及內(nèi)部管理跟不上的現(xiàn)實,埋下了諸多安全隱患,。
?。?）企業(yè)文化
企業(yè)文化是現(xiàn)存的一種無形力量,是一個企業(yè)在長期經(jīng)營實踐中所凝結(jié)起來的一種文化氛圍、企業(yè)價值觀,、企業(yè)精神,、經(jīng)營境界和廣大員工所認(rèn)同的道德規(guī)范和行為方式。企業(yè)文化的發(fā)展能夠促進(jìn)內(nèi)部控制的不斷發(fā)展,、成熟,。優(yōu)秀的企業(yè)文化可以從根本上改善企業(yè)的控制環(huán)境。比如,企業(yè)通過建立符合單位自身情況的道德規(guī)范和行為準(zhǔn)則,樹立全體員工的是非判斷標(biāo)準(zhǔn),形成正式的書面文件,向員工傳遞單位對其責(zé)任,、誠實性,、道德觀的期望。同時高層管理者更應(yīng)注意自己的言行,起到表率作用,引導(dǎo)員工做道德范圍內(nèi)的事。
例如,，1997年初,，鄭州亞細(xì)亞集團(tuán)新任董事長對集團(tuán)進(jìn)行調(diào)查時，發(fā)現(xiàn)鄭亞集團(tuán)機(jī)構(gòu)根本無人主持運(yùn)作,，長期沒人召集會議,，自上而下的管理者對集團(tuán)的性質(zhì)、狀況,、資產(chǎn)分布情況一問三不知,。管理者忙于私事；有的甚至利用職務(wù)之便,，把家屬送出國,，隨時做好離開的準(zhǔn)備。
?。?）公司治理與“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象是否存在
公司治理結(jié)構(gòu)旨在形成科學(xué)有效的職責(zé)分工和制衡機(jī)制,。公司治理不健全,公司必然缺乏一套有效的監(jiān)督機(jī)制,無論設(shè)計多么完美的內(nèi)部控制制度都會流于形式,難以達(dá)到既定的效果。因此,只有在良好的公司治理環(huán)境中,內(nèi)部控制系統(tǒng)才能真正地發(fā)揮作用,。
?。?）風(fēng)險預(yù)警控制是否缺失
2008年6月28日,財政部等5部委聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》第37條規(guī)定:“企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立重大風(fēng)險預(yù)警機(jī)制和突發(fā)事件應(yīng)急處理機(jī)制，明確風(fēng)險預(yù)警標(biāo)準(zhǔn),，對可能發(fā)生的重大風(fēng)險或突發(fā)事件,，制定應(yīng)急預(yù)案、明確責(zé)任人員,、規(guī)范處置程序,，確保突發(fā)事件得到及時妥善處理”。
了解控制程序與政策,，就是了解控制目標(biāo)實現(xiàn)風(fēng)險所采取的措施,，它是了解內(nèi)部控制要素中最重要的部分。每個業(yè)務(wù)循環(huán)都可分為若干個作業(yè),，而每個作業(yè)都要設(shè)置若干控制程序和政策來控制,，我們把這些作業(yè)稱為控制點。比如制造業(yè)的銷售與收款循環(huán)可分為接受定單,、核準(zhǔn)信用,、發(fā)運(yùn)商品、開具發(fā)票,、應(yīng)收賬款與記錄,、收款、退貨及客訴處理等作業(yè),。在業(yè)務(wù)循環(huán)的劃分階段,，已經(jīng)取得了業(yè)務(wù)循環(huán)大致內(nèi)容的了解,，在了解控制程序與政策階段，應(yīng)進(jìn)一步了解,，去獲得足夠信息來進(jìn)一步確定業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)的各個作業(yè),，然后針對每個作業(yè)，去了解所采取的控制程序與政策,。在了解基礎(chǔ)上分析業(yè)務(wù)在運(yùn)行中可能出現(xiàn)的錯誤和弊端,，這個過程實質(zhì)是風(fēng)險評估。業(yè)務(wù)循環(huán)的風(fēng)險來自記錄錯誤,、違反會計政策,、欺詐和侵吞、非法交易,、資產(chǎn)流失等因素,。判斷業(yè)務(wù)常見弊端可通過總結(jié)歸納企業(yè)歷史上曾發(fā)生過的錯弊教訓(xùn)，也可采取“合理懷疑”,，即對假設(shè)不予控制可能造成的損失機(jī)會和可能出現(xiàn)的問題進(jìn)行主觀推測。
鄭亞集團(tuán)運(yùn)作中幾乎不存在控制活動,，或者即使存在所謂的政策和程序,，也是名存實亡，未實際發(fā)生作用,。且看一組數(shù)據(jù)：亞細(xì)亞一年一度的場慶花費(fèi)都超70萬元,；集團(tuán)某股東從鄭亞商場借出800萬元，連借條也沒有,，后來歸還300萬元,，剩余500萬元商場賬面和收據(jù)顯示是“工程款”；集團(tuán)另一個股東1993年借走商場57萬元,，也無人催要,。1997年，鄭亞商場管理費(fèi)用就高達(dá)18.6億元,。鄭亞集團(tuán)的控制活動若此,，何以確保管理層的指令得以實現(xiàn)？
了解信息系統(tǒng),，主要是了解單位內(nèi)外部信息記錄載體,，以及溝通方式。外部信息載體包括記錄市場份額,、法規(guī)要求和客戶反映等信息的資料,。內(nèi)部信息載體包括業(yè)務(wù)申請審批報告、各種分析報告,、進(jìn)行控制作業(yè)形成單據(jù),、會計資料等等,。溝通方式包括政策手冊、財務(wù)報告手冊,、備查簿,、口頭交流、管理示例等,。
一個良好的信息與溝通系統(tǒng)有助于提高內(nèi)部控制的效率和效果,。企業(yè)須按某種形式在某個時間之內(nèi)，辨別,、取得適當(dāng)?shù)男畔?，并加以溝通，使員工順利履行其職責(zé),。在鄭亞集團(tuán)內(nèi)部,，信息溝通系統(tǒng)幾乎不存在。據(jù)稱,，集團(tuán)內(nèi)部一不需要成本信息,，二不計算投資回收期及投資回報率，三不收集市場方面的信息,。會計信息系統(tǒng)由管理層隨意控制,，資金被大量挪用，卻不知去向何方,。在鄭亞集團(tuán),，信息系統(tǒng)已經(jīng)不再是一個管理和控制的工具，而是上層管理人員的話筒,，信息隨其意愿而變,。
了解控制的監(jiān)督：
內(nèi)部監(jiān)督是否流于形式 ，企業(yè)內(nèi)部控制是一個過程,，這個過程系通過人的管理過程的大量制度及活動實現(xiàn)的,。要確保內(nèi)部控制制度切實執(zhí)行且執(zhí)行的效果良好、內(nèi)部控制能夠隨時適應(yīng)新情況等,，內(nèi)部控制必須被監(jiān)督,。
內(nèi)部監(jiān)督可以保證內(nèi)部控制制度持續(xù)有效的運(yùn)作。監(jiān)督的過程,，是由適當(dāng)?shù)娜嗽谶m當(dāng)?shù)臅r間,，評估控制的設(shè)計和運(yùn)行，并采取必要的行動,，不論是經(jīng)營層或是其他控制人員,，只要發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的缺陷，都應(yīng)當(dāng)及時地向適當(dāng)?shù)墓芾韺訄蟾?，并使其得到果斷處理,。三鹿集團(tuán)內(nèi)部質(zhì)量監(jiān)督的具體做法是在養(yǎng)殖區(qū)建立技術(shù)服務(wù)站,，派出駐站員，監(jiān)督檢查飼養(yǎng)環(huán)境,、擠奶設(shè)施衛(wèi)生,、擠奶工藝程序的落實。駐站員作為內(nèi)部監(jiān)督的手段是內(nèi)部控制中至關(guān)重要的一環(huán),。然而,實際執(zhí)行過程中,，駐站員監(jiān)督檢查等并沒有嚴(yán)格實施，在原奶進(jìn)入三鹿集團(tuán)的生產(chǎn)企業(yè)之前,，缺乏對奶站經(jīng)營者的有效監(jiān)督,。在亞細(xì)亞，自開業(yè)以來,，沒有進(jìn)行過一次全面徹底的審計,。偶爾的局部的內(nèi)部審計中曾發(fā)現(xiàn)幾筆幾百萬元資金被轉(zhuǎn)移出去的事，后來也不了了之,。任何事情都是總經(jīng)理說了算,，屬下當(dāng)然包括內(nèi)部審計人員在內(nèi)，全無發(fā)言權(quán),，可見內(nèi)部監(jiān)督極度缺乏是既成事實,。
初步分析健全性和有效性
在對內(nèi)部控制獲得了解后，就可以對其健全性和有效性進(jìn)行初步分析,，以規(guī)劃將要實施的控制測試程序,。初步健全性分析主要是分析哪些重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)或作業(yè)應(yīng)該設(shè)置控制而未設(shè)置,。
主要是針對控制程序與政策而實施的,。這實際就是初步的風(fēng)險評估。初步有效性分析首先要分析確定各個業(yè)務(wù)循環(huán),、各個作業(yè)的控制目標(biāo),，然后再分析所了解到的控制程序與政策，看它們是否能實現(xiàn)控制目標(biāo),。對于控制有缺陷的可以提出初步的改進(jìn)意見,。
初步的健全性和有效性分析后就可以規(guī)劃將要實施的控制測試。一般來說對于以下情況就可以不進(jìn)行測試：1）對業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點的控制初步評價為無效,；2）在了解內(nèi)部控制的過程中已知對某業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點的控制未得到遵循,；3）雖對業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點設(shè)置控制但未發(fā)生相關(guān)業(yè)務(wù)。
而以下情況就可以考慮進(jìn)行大范圍的測試：1）相關(guān)業(yè)務(wù)大量發(fā)生的業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點的控制,；2）相關(guān)業(yè)務(wù)雖不大量發(fā)生但涉及金額相對較大的業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點的控制,；3）控制程序相對復(fù)雜的控制。規(guī)劃結(jié)果應(yīng)記入審計計劃,，并對審計計劃做相應(yīng)調(diào)整,。
記錄內(nèi)部控制
記錄內(nèi)部控制的方法主要有：文字?jǐn)⑹?，調(diào)查表，核對表,，流程圖,。對于控制環(huán)境的記錄，一般是文字?jǐn)⑹?，按照上述控制環(huán)境的幾個方面來記錄,。了解基本情況程序也采用文字?jǐn)⑹龅姆椒ㄓ涗洝Ｓ涗浺纬蓪徲嫻ぷ鞯赘濉?br> 記錄內(nèi)部控制主要是記錄控制程序與政策和信息系統(tǒng),。采用的方法以上四種都可以采用,，但以調(diào)查表最為常用。
一般,，調(diào)查表的調(diào)查內(nèi)容是有審計人員根據(jù)自己的經(jīng)驗和被審計單位的情況自行設(shè)計的,，但對于內(nèi)部控制審計，鑒于我國目前內(nèi)部控制薄弱和人們對內(nèi)部控制該如何知之甚少的情況,，調(diào)查表應(yīng)該引入標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制作為導(dǎo)引,，以配合政府推動內(nèi)部控制的建設(shè)。標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制是指針對某個業(yè)務(wù)或作業(yè)由權(quán)威部門設(shè)計的標(biāo)準(zhǔn)控制,。對于各類型單位共有的業(yè)務(wù)或作業(yè),，如貨幣資金業(yè)務(wù)、固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)融投資業(yè)務(wù)等可由財政部門制訂統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn),；對于具有行業(yè)特性的業(yè)務(wù)或作業(yè),，如生產(chǎn)循環(huán)、銷售及收款等主要針對制造業(yè),，則由行業(yè)主管部門或行業(yè)協(xié)會分別制訂,，供不同行業(yè)采用。在調(diào)查表中引入標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制,，要從權(quán)威部門制訂的針對各業(yè)務(wù)或作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制中,，按業(yè)務(wù)或作業(yè)內(nèi)部若干個控制點抽取提煉出對控制點的標(biāo)準(zhǔn)控制程序和政策，作為調(diào)查表的調(diào)查內(nèi)容,。調(diào)查控制程序和政策時就循其進(jìn)行,。同時由于引入了標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制，對單位特殊的控制程序和政策可能就無法調(diào)查得到,，而那些控制也是很重要的,，因此有必要將調(diào)查表與文字?jǐn)⑹鼋Y(jié)合起來，加入單位實際做法的敘述,。結(jié)合的方式就是在每個控制點控制調(diào)查內(nèi)容下面單設(shè)一行,，用來記錄單位的特殊做法。
控制測試
控制測試包括設(shè)計測試和執(zhí)行測試,，設(shè)計測試即健全性和有效性測試,，執(zhí)行測試即遵循性測試,。健全性和有效性在了解內(nèi)部控制程序中已做過初步分析，但由于了解階段獲得的信息可能不徹底,，如通過詢問得知對投資業(yè)務(wù)的控制,，但是講述人所述是否真是如此，是否全面,，需深入了解,，還由于有效性健全性初步分析結(jié)果需進(jìn)一步獲得證據(jù)確證，如通過分析認(rèn)為對某控制點設(shè)置的控制能達(dá)到控制目標(biāo),，但這個判斷是否正確,，還需要進(jìn)一步了解實際情況，因此需要通過測試進(jìn)一步獲得更全面的信息證據(jù)來確證,。執(zhí)行測試是控制測試的主體,，主要是檢查內(nèi)部控制是怎樣執(zhí)行的。
進(jìn)行內(nèi)部控制設(shè)計測試,，主要要做如下工作：1）更深層次地了解單位的內(nèi)部控制,，作出更準(zhǔn)確的健全性和有效性評價；2）獲得進(jìn)一步支持健全性和有效性初步評價結(jié)果的證據(jù),；3）檢驗在了解和初步評價內(nèi)部控制階段所作的重要專業(yè)判斷和分析,。
進(jìn)行內(nèi)部控制執(zhí)行測試，要特別注意如下事項：1）對業(yè)務(wù)循環(huán)和關(guān)鍵控制點設(shè)計的控制是如何具體組織應(yīng)用于實際的,；2）控制是否一貫執(zhí)行,；3）是否由控制規(guī)定職務(wù)的人來執(zhí)行，其中后兩個是重中之中,。
三種控制測試方法,，即檢查交易和事項的憑證、詢問并實地觀察未留下審計軌跡的內(nèi)部控制的運(yùn)行情況,、重新執(zhí)行相關(guān)內(nèi)部控制,，三種方法可單獨(dú)或合并使用,。認(rèn)為控制測試方法應(yīng)以檢查為主,，同時輔以觀察和詢問。因為控制執(zhí)行一貫,、規(guī)定職務(wù)人執(zhí)行是重中之重,，而控制執(zhí)行中留下的審計軌跡亦即控制信息載體能反映出這兩者，檢查控制信息載體就能了解到這兩者,，在檢查的同時通過觀察和詢問獲得控制具體應(yīng)用的證據(jù),。檢查控制信息載體，即針對每個業(yè)務(wù)循環(huán)所涉及的單證,、報告,、合同等控制信息載體,，抽取其中部分，檢查執(zhí)行各個控制點下各個控制程序與政策留下的記錄,，推斷出是否得到全面一貫的執(zhí)行,。抽取工作采取屬性抽樣技術(shù)來進(jìn)行，基本與內(nèi)部控制評價中的相同,。樣本量的大小根據(jù)了解內(nèi)部控制階段的規(guī)劃確定,，樣本采用隨機(jī)選樣或系統(tǒng)選樣的辦法選取。
?。ㄋ模┑谒恼隆对u價控制缺陷》,，共3條。
1.內(nèi)部控制缺陷的分類,，內(nèi)部控制缺陷按其成因分為設(shè)計缺陷和運(yùn)行缺陷,，按其影響程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷,。
設(shè)計缺陷是指缺少為實現(xiàn)控制目標(biāo)所必需的控制,，或現(xiàn)存內(nèi)部控制設(shè)計不適當(dāng)、即使正常運(yùn)行也難以實現(xiàn)控制目標(biāo)而形成的內(nèi)部控制缺陷,，即建立的內(nèi)部控制不能充分實現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)而形成的內(nèi)部控制缺陷,。可總結(jié)為初始規(guī)劃不完全,，存在管理控制的盲點,。
運(yùn)行缺陷，是指現(xiàn)存設(shè)計完好的控制沒有按設(shè)計意圖運(yùn)行,，或執(zhí)行者沒有獲得必要授權(quán)或缺乏勝任能力以有效實施控制而產(chǎn)生的內(nèi)部控制缺陷,，即內(nèi)部控制不能按照建立階段的意圖運(yùn)行，或運(yùn)行中錯誤很多,，或?qū)嵤﹥?nèi)部控制的人員不能正確理解內(nèi)部控制的內(nèi)容和目標(biāo)等而產(chǎn)生的內(nèi)部控制缺陷,。某一企業(yè)的內(nèi)部控制體系雖然設(shè)計得很完善，但由于實施過程中的偏差,，導(dǎo)致內(nèi)部控制運(yùn)行缺陷,。
內(nèi)部控制的缺陷可以是單項的缺陷，也可以是多項組合的缺陷,。比如在采購項目實施時,，內(nèi)控設(shè)計要進(jìn)行公開的三家供應(yīng)商報價，可是在實施時沒有進(jìn)行公開的三家比價,，只有從內(nèi)部或根據(jù)采購員本人的愛好而選擇不公開的三家供應(yīng)商進(jìn)行詢價,，從而在運(yùn)行出現(xiàn)偏差。
在確定一項內(nèi)部控制缺陷或多項內(nèi)部控制缺陷的組合是否構(gòu)成重大缺陷時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價補(bǔ)償性控制（替代性控制）的影響,。企業(yè)執(zhí)行的補(bǔ)償性控制應(yīng)當(dāng)具有同樣的效果,。
補(bǔ)償性控制：指能替代前道控制作用的控制，通常設(shè)置補(bǔ)償性控制的目的是對前道控制失控的補(bǔ)救,。要根據(jù)每一類業(yè)務(wù)處理的重要程度設(shè)置數(shù)目不等的補(bǔ)償性控制點,，以保證內(nèi)部控制制度運(yùn)行的可靠性。
2.內(nèi)部控制可能存在重大缺陷的跡象
注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價其識別的各項內(nèi)部控制缺陷的嚴(yán)重程度,，以確定這些缺陷單獨(dú)或組合起來,，是否構(gòu)成重大缺陷。企業(yè)中表明內(nèi)部控制可能存在重大缺陷的跡象,，主要包括：注冊會計師發(fā)現(xiàn)董事,、監(jiān)事和高級管理人員舞弊；企業(yè)更正已經(jīng)公布的財務(wù)報表,；注冊會計師發(fā)現(xiàn)當(dāng)期財務(wù)報表存在重大錯報,，而內(nèi)部控制在運(yùn)行過程中未能發(fā)現(xiàn)該錯報；企業(yè)審計委員會和內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制的監(jiān)督無效,。
3.運(yùn)行缺陷（遵循性評價）
遵循性評價主要針對控制點控制內(nèi)的各項控制措施,。內(nèi)部控制的實際遵循情況是個程度概念，遵循與不遵循只是它的兩個極端,，遵循性的評價一般應(yīng)采取評級的辦法,，以更好的反映遵循程度。遵循性級別一般有兩個劃分的辦法,分為四個到六個等級,，等級太少難于準(zhǔn)確衡量遵循程度,，等級太多難于把握等級之間的差別，由審計人員根據(jù)具體情況確定級別,；每個級別還應(yīng)確定應(yīng)提的審計意見,，如遵循性分為A、B,、C,、D四個級別，被評為A級的,，提出執(zhí)行較好的意見,，B級提出應(yīng)加強(qiáng)的意見，C級提出應(yīng)重點加強(qiáng)的意見,，D級提出特別提示加強(qiáng)的意見,。評級時審計人員主要根據(jù)屬性抽樣結(jié)果,，同時綜合考慮通過觀察,、詢問得到的控制應(yīng)用于實際的情況，運(yùn)用自己的專業(yè)判斷，評判其遵循性級別,。
評定級別只是一種手段,，重要的是要實現(xiàn)內(nèi)部控制審計目標(biāo)。進(jìn)行評級提出各種加強(qiáng)意見是為了實現(xiàn)督促內(nèi)部控制執(zhí)行的審計目標(biāo),，而發(fā)現(xiàn)控制具體應(yīng)用于實際中存在的問題,，以及發(fā)現(xiàn)因控制未很好執(zhí)行而導(dǎo)致財產(chǎn)損失、信息失真,、效益下降等問題則是為了檢查內(nèi)部控制執(zhí)行,。對遵循情況評級后評價時更應(yīng)注重建設(shè)性意見的提出。
4.健全性和有效性評價
通過設(shè)計測試既可能獲得健全性和有效性初步評價須修正的補(bǔ)充證據(jù),，又可能獲得確證初步評價結(jié)果的證據(jù),，因此這個階段的評價主要工作一是綜合了解和測試兩階段所獲得所有資料，對健全性有效性作出最終評價,；二是針對不健全和控制無效或有缺陷的地方提出審計意見,。
健全性評價主要針對重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)或作業(yè)，主要應(yīng)注意三種情況：1.控制文件中沒有規(guī)定控制,，測試程序中也未發(fā)現(xiàn)實施了控制,；2.控制文件中沒有規(guī)定控制，經(jīng)詢問相關(guān)人員得知設(shè)置了控制,，但經(jīng)測試沒有實施控制,；3.沒有控制文件，其他了解方法也不能得知是否設(shè)置控制,，但經(jīng)測試已實施控制,。前兩種情況就應(yīng)對相應(yīng)業(yè)務(wù)或作業(yè)提出控制不健全的意見，后一種應(yīng)認(rèn)為實際是健全的,，但應(yīng)提出健全控制文件的建議,。
有效性的評價主要是針對未采用標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制而實施特殊控制的情況，對采用了標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制的也要做簡要分析,，因為標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制可能不適于單位,，而且一些控制政策需要按照標(biāo)準(zhǔn)結(jié)合自己的實際自行制定。有效性評價首先要分析確定對各控制點實施控制應(yīng)達(dá)到的目標(biāo),，個人認(rèn)為可以在內(nèi)部控制系統(tǒng)目標(biāo)的指導(dǎo)下結(jié)合控制點的具體情況分析確定,，如對現(xiàn)金收入的控制程序，根據(jù)保證資產(chǎn)的安全完整目標(biāo),，分析確定其目標(biāo)為保證現(xiàn)金收入以真實金額真正流入單位,，根據(jù)保證信息記錄的真實完整確定控制目標(biāo)為保證現(xiàn)金收入都真實無誤的加以記錄，根據(jù)提高運(yùn)營效率確定目標(biāo)為提高現(xiàn)金流入單位的速度,，根據(jù)保證遵守國家法律規(guī)章確定目標(biāo)為遵守《現(xiàn)金管理暫行條例》相關(guān)規(guī)定,。各個控制點控制目標(biāo)不一定與控制系統(tǒng)目標(biāo)一一對應(yīng),，有些系統(tǒng)目標(biāo)對某些控制點可能不適用，如采購驗收這一控制點的控制目標(biāo)就與“保證遵守國家法律規(guī)章”無關(guān),，根據(jù)具體情況采用,。目標(biāo)確定后再分析控制點控制的各項措施是否能達(dá)到控制目標(biāo)。
對測試過程中發(fā)現(xiàn)的重大財產(chǎn)損失,、效率低下,、違法事件等問題，應(yīng)特別注意分析其控制健全性和有效性原因,，如果是因健全性和有效性導(dǎo)致的，那么這些問題既是健全性有效性初步分析的確證,，又是分析評價和提出建設(shè)意見的重點,。
健全性有效性評價的重點在意見的提出，是為了實現(xiàn)補(bǔ)充完善,、再生內(nèi)部控制的審計目標(biāo),。對有效性的評價實際上是有效性分析和改進(jìn)意見形成的混合體,，分析的過程中意見也就可以有針對地提出,，而且改進(jìn)意見是目的,。健全性的評價實際是確定未控制的業(yè)務(wù)或作業(yè)和針對其建立內(nèi)部控制的過程，主要工作在后者,?？梢钥闯鲇行栽u價和健全性評價在基本方法上是一致的,，都是內(nèi)部控制建立的方法，因為有效性分析和改進(jìn)意見的提出實際也是在確定控制目標(biāo),、分析風(fēng)險、提出控制措施,。因此內(nèi)部控制建立方法是健全性和有效性評價、對實現(xiàn)審計目標(biāo)的要件,。
?。ㄎ澹┑谖逭隆锻瓿蓪徲嫻ぷ鳌罚?條,。
1.獲取管理層聲明書。
注冊會計師完成審計工作后,，應(yīng)當(dāng)向管理層獲取書面聲明,。書面聲明應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：
1）企業(yè)董事會認(rèn)可其對建立健全和有效實施內(nèi)部控制負(fù)責(zé)。
2）企業(yè)已對內(nèi)部控制的有效性作出自我評價,，并說明評價時采用的標(biāo)準(zhǔn)以及得出的結(jié)論,。
3）企業(yè)沒有利用注冊會計師執(zhí)行的審計程序及其結(jié)果作為自我評價的基礎(chǔ),。
4）企業(yè)已向注冊會計師披露識別出的所有內(nèi)部控制缺陷,，并單獨(dú)披露其中的重大缺陷和重要缺陷。
5）企業(yè)對于注冊會計師在以前年度審計中識別的重大缺陷和重要缺陷,，是否已經(jīng)采取措施予以解決,。
6）企業(yè)在內(nèi)部控制自我評價基準(zhǔn)日后,，內(nèi)部控制是否發(fā)生重大變化,，或者存在對內(nèi)部控制具有重要影響的其他因素。
注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1341號——管理層聲明》的規(guī)定,，確定聲明書的簽署者,、聲明書涵蓋的期間以及何時獲取更新的聲明書等。
《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1341號——管理層聲明》規(guī)定：
第十四條 當(dāng)要求管理層提供聲明書時,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求將聲明書徑送注冊會計師本人,。聲明書應(yīng)當(dāng)包括要求列明的信息，標(biāo)明適當(dāng)?shù)娜掌诓⒔?jīng)簽署,。
第十五條 管理層聲明書標(biāo)明的日期通常與審計報告日一致,。但在某些情況下,，注冊會計師也可能在審計過程中或?qū)徲媹蟾嫒蘸缶湍承┙灰谆蚴马棲@取單獨(dú)的聲明書。
第十六條 管理層聲明書通常由管理層中對被審計單位及其財務(wù)負(fù)主要責(zé)任的人員簽署,。
在某些情況下,，注冊會計師也可以向管理層中的其他人員獲取管理層聲明書。
企業(yè)如果拒絕提供或以其他不當(dāng)理由回避書面聲明,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將其視為審計范圍受到限制,，解除業(yè)務(wù)約定或出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告,。
2.與管理層和審計委員會進(jìn)行溝通。
注冊會計師認(rèn)為審計委員會和內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制的監(jiān)督無效的,，應(yīng)當(dāng)就此以書面形式直接與董事會和經(jīng)理層溝通,。書面溝通應(yīng)當(dāng)在注冊會計師出具內(nèi)部控制審計報告之前進(jìn)行,。
注冊會計師應(yīng)當(dāng)與企業(yè)溝通審計過程中識別的所有控制缺陷。對于其中的重大缺陷和重要缺陷，應(yīng)當(dāng)以書面形式與董事會和經(jīng)理層溝通,。
3.形成鑒證意見,。注冊會計師應(yīng)當(dāng)對獲取的證據(jù)進(jìn)行評價，形成對內(nèi)部控制有效性的意見,。
第六章《出具審計報告》，共7條,。
與其他鑒證報告一樣，內(nèi)部控制審計報告也是對審計結(jié)果的總結(jié),。在提出審計報告前,，審計人員應(yīng)重新檢查在審計過程中獲得的資料,，做如下一些分析：1.是否了解研究了單位所有重要控制,；2.所作分析判斷是否得到了測試的證實或有足夠的證據(jù)支持,；3.是否遺漏了其他需要考慮的影響最終評價的客觀事實,；4.最后的健全性,、有效性,、遵循性評價是否適當(dāng),，有足夠的證據(jù)支持；5.出現(xiàn)了那些因內(nèi)部控制導(dǎo)致的重大問題,，哪些人員嚴(yán)重違反內(nèi)部控制且已致嚴(yán)重后果,；等等,。審計項目負(fù)責(zé)人還要復(fù)核審計底稿,，之后就著手準(zhǔn)備撰寫審計報告,。
之后就著手準(zhǔn)備撰寫審計報告，而且在定稿前應(yīng)與設(shè)計執(zhí)行人或管理者溝通，聽取他們對審計建議的意見。這樣做主要是為了保證審計意見質(zhì)量,，使其能更好地得到執(zhí)行,。
內(nèi)部審計報告應(yīng)突出重點,，一些細(xì)節(jié)問題只要通知當(dāng)事人或主管人員就可以，不必在審計報告中反映，還應(yīng)便于理解,，一些有關(guān)內(nèi)部控制的專業(yè)術(shù)語盡量用易懂的詞句代替,。關(guān)于報告內(nèi)容認(rèn)為應(yīng)包括如下：
（一）單位基本情況簡介,；
?。ǘ﹥?nèi)部控制體系介紹；
?。ㄈ﹥?nèi)部控制健全性有效性遵循性評價及具體意見；
?。ㄋ模┮騼?nèi)部控制導(dǎo)致的重大問題及有關(guān)人員嚴(yán)重違反內(nèi)部控制且已致嚴(yán)重后果的事實和處理意見,。
其中關(guān)于健全性有效性遵循性評價及具體意見只反映存在問題的各個控制，運(yùn)行良好的不必反映,。報告格式本文認(rèn)為無須固定,，只要能充分反映出上述內(nèi)容即可。
審計報告應(yīng)經(jīng)過審計組的全體討論通過,，審計報告向內(nèi)審機(jī)構(gòu)主管報出,。報告批準(zhǔn)后，對于重大控制問題最高領(lǐng)導(dǎo)層還應(yīng)組織聽證會,，組織人員落實審計意見,。審計完成后內(nèi)審機(jī)構(gòu)應(yīng)及時組織回訪，以檢查督促審計意見的執(zhí)行。
1.審計報告的基本內(nèi)容,。標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計報告應(yīng)當(dāng)包括下列要素：
1）標(biāo)題,。審計報告的標(biāo)題應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一規(guī)范為“內(nèi)部控制審計報告”。
2）收件人,。審計報告的收件人是指注冊會計師按照業(yè)務(wù)約定書的要求致送審計報告的對象,，一般是指審計業(yè)務(wù)的委托人。審計報告應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱,。
3）引言段,。審計報告的引言段應(yīng)當(dāng)說明企業(yè)的名稱和內(nèi)部控制已經(jīng)審計，并包括下列內(nèi)容：
?。?）指出內(nèi)部控制鑒證依據(jù)的控制標(biāo)準(zhǔn),；
（2）提及管理層對內(nèi)部控制的評估報告,；
?。?）指明內(nèi)部控制的評估截止日期。
4）企業(yè)對內(nèi)部控制的責(zé)任段,。企業(yè)對內(nèi)部控制的責(zé)任段應(yīng)當(dāng)說明,，按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》,、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》的規(guī)定,，建立健全和有效實施內(nèi)部控制，并評價其有效性是企業(yè)董事會的責(zé)任,。
5）注冊會計師的責(zé)任段,。應(yīng)當(dāng)說明我們的責(zé)任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上，對財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見,，并對注意到的非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷進(jìn)行披露,。
6）內(nèi)部控制固有局限性的說明段。內(nèi)部控制的固有局限性說明段應(yīng)當(dāng)說明,，內(nèi)部控制具有固有局限性,，存在不能防止和發(fā)現(xiàn)錯報的可能性。此外,，由于情況的變化可能導(dǎo)致內(nèi)部控制變得不恰當(dāng),，或?qū)刂普吆统绦蜃裱某潭冉档停鶕?jù)內(nèi)部控制審計結(jié)果推測未來內(nèi)部控制的有效性具有一定風(fēng)險,。
7）財務(wù)報告內(nèi)部控制審計意見段,。是否按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關(guān)規(guī)定在所有重大方面保持了有效的財務(wù)報告內(nèi)部控制。
8）非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷描述段,。該段落應(yīng)當(dāng)說明在內(nèi)部控制審計過程中,，注意到××公司的非財務(wù)報告內(nèi)部控制存在重大缺陷[描述該缺陷的性質(zhì)及其對實現(xiàn)相關(guān)控制目標(biāo)的影響程度],。由于存在上述重大缺陷，提醒本報告使用者注意相關(guān)風(fēng)險,。需要指出的是,，由于并不對××公司的非財務(wù)報告內(nèi)部控制發(fā)表意見或提供保證。本段內(nèi)容不影響對財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性發(fā)表的審計意見,。
9）注冊會計師的簽名和蓋章,。審計報告應(yīng)當(dāng)由注冊會計師簽名并蓋章。
10）會計師事務(wù)所的名稱,、地址及蓋章,。審計報告應(yīng)當(dāng)載明會計師事務(wù)所的名稱和地址，并加蓋會計師事務(wù)所公章,。
11）報告日期,。審計報告應(yīng)當(dāng)注明報告日期。報告的日期不應(yīng)早于注冊會計師獲取充分,、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)（包括管理層認(rèn)可對內(nèi)部控制及評估報告的責(zé)任且已批準(zhǔn)評估報告的證據(jù)）,，并在此基礎(chǔ)上對內(nèi)部控制形成審計意見的日期。
2.審計報告,。
審計報告的包括：標(biāo)準(zhǔn)審計報告,、帶說明段的無保留意見、否定意見和無法表示意見四種意見類型,。
非標(biāo)準(zhǔn)的審計報告包括帶說明段的無保留意見審計報告,、否定意見審計報告、無法表示意見審計報告,。
1）無保留意見的審計報告,。
如果符合下列所有條件的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報告內(nèi)部控制出具無保留意見的內(nèi)部控制審計報告：
?、倨髽I(yè)按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,、《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》以及企業(yè)自身內(nèi)部控制制度的要求,，在所有重大方面保持了有效的內(nèi)部控制,。
②注冊會計師已經(jīng)按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》的要求計劃和實施審計工作,，在審計過程中未受到限制。
當(dāng)出具無保留意見的審計報告時,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)以“我們認(rèn)為”作為意見段的開頭,，并使用“在所有重大方面”、“保持了有效的內(nèi)部控制”等術(shù)語,。
如果確定管理層對內(nèi)部控制評估報告的要素不完整或表達(dá)不當(dāng)（例如,，管理層內(nèi)部控制評估報告的認(rèn)定意見與內(nèi)部控制審計報告意見存在不符）,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在報告中增加說明段。當(dāng)注冊會計師出具的無保留意見的審計報告不附加說明段,、提請關(guān)注事項段或任何修飾性用語時,，該報告稱為標(biāo)準(zhǔn)審計報告。
【參考格式：標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計報告】
內(nèi)部控制審計報告
××股份有限公司全體股東：
按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的相關(guān)要求,，我們審計了××股份有限公司（以下簡稱××公司）××年×月×日的財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性,。
一、企業(yè)對內(nèi)部控制的責(zé)任
按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,、《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》,、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》的規(guī)定，建立健全和有效實施內(nèi)部控制,，并評價其有效性是企業(yè)董事會的責(zé)任,。
二、注冊會計師的責(zé)任
我們的責(zé)任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上,，對財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見,，并對注意到的非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷進(jìn)行披露。
三,、內(nèi)部控制的固有局限性
內(nèi)部控制具有固有局限性,，存在不能防止和發(fā)現(xiàn)錯報的可能性。
此外,，由于情況的變化可能導(dǎo)致內(nèi)部控制變得不恰當(dāng),，或?qū)刂普吆统绦蜃裱某潭冉档停鶕?jù)內(nèi)部控制審計結(jié)果推測未來內(nèi)部控制的有效性具有一定風(fēng)險,。
四,、財務(wù)報告內(nèi)部控制審計意見
我們認(rèn)為，××公司按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關(guān)規(guī)定在所有重大方面保持了有效的財務(wù)報告內(nèi)部控制,。
五,、非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷
在內(nèi)部控制審計過程中，我們注意到××公司的非財務(wù)報告內(nèi)部控制存在重大缺陷[描述該缺陷的性質(zhì)及其對實現(xiàn)相關(guān)控制目標(biāo)的影響程度],。由于存在上述重大缺陷,，我們提醒本報告使用者注意相關(guān)風(fēng)險。需要指出的是,，我們并不對××公司的非財務(wù)報告內(nèi)部控制發(fā)表意見或提供保證,。本段內(nèi)容不影響對財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性發(fā)表的審計意見。
××?xí)嫀熓聞?wù)所 中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
?。ㄉw章） 中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
中國××市 ××年×月×日
【參考格式：帶強(qiáng)調(diào)事項段的無保留意見內(nèi)部控制審計報告】
內(nèi)部控制審計報告
××股份有限公司全體股東：
按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的相關(guān)要求,，我們審計了××股份有限公司（以下簡稱××公司）××年×月×日的財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性。
["一,、企業(yè)對內(nèi)部控制的責(zé)任"至"五,、非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷"參見標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計報告相關(guān)段落表述,。]
六、強(qiáng)調(diào)事項
我們提醒內(nèi)部控制審計報告使用者關(guān)注,，（描述強(qiáng)調(diào)事項的性質(zhì)及其對內(nèi)部控制的重大影響）,。本段內(nèi)容不影響已對財務(wù)報告內(nèi)部控制發(fā)表的審計意見。
××?xí)嫀熓聞?wù)所 中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
?。ㄉw章） 中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
中國××市 ××年×月×日
2）否定意見的審計報告
如果認(rèn)為發(fā)現(xiàn)的控制缺陷單獨(dú)或組合起來將導(dǎo)致一個或多個重大缺陷,，除非工作范圍受到限制，否則,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對企業(yè)內(nèi)部控制發(fā)表否定意見,。
當(dāng)內(nèi)部控制存在重大缺陷，注冊會計師對其發(fā)表否定意見時,，審計報告還應(yīng)包括下列內(nèi)容：
?。?）本指引對重大缺陷的定義；
?。?）指出注冊會計師已識別出的重大缺陷,，并說明重大缺陷的性質(zhì)及其對財務(wù)報告內(nèi)部控制的影響程度。
【參考格式：否定意見內(nèi)部控制審計報告】
內(nèi)部控制審計報告
××股份有限公司全體股東：
按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的相關(guān)要求,，我們審計了××股份有限公司（以下簡稱××公司）××年×月×日的財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性,。
[“一、企業(yè)對內(nèi)部控制的責(zé)任”至“三,、內(nèi)部控制的固有局限性”參見標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計報告相關(guān)段落表述,。]
四、導(dǎo)致否定意見的事項
重大缺陷,，是指一個或多個控制缺陷的組合,，可能導(dǎo)致企業(yè)嚴(yán)重偏離控制目標(biāo)。[指出注冊會計師已識別出的重大缺陷,，并說明重大缺陷的性質(zhì)及其對財務(wù)報告內(nèi)部控制的影響程度,。]
有效的內(nèi)部控制能夠為財務(wù)報告及相關(guān)信息的真實完整提供合理保證，而上述重大缺陷使××公司內(nèi)部控制失去這一功能,。
五,、財務(wù)報告內(nèi)部控制審計意見
我們認(rèn)為，由于存在上述重大缺陷及其對實現(xiàn)控制目標(biāo)的影響,，××公司未能按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關(guān)規(guī)定在所有重大方面保持有效的財務(wù)報告內(nèi)部控制,。
六、非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷
[參見標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計報告相關(guān)段落表述,。]
××?xí)嫀熓聞?wù)所 中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
?。ㄉw章） 中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
中國××市 ××年×月×日
3）無法表示意見的審計報告
如果工作范圍受到限制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)解除業(yè)務(wù)約定或出具無法表示意見的報告,。無法表示意見是指注冊會計師不對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見,。
當(dāng)因工作范圍受到限制而無法表示意見時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告中說明工作范圍不足以為發(fā)表意見提供保證,，并用單獨(dú)的一段或幾段說明無法表示意見的實質(zhì)性理由,。注冊會計師不應(yīng)指明所執(zhí)行的程序，也不應(yīng)描述內(nèi)部控制審計的特征,，否則可能造成審計報告使用者對無法表示意見的誤解,。
當(dāng)注冊會計師擬出具無法表示意見的報告，且已執(zhí)行的有限程序使其認(rèn)為內(nèi)部控制存在重大缺陷時,，審計報告還應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：
?。?）重大缺陷的定義；
?。?）對已識別的內(nèi)部控制存在的任何重大缺陷的描述,。
【參考格式：無法表示意見內(nèi)部控制審計報告】
內(nèi)部控制審計報告
××股份有限公司全體股東：
我們接受委托，對××股份有限公司（以下簡稱××公司）××年×月×日的財務(wù)報告內(nèi)部控制進(jìn)行審計,。
[刪除注冊會計師的責(zé)任段,，“一、企業(yè)對內(nèi)部控制的責(zé)任”和 “二,、內(nèi)部控制的固有局限性”參見標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計報告相關(guān)段落表述,。]
三、導(dǎo)致無法表示意見的事項
[描述審計范圍受到限制的具體情況,。]
四,、財務(wù)報告內(nèi)部控制審計意見
由于審計范圍受到上述限制，我們未能實施必要的審計程序以獲取發(fā)表意見所需的充分,、適當(dāng)證據(jù),，因此，我們無法對××公司財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見,。
五,、識別的財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷（如在審計范圍受到限制前，執(zhí)行有限程序未能識別出重大缺陷,，則應(yīng)刪除本段）重大缺陷,，是指一個或多個控制缺陷的組合，可能導(dǎo)致企業(yè)嚴(yán)重偏離控制目標(biāo),。
盡管我們無法對××公司財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見,，但在我們實施的有限程序的過程中，發(fā)現(xiàn)了以下重大缺陷： [指出注冊會計師已識別出的重大缺陷,，并說明重大缺陷的性質(zhì)及其對財務(wù)報告內(nèi)部控制的影響程度,。]
有效的內(nèi)部控制能夠為財務(wù)報告及相關(guān)信息的真實完整提供合理保證，而上述重大缺陷使××公司內(nèi)部控制失去這一功能,。
六,、非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷
[參見標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計報告相關(guān)段落表述,。]
××?xí)嫀熓聞?wù)所 中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
（蓋章） 中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
中國××市 ××年×月×日
3.對在審計過程中注意到的非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的處理
注冊會計師對在審計過程中注意到的非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷,，應(yīng)當(dāng)區(qū)別具體情況予以處理：
?、僮詴嫀熣J(rèn)為非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷為一般缺陷的，應(yīng)當(dāng)與企業(yè)進(jìn)行溝通,，提醒企業(yè)加以改進(jìn),，但無需在內(nèi)部控制審計報告中說明。
?、谧詴嫀熣J(rèn)為非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷為重要缺陷的,，應(yīng)當(dāng)以書面形式與企業(yè)董事會和經(jīng)理層溝通，提醒企業(yè)加以改進(jìn),，但無需在內(nèi)部控制審計報告中說明,。
③注冊會計師認(rèn)為非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷為重大缺陷的,，應(yīng)當(dāng)以書面形式與企業(yè)董事會和經(jīng)理層溝通,，提醒企業(yè)加以改進(jìn)；同時應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計報告中增加非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷描述段,，對重大缺陷的性質(zhì)及其對實現(xiàn)相關(guān)控制目標(biāo)的影響程度進(jìn)行披露,，提示內(nèi)部控制審計報告使用者注意相關(guān)風(fēng)險。
第七章《記錄審計工作》,，共2條,。
注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1131 號——審計工作底稿》的規(guī)定，編制內(nèi)部控制審計工作底稿,，完整記錄審計工作情況,。
解讀：
七、工作底稿
注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計工作底稿中記錄下列內(nèi)容：
?。ㄒ唬﹥?nèi)部控制審計計劃及重大修改情況,。
（二）相關(guān)風(fēng)險評估和選擇擬測試的內(nèi)部控制的主要過程及結(jié)果,。
?。ㄈy試內(nèi)部控制設(shè)計與運(yùn)行有效性的程序及結(jié)果。
?。ㄋ模ψR別的控制缺陷的評價,。
（五）形成的審計結(jié)論和意見,。
?。┢渌匾马棥！ ?br> 要求企業(yè)建立完善的內(nèi)部控制系統(tǒng),，并切實予以實施,，也是需要外部力量予以保證。不過,，在我國推行內(nèi)部控制審計,，目前還存在較大的困難。（1）我國內(nèi)部控制基礎(chǔ)十分薄弱,。（2）我國公眾的法律意識不強(qiáng)。（3）我國投資者普遍素質(zhì)不高,。這就形成兩個問題：內(nèi)部控制審計報告對他們有無增量信息,；會不會被他們誤用。這直接關(guān)系到內(nèi)部控制審計有無實行的必要性問題,。
對于上市公司內(nèi)部控制審計,，認(rèn)為應(yīng)注意以下幾個方面：（1）在企業(yè)管理當(dāng)局方面。
?。?）在內(nèi)部控制審計強(qiáng)度方面,。（3）對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行整個年度的審計與報告。
?。?）企業(yè)對外出具的內(nèi)部控制報告責(zé)任問題,。
案例
對某公司物流管理的內(nèi)控制度評審，著重對其原料,、半成品,、產(chǎn)成品等存貨管理進(jìn)行審計調(diào)查，并給予審計評價,。在調(diào)查的初期,，我們先到現(xiàn)場實地察看。在車間現(xiàn)場看到鋁線東一大卷,、西—大卷,，有的鋁線甚至放在車間安全道上。鋁線是很昂貴的金屬物資,，如此存放,，引起了我們的重視。
審計方法：
在審計調(diào)查中,，我們采用了“點線面”方法,，取得了較理想的效果。所謂“點線面”方法,，就是在審計調(diào)查中,，聽到或看到某一管理現(xiàn)狀之后，通過橫向的全面了解、縱向的連線分析,，最后確定其控制環(huán)節(jié)是否完整,、控制點是否有效。
審計實施：
1.在各部門審計調(diào)查了解到的情況：
?。?）財務(wù)部門：財務(wù)部門的同志一再說明,、態(tài)度堅決地表示，鋁線這一業(yè)務(wù)是屬于委托加工,，即是公司在外采購回鋁錠,、對外委托加工成鋁線，然后再出售,。查看該公司的鋁錠,、鋁線合同，是委托加工合同,，但抽查財務(wù)部門的會計資料,，發(fā)現(xiàn)該公司采購回的是鋁線（非鋁錠），銷售出去的是鋁線,，不存在委托加工,。在財務(wù)部門同時還發(fā)現(xiàn)：采購、銷售鋁線的有些單據(jù)中,，業(yè)務(wù)員簽字是同—個人,；有的結(jié)算單據(jù)上要素不全、有的手續(xù)不完備：例如采購入庫的《送貨單》無重量,、有的單據(jù)無質(zhì)檢部門蓋章,；有的銷售單據(jù)無訂貨方簽字；同一種銷售業(yè)務(wù),，作為財務(wù)憑證的附件一一《發(fā)貨結(jié)算清單》有的是“財務(wù)科傳票附件”聯(lián),，有的是“發(fā)貨單位記賬”聯(lián)。
?。?）物資管理部門：在現(xiàn)場看到鋁線存放地是制品生產(chǎn)車間,，不是物資管理部門的倉庫。鋁線采購回來后,，在制品車間內(nèi),，業(yè)務(wù)員將鋁線實物交由物資管理部門人員清點卷數(shù)時，同時傳遞《送貨單》（單據(jù)上沒有重量記載）,。當(dāng)鋁線銷售時,，業(yè)務(wù)員開具《發(fā)貨結(jié)算清單》（有計量部門的計重），其中一聯(lián)交物管部門,；物管部門憑《發(fā)貨結(jié)算清單》在鋁線的實物賬上同時登記出庫,、入庫量。抽查物管部門的實物賬：只有數(shù)量，沒有單價,、金額：數(shù)量的記載有時是噸位,，有時是卷數(shù)。
?。?）鋁線業(yè)務(wù)的購銷部門：鋁線的業(yè)務(wù)由該公司的工會技協(xié)負(fù)責(zé)承包,；采購、銷售的業(yè)務(wù)員以及采購取貨,、銷售送貨是—人承擔(dān)：購回的鋁線交給物管部門,，之所以沒有重量記載是因為：若購回與入庫之間產(chǎn)生虧噸，工會技協(xié)不愿承擔(dān)虧損,；銷售發(fā)貨時,，有時因合同量的大小、時間先后等差異,，有“估堆”（注：估計重量）的現(xiàn)象。
?。?）核對財務(wù)賬與實物賬：年底財務(wù)賬結(jié)余29.420噸,，實物賬結(jié)余 29.280噸，兩者相差0.140噸,。
2.經(jīng)過調(diào)查了解之后,，將鋁線的供銷控制循環(huán)聯(lián)系起來分析，并確認(rèn)各控制點的管理效果,，得出結(jié)論：鋁線的物流管理沒有按制度運(yùn)作：
?。?）該公司鋁線的經(jīng)營業(yè)務(wù)沒有執(zhí)行委托加工合同，而采取的是采購,、銷售的方式,。
（2）鋁線的采購,、銷售等事項由一人負(fù)責(zé),，但處在采購、銷售之間的存貨管理環(huán)節(jié)卻無計量,、無專門地點存放,、無專人保管，使內(nèi)部控制的循環(huán)中斷,。
?。?）實物資產(chǎn)管理部門的關(guān)健控制點失控，對鋁線沒有管理,。
?。?）財務(wù)部門沒有起到監(jiān)管的作用：鋁線經(jīng)營業(yè)務(wù)形式發(fā)生改變，沒有提出異議；結(jié)算的單據(jù)把關(guān)不嚴(yán)格,；財務(wù)賬與實物賬不相吻合,；對工會技協(xié)的承包管理監(jiān)督不力。
?。?）工會技協(xié)鋁線業(yè)務(wù)的承包管理不嚴(yán)謹(jǐn),；鋁線購銷業(yè)務(wù)只有一人操作，監(jiān)管不到位,，出現(xiàn)管理弊端,。
審計意見
該公司應(yīng)嚴(yán)格按照公司物流管理制度的規(guī)定，加強(qiáng)對鋁線業(yè)務(wù)的管理,、存貨的管理,、財務(wù)的管理，彌補(bǔ)管理中出現(xiàn)的漏洞,，完善購銷業(yè)務(wù)的循環(huán)控制,，使之成為—個完整的、健全的,、規(guī)范的物流：
?。?）鋁線的實物資產(chǎn)要有專業(yè)部門、專門人員管理,，其實物進(jìn),、出庫嚴(yán)格執(zhí)行計量、驗收,、開票,、簽字、入賬等制度,，建立健全實物控制的關(guān)健環(huán)節(jié)及關(guān)健控制點,。
（2）財務(wù)部門要加強(qiáng)財務(wù)管理,，嚴(yán)格結(jié)算制度,，統(tǒng)一結(jié)算依據(jù)，切實做到賬表—致,、賬賬一致,、賬證一致、賬實一致,。
?。?）工會技協(xié)采購回的實物及銷售出去的實物均要受到物資管理部門、財務(wù)部門的監(jiān)控：完善各種單據(jù)中的要素,，完成管理所必需的各種程序和手續(xù),。
?。?）定期對鋁線實物資產(chǎn)進(jìn)行盤點，以保證資產(chǎn)的安全,、完整,。
此外，該公司還應(yīng)嚴(yán)格鋁錠（鋁線）合同的簽訂,、執(zhí)行,；規(guī)范工會技協(xié)的鋁線承包行為；承包經(jīng)營的過程,、結(jié)果應(yīng)在財務(wù)部門得到完整地核算,、監(jiān)控。
|
|
|
