稅務(wù)稽查活動(dòng)與其他稅務(wù)執(zhí)法活動(dòng)相比,，其執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)既有共性，又有特別之處,。

2004年國(guó)務(wù)院就在《全面推進(jìn)依法行政實(shí)施綱要》中提出了推行行政執(zhí)法責(zé)任制的要求,，并對(duì)這一制度作出了原則性的規(guī)定，即：有權(quán)必有責(zé),、用權(quán)受監(jiān)督、違法受追究,、侵權(quán)須賠償,。國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)落實(shí)執(zhí)法責(zé)任制也作出了相應(yīng)的規(guī)定和要求。根據(jù)自貢市國(guó)家稅務(wù)局《關(guān)于開展風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)的通知》“各職能部門要認(rèn)真查找,、分析本部門及全系統(tǒng)存在的風(fēng)險(xiǎn)問題,，并側(cè)重選擇問題進(jìn)行控制分析，提出解決的措施和辦法”的要求,，現(xiàn)就我市國(guó)稅稽查各環(huán)節(jié)存在的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別,、規(guī)避和控制，以達(dá)到降低稽查執(zhí)法和稽查管理風(fēng)險(xiǎn)的目的,。

稅務(wù)稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)是主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在開展稽查活動(dòng)過程中,，因稽查人員的過失或過錯(cuò)，造成稽查相對(duì)人的合法權(quán)益未得到保障或受到侵害,，致使相應(yīng)的行政處理決定被撤銷,、稅務(wù)行政訴訟敗訴或承擔(dān)了賠償責(zé)任,。稅務(wù)稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)貫穿于稅務(wù)稽查活動(dòng)的多個(gè)環(huán)節(jié)，規(guī)避和控制稅務(wù)稽查風(fēng)險(xiǎn)對(duì)提高稽查質(zhì)量尤為重要,。

　　一,、當(dāng)前我市國(guó)稅稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)存在的表現(xiàn)形式

　　1、稽查程序不當(dāng)造成的風(fēng)險(xiǎn),。稅務(wù)稽查有著非常嚴(yán)謹(jǐn)和嚴(yán)格的程序規(guī)定,，如果稽查人員稍有疏忽不按程序進(jìn)行稽查，就是違法執(zhí)法,，不但前功盡棄,，還可能有被納稅人起訴的風(fēng)險(xiǎn)。

　　2,、稽查工作方法不當(dāng)造成的風(fēng)險(xiǎn),。表現(xiàn)為工作方式簡(jiǎn)單、稽查手段粗暴,，損害了相對(duì)人的利益,，引起納稅人上訪或起訴。如在稽查實(shí)施行政行為采取稅收保全措施時(shí),，由于稅務(wù)稽查人員一時(shí)沖動(dòng)拉下了納稅人的生產(chǎn)動(dòng)力電閘,，使企業(yè)正常生產(chǎn)突然中斷而造成企業(yè)經(jīng)濟(jì)損失，經(jīng)企業(yè)行政訴訟敗訴而被判稅務(wù)稽查行政賠償,。

　　3,、稽查水平低下造成的風(fēng)險(xiǎn)。現(xiàn)在稽查人員面臨執(zhí)行的規(guī)范性文件一是數(shù)量多,，二是變化頻繁,，稽查人員熟練掌握的難度較大，個(gè)別稅務(wù)稽查人員業(yè)務(wù)素質(zhì)不高,，稅收法律不熟,，檢查不扎實(shí)不徹底，使稅務(wù)稽查人員在工作中出現(xiàn)失誤或失察的可能性越來(lái)越大,，在進(jìn)行稽查處理和處罰時(shí),，收集的違法事實(shí)不充分、定性不準(zhǔn)確,、證據(jù)不可靠或引用稅收法律,、法規(guī)條文錯(cuò)誤，都會(huì)造成稅務(wù)行政復(fù)議撤消,。

　　4,、稽查執(zhí)法瀆職造成的風(fēng)險(xiǎn)。一方面稽查人員稽查過程不認(rèn)真，出現(xiàn)處罰不當(dāng),、違法不究等現(xiàn)象,，對(duì)發(fā)現(xiàn)的問題草率了事，因此應(yīng)受到相應(yīng)的行政責(zé)任追究,。另一方面表現(xiàn)為一些稽查人員依法行政意識(shí)淡薄,，不嚴(yán)于律己，向納稅人索,、拿,、卡、要,，甚至用查出的問題與納稅人進(jìn)行交易,，獲取非法利益。

　　二,、我市國(guó)稅稽查容易產(chǎn)生執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的主要環(huán)節(jié)

（一）,、稽查進(jìn)戶環(huán)節(jié)

1、因?yàn)榛橄鄬?duì)人是熟人,，不出示稅務(wù)檢查證和送達(dá)《稅務(wù)檢查通知書》,；

2、沒有告知稽查相對(duì)人有申請(qǐng)稽查人員回避的權(quán)利,；雖告知稽查相對(duì)人有申請(qǐng)稽查人員回避的權(quán)利,，但稅務(wù)檢查通知書上沒有填寫或未完全列示所有檢查人員姓名；

3,、稽查相對(duì)人的生產(chǎn),、經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所和貨物存放地與生活場(chǎng)所混合在一起時(shí)，無(wú)明顯隔離建筑設(shè)施,，貿(mào)然進(jìn)入檢查,；

4，協(xié)查案件一人落實(shí),，不符合兩人參加的基本要求,；

5、詢問當(dāng)事人前,，未向其交代或未交代清楚不如實(shí)反映情況和提供有關(guān)資料，將負(fù)什么樣的法律責(zé)任,；

6,、非經(jīng)有調(diào)帳批準(zhǔn)權(quán)力的局長(zhǎng)批準(zhǔn)調(diào)帳；調(diào)取帳簿資料未送達(dá)《調(diào)取帳簿資料通知書》,；不填寫清單或清單填寫不清,，調(diào)取以前年度帳簿三個(gè)月未歸還引起稅企雙方爭(zhēng)議;

7、無(wú)特殊情況，未經(jīng)批準(zhǔn)隨便調(diào)取相對(duì)人當(dāng)年帳簿,、憑證等資料,；

8、未按規(guī)定為納稅人,、扣繳義務(wù)人,、檢舉人保守秘密。

（二）,、稽查案件證據(jù)環(huán)節(jié)

1,、違反法定程序收集的證據(jù)材料；

2,、偷拍,、偷錄、竊聽等手段獲取侵害他人合法權(quán)益的證據(jù)材料,；

3,、以利誘、欺詐,、脅迫等不正當(dāng)手段獲取的證據(jù)材料,；

4、當(dāng)事人無(wú)正當(dāng)事由超出舉證期限提供的證據(jù)材料,；

5,、當(dāng)事人無(wú)正當(dāng)理由拒不提供原件、原物,，又無(wú)其他證據(jù)印證,，且對(duì)方當(dāng)事人不予認(rèn)可的證據(jù)的復(fù)印件或者復(fù)制品；

6,、無(wú)法辨明真?zhèn)蔚淖C據(jù)材料,；

7、不能和客觀證據(jù)形成證據(jù)鏈的主觀孤證,；

8,、相同性質(zhì)的客觀證據(jù)，因?yàn)閿?shù)量眾多而沒有完全取證,，未使用證據(jù)提取復(fù)印筆錄,，僅在工作底稿上記載數(shù)量、金額的證據(jù),。

（三）,、稽查文書送達(dá)環(huán)節(jié)

1、采取直接送達(dá)方式的,，沒有按照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定交由法定人員或部門機(jī)構(gòu)簽收,，簡(jiǎn)單認(rèn)為只要送達(dá)了,，不管簽收人有沒有簽收義務(wù)，只要是公司人員,，肯定要轉(zhuǎn)交的,，造成無(wú)效送達(dá)；

2,、送達(dá)回證沒有注明簽收或送達(dá)日期和時(shí)間,，特別是時(shí)間沒有精確到分；

3,、受送達(dá)人拒絕簽收稅務(wù)文書的,，送達(dá)人沒有在回證上記錄拒收理由，見證人沒有簽字或根本就沒有見證人,；

4,、采用郵寄送達(dá)的，送達(dá)日期未按照掛號(hào)函件回執(zhí)上注明的收件日期為送達(dá)日期計(jì)算,，而是以成文時(shí)間或交郵時(shí)間計(jì)算,，貿(mào)然付諸扣押、查封等手段,；

送達(dá)文書不規(guī)范,在法律上都不能被確認(rèn)為已經(jīng)送達(dá),。如果當(dāng)事人沒有履行稽查文書，稅務(wù)機(jī)關(guān)就此采取稅收強(qiáng)制等措施,，會(huì)引起爭(zhēng)訴沖突而存在敗訴風(fēng)險(xiǎn),。

（四）、稽查處理環(huán)節(jié)

1,、未按規(guī)定進(jìn)行告之,。擬作出稅務(wù)行政處罰決定，未告知相對(duì)人有聽證,、陳述和申辯的權(quán)利,，相對(duì)人進(jìn)行陳述申辯或放棄陳述申辯未作記錄。

2,、未按規(guī)定依法移交司法機(jī)關(guān)追究刑事責(zé)任,。如稅務(wù)稽查相對(duì)人違反《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條（偷稅）、第六十五條（妨礙追繳欠繳稅款）,、第六十六條（騙取國(guó)家出口退稅款）,、第六十七條（抗稅）、第七十一條規(guī)定的行為涉嫌犯罪的（非法印制發(fā)票）,，或因偷稅受過二次行政處罰又偷稅且數(shù)額在1萬(wàn)元以上的,，應(yīng)當(dāng)依法移交司法機(jī)關(guān)追究刑事責(zé)任未移送的。

3,、“一事不二罰原則”在稅務(wù)行政處罰上的適用,。在對(duì)相對(duì)人進(jìn)行稅收行政罰款時(shí)，應(yīng)該注意了解其違法違章行為在稅務(wù)行政處罰上適用“一事不二罰原則”時(shí),，其行為是否被其他有管轄權(quán)的行政機(jī)關(guān)已經(jīng)處以罰款,否則人民法院可以依法撤消行政處罰,。

4、引用法律法規(guī)不準(zhǔn)確,。在《稅務(wù)處理決定書》,、《稅務(wù)處罰決定書》中定性和處理不是引用法律法規(guī)等高級(jí)次條文，而是引用內(nèi)部文件,、工作規(guī)程等低級(jí)次條文,，且引用的條款不準(zhǔn)確，適用性和針對(duì)性不強(qiáng),，導(dǎo)致定性模糊,、征納雙方爭(zhēng)議過大，從而敗訴,。

（五）,、稽查執(zhí)行環(huán)節(jié)

1、查封,、扣押納稅人及其所撫養(yǎng)家屬維持生活必需的住房和用品,。

2、使用,、非法變賣或損毀扣押財(cái)物,，對(duì)當(dāng)事人造成損失。

3,、沒有按照規(guī)定及時(shí)停止或解除查封,、扣押財(cái)物，對(duì)當(dāng)事人造成損失,。

（六）,、其他

1、相對(duì)人發(fā)票違章違法,，以稽查局名義進(jìn)行處罰,。

2、稅收違法行為罰款幅度的確定,。納稅人違反稅收法律和法規(guī),，必須貫徹“過罰相當(dāng)”和“橫向公平”的原則。也就是說(shuō),，在所轄范圍內(nèi),，所處理的性質(zhì)、情節(jié)相同的案件,，其處罰幅度應(yīng)該基本一致,，而不能畸輕畸重,。如果人為的拔高，就可能引起爭(zhēng)訴,。

3,、銷售收入在增值稅和消費(fèi)稅之間確定的異同。納稅人的視同銷售行為,，銷售收入在增值稅和消費(fèi)稅之間的確定并不相同,。這同樣牽涉到衡量偷稅額是否達(dá)到移送標(biāo)準(zhǔn)問題。

4,、 重大稅務(wù)案件審理組織的法律問題,。國(guó)家稅務(wù)總局2001年出臺(tái)了重大稅務(wù)案件審理辦法，規(guī)定凡重大稅務(wù)案件一律實(shí)行二級(jí)審理,，最后以重大稅務(wù)案件審理委員會(huì)所在的稅務(wù)機(jī)關(guān)的名義作出稅務(wù)處理決定和稅務(wù)行政處罰決定,，交稽查部門執(zhí)行。

綜上所述,，稽查風(fēng)險(xiǎn)存在于整個(gè)稽查活動(dòng)全過程中,稽查人員只有在各個(gè)環(huán)節(jié),以準(zhǔn)備應(yīng)訴的危機(jī)意識(shí)開展工作,，才會(huì)最大限度地降低稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。

　　三,、我市國(guó)稅稽查容易產(chǎn)生執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的原因

　　1,、稽查人員的專業(yè)知識(shí)不能滿足稽查執(zhí)法的需要。開展稅務(wù)稽查對(duì)稽查人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)要求較高,，需要具備稅收政策,、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、計(jì)算機(jī)操作,、法律法規(guī),、犯罪心理學(xué)、犯罪行為學(xué)等專業(yè)知識(shí),，而實(shí)際工作中很大一部分稽查人員沒有掌握或沒有完全掌握應(yīng)具備的專業(yè)知識(shí),。

　　2、行政法律法規(guī)進(jìn)一步細(xì)化,，增加了稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的概率,。《征管法》,、《行政許可法》,、《刑法》、《行政處罰法》,、《稅務(wù)稽查規(guī)程》等法律法規(guī)的出臺(tái)和逐步完善,，稽查人員的法律責(zé)任更加細(xì)化和具體，稽查人員在稅務(wù)稽查時(shí)稍不留神或稍有疏忽,，就會(huì)存在程序不規(guī)范或不合法的風(fēng)險(xiǎn),。

　　3,、納稅人偷稅手段隱蔽，加大了稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn),。隨著偷稅手段和方式的不斷變化,，稽查人員在進(jìn)行稽查時(shí)，需要憑借自身的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)判斷采取何種稽查方法,、如何收集證據(jù)和收集多少證據(jù)等，如果經(jīng)驗(yàn)不足,、檢查前準(zhǔn)備不充分,、對(duì)行業(yè)情況不熟悉和對(duì)企業(yè)具體生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)了解不深，在主觀判斷時(shí)很容易出現(xiàn)失誤或失察,。

　　4,、納稅人維權(quán)意識(shí)顯著增強(qiáng)。隨著全國(guó)普法宣傳的深入,，執(zhí)法過錯(cuò)追究法制的逐步完善,，稅收相對(duì)人的法律觀念、維權(quán)意識(shí)顯著增強(qiáng),，學(xué)會(huì)了用法律武器維護(hù)自己合法的權(quán)益,，一旦體現(xiàn)了較強(qiáng)的國(guó)家意志的稽查行政執(zhí)法行為，造成了稽查相對(duì)人的合法利益受到侵害或權(quán)利沒有得到充分享有,，就會(huì)被稽查相對(duì)人起訴而產(chǎn)生主管稅務(wù)機(jī)關(guān)行政敗訴的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn),。

四、規(guī)避稅務(wù)稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策與建議

（一）,、提高稅務(wù)稽查人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí),。要從思想認(rèn)識(shí)上抓起，要使稽查人員充分認(rèn)識(shí)到稅務(wù)稽查風(fēng)險(xiǎn)對(duì)個(gè)人前程和利益的影響,，自覺踐行職業(yè)道德,，從而進(jìn)一步強(qiáng)化法治和責(zé)任意識(shí)；其次要從技能著手,，加強(qiáng)稽查人員的教育培訓(xùn),，提高稽查人員的業(yè)務(wù)水平，實(shí)現(xiàn)稽查業(yè)務(wù)的規(guī)范化操作,。

一是實(shí)行“末位淘汰”,，對(duì)造成了稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)和每年考試考核排在末位的稽查人員調(diào)離稽查工作崗位，減小稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的人員隱患,。二是定期開展業(yè)務(wù)培訓(xùn),、崗位練兵、模擬查賬競(jìng)賽,，結(jié)合業(yè)務(wù)考試和平時(shí)工作表現(xiàn),，選拔一批業(yè)務(wù)精通,、思想過硬的稅務(wù)人員充實(shí)到稽查崗位，優(yōu)化稽查隊(duì)伍,，提高稽查執(zhí)法水平,。

（二）、收集充分可靠的稅務(wù)稽查證據(jù),?；轱L(fēng)險(xiǎn)與稽查質(zhì)量密切相關(guān)，而稽查質(zhì)量高低很大程度上取決于稽查證據(jù)的質(zhì)量高低,?？梢钥吹剑?dāng)前稽查風(fēng)險(xiǎn)的大小也主要取決于稽查證據(jù)的充分性和可靠性,。

結(jié)合我市稽查工作現(xiàn)狀,，稽查取證在以下幾個(gè)方面有待完善：

一是應(yīng)明確基本稅務(wù)違法類型的證據(jù)類型和取證程度。從目前來(lái)看,，對(duì)涉票案件的取證已基本形成共識(shí),，而對(duì)偷稅方式靈活且呈上升趨勢(shì)的賬外銷售偷稅案件來(lái)講，取證難度較大,、證據(jù)種類也相當(dāng)復(fù)雜,。如有的取到發(fā)貨單，有的查實(shí)到資金流向,、有的查實(shí)到賬面庫(kù)存商品與實(shí)有庫(kù)存不一致,，但大部分書證是企業(yè)賬簿以外的記錄，如果納稅人對(duì)賬外的記錄矢口否認(rèn),，對(duì)這些證據(jù)的有效性值得推敲,。對(duì)此，在稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部,，應(yīng)對(duì)基本違法行為所依賴的證據(jù)的種類,、形式有個(gè)基本統(tǒng)一，如通過案例的方式鎖定證據(jù),，避免執(zhí)法隨意性承擔(dān)的稽查風(fēng)險(xiǎn),。

二是稅務(wù)稽查取得的證據(jù)與公檢法要求的證據(jù)在形式、內(nèi)容和標(biāo)準(zhǔn)上需要進(jìn)一步協(xié)調(diào)和統(tǒng)一,。何為“鐵案”,，應(yīng)是能經(jīng)得起行政復(fù)議和行政訴訟的案件。當(dāng)前,，稅務(wù)稽查中的證據(jù)要求往往與公檢法的證據(jù)要求不一致,，稅務(wù)稽查認(rèn)為證據(jù)已充分可靠了，一但被行政訴訟，稅務(wù)稽查極易導(dǎo)致敗訴,。因此,，稅務(wù)部門應(yīng)與公安、法院多溝通,，協(xié)調(diào)和統(tǒng)一取證的要求,，確保在辦案中，按行政訴訟中的取證規(guī)則收集充分可靠的證據(jù),，提高抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力,。

（三）、稽查人員應(yīng)做好對(duì)稽查結(jié)果的監(jiān)督,?；榈淖罱K目的是為了規(guī)范納稅人的納稅行為，提高納稅人的稅法遵從度,。當(dāng)前，我們?cè)谔幚頉Q定書中曾有簡(jiǎn)單的提及,，如納稅人應(yīng)調(diào)整相關(guān)賬務(wù)等,。但大部分納稅人并不重視或有意不調(diào)整。對(duì)此,，應(yīng)從鞏固稽查成果的角度出發(fā),，稽查人員應(yīng)將納稅人對(duì)該次檢查結(jié)果的調(diào)賬記錄復(fù)印保留在案卷中，至于如何調(diào)賬,，檢查人員應(yīng)加強(qiáng)對(duì)納稅人的輔導(dǎo),；涉及賬務(wù)復(fù)雜的，納稅人也可咨詢中介事務(wù)所,。

（四）,、加強(qiáng)稅務(wù)稽查質(zhì)量檢查。稅務(wù)稽查質(zhì)量檢查是督促稅務(wù)稽查人員提高稅務(wù)稽查質(zhì)量,，降低稅務(wù)稽查風(fēng)險(xiǎn)的有效途徑,。每年，市局和上級(jí)局都會(huì)組織對(duì)查結(jié)案件按一定比例進(jìn)行抽查復(fù)審,，包括案卷復(fù)查和延伸檢查,。這種強(qiáng)制性的交叉檢查關(guān)鍵是應(yīng)避免走形式、走過場(chǎng),，真正發(fā)揮對(duì)稽查質(zhì)量檢查,、監(jiān)督的作用。對(duì)復(fù)查出來(lái)的問題不得遷就,，應(yīng)當(dāng)按照行政執(zhí)法過錯(cuò)責(zé)任制進(jìn)行追究,。

（五）、要不斷強(qiáng)化稅務(wù)稽查人員的工作責(zé)任心,動(dòng)態(tài)監(jiān)控稽查案件的進(jìn)展,加強(qiáng)過程控制,，嚴(yán)把審理關(guān),，不放過案卷疑點(diǎn),。

（六）、稽查人員自身要樹立終身學(xué)習(xí)的觀點(diǎn)和執(zhí)法責(zé)任意識(shí),，不斷更新知識(shí),，適應(yīng)法律法規(guī)的變化，整理稽查案例,，研究偷稅手段,。

（七）、稽查過程要從以人為本的角度出發(fā),，體現(xiàn)更多的人文關(guān)懷,，保障當(dāng)事人充分享有法律所賦予的救濟(jì)權(quán)利；當(dāng)案件處理牽涉的法律法規(guī)相互沖突時(shí),，應(yīng)正確理解立法精神或及時(shí)向上級(jí)咨詢和請(qǐng)示,，按照合法、合理,、合情,、公平的原則，切實(shí)保護(hù)在公共權(quán)利下相對(duì)弱勢(shì)的當(dāng)事人的權(quán)益,。

二○○八年四月三日