我國加入世貿(mào)組織后,，為促進對外貿(mào)易發(fā)展,，商務(wù)部實行了進出口經(jīng)營權(quán)備案登記制度。隨著此項制度的實施,，越來越多的商業(yè)流通企業(yè)擁有了進出口經(jīng)營權(quán),，成為退稅管理中的外貿(mào)企業(yè)。外貿(mào)企業(yè)在申報出口退稅過程中,，經(jīng)常會碰到的一個問題就是換匯成本過高或者過低,，特別是2005年7月21日后，我國開始實行以市場供求為基礎(chǔ),、參考一籃子貨幣進行調(diào)節(jié)、有管理的浮動匯率制度,。人民幣匯率不再盯住單一美元,，形成更富彈性的人民幣匯率機制，人民幣浮動會進一步加快,，直接影響到換匯成本的計算,，那么，換匯成本究竟是一個什么樣的指標,，很多企業(yè)處于懵懂狀態(tài),，本文結(jié)合出口退稅電子化管理系統(tǒng)針對這一問題做出分析探討,。
　　一、換匯成本的概念及應(yīng)用階段
　?。ㄒ唬Q匯成本的概念
　　對外貿(mào)易中通常所說的出口商品換匯成本是指：商品出口凈收入每美元所需要的人民幣總成本,，即用多少人民幣換回一美元。一般情況下的計算公式為：
　　出口商品換匯成本=出口商品總成本（人民幣元）÷出口商品外匯凈收入（美元）
　　這里的出口商品總成本,，包括進貨（或生產(chǎn)）成本,、國內(nèi)費用（儲運、管理,、預(yù)期利潤等,，通常以費用定額率表示）及稅金；出口商品外匯凈收入指的是扣除運費和保險費后的FOB（離岸價）外匯凈收入,。
　　1992年,，國家稅務(wù)總局啟動出口退稅電子化項目，外貿(mào)企業(yè)出口退稅換匯成本被正式提出,，它是指外貿(mào)企業(yè)出口商品銷售收入每外幣（一般指美元）所需要的人民幣數(shù)（不含利費的情況下）,。我們知道，我國是外匯管制國家,，外幣在國內(nèi)市場不能流通,，如果企業(yè)要動用出口產(chǎn)品取得的收入，必須在銀行將外幣兌換成人民幣,，而銀行是按照一定的外匯牌價將外幣兌換成人民幣,，在匯率相對穩(wěn)定的時候，企業(yè)可以知道出口商品的人民幣預(yù)期收入,，判斷該筆出口盈虧情況,，因此，換匯成本是出口企業(yè)考察業(yè)務(wù)盈虧的參數(shù),，也是稅務(wù)機關(guān)衡量企業(yè)出口業(yè)務(wù)合理性的重要指標,。
　　（二）換匯成本的合理上下限
　　換匯成本的合理上下限就是根據(jù)上述定義提出的,?；\統(tǒng)地說，換匯成本的合理上限設(shè)置最高不能高于匯率,，如果高于,，企業(yè)出口就虧損。實際上,，最高上限應(yīng)和匯率保持一定的距離,，以使企業(yè)具有一定得盈利，企業(yè)得以持續(xù)經(jīng)營,。換匯成本的合理下限是考慮出口業(yè)務(wù)合理性指標,，除了高技術(shù),、高附加值和壟斷性產(chǎn)品外，企業(yè)出口普通商品的盈利具有一定空間,，不可能是暴利,，如果過低，則可能在購入環(huán)節(jié)稅收,、或者出口環(huán)節(jié)的結(jié)匯存在一定問題,。合理上下限的提出只是針對一般情況，具體問題需要稅務(wù)機關(guān)具體落實,。
　?。ㄈQ匯成本應(yīng)用的階段。
　　換匯成本在出口退稅電子化管理中的運用大致可以分為兩個階段,，第一階段在2000年以前,，外貿(mào)企業(yè)退稅實行加權(quán)平均方法（或區(qū)域性加權(quán)平均法）。這一階段,，進出口經(jīng)營權(quán)沒有開放,，只有少數(shù)的國有商業(yè)流通企業(yè)擁有進出口經(jīng)營權(quán)，成為所說的老外貿(mào)企業(yè),。由于擁有進出口經(jīng)營權(quán),、配額、許可證等特殊經(jīng)營權(quán),，老外貿(mào)企業(yè)相對來說不用擔(dān)心產(chǎn)品的銷路,，為完成外貿(mào)出口指標，一般先組織購入產(chǎn)品,，然后再出口,。相應(yīng)的，退稅管理采用了適應(yīng)這一經(jīng)營情況的加權(quán)平均方法,，即出口企業(yè)將所有購入產(chǎn)品的增值稅發(fā)票申報在一起,，將所有的出口報關(guān)單申報在一起，稅務(wù)機關(guān)根據(jù)企業(yè)申報的所有增值稅發(fā)票計算出移動加權(quán)平均單價,、平均退稅率,，再與出口數(shù)量、退稅率的乘積得出企業(yè)出口商品的退稅額,。這一方法的盡管可以做到企業(yè)的退稅額應(yīng)退盡退,，由于采用移動加權(quán)平均單價，不能做到及時,、準確的核算到每個業(yè)務(wù)員。也無法核實企業(yè)的每筆盈虧情況,，實際上,，當時的外貿(mào)經(jīng)營體制,，企業(yè)不需要核算到人頭，盈虧不是企業(yè)所能完全決定的,，出口企業(yè)更多考慮的是每年出口創(chuàng)匯的完成情況,。這一階段，虧損可以由國家來彌補,，用換匯成本來考察企業(yè)的經(jīng)營意義不大,，但為稅務(wù)機關(guān)以后的管理留下了伏筆。
　　第二階段在2000年以后,，隨著市場經(jīng)濟的逐步深入,，全國絕大部分外貿(mào)企業(yè)實行了承包到科室人頭等改革措施，除了一些季節(jié)性商品之外,，訂單式業(yè)務(wù)占外貿(mào)企業(yè)業(yè)務(wù)的主導(dǎo),。出口退稅電子化管理為適應(yīng)這一變化，推出了單票對應(yīng)法,，這一方法的基本做法是,，以關(guān)聯(lián)號為最小出口退稅申報、審核單位,，每筆計算出口退稅額,。這種方法下，換匯成本作為考察企業(yè)的經(jīng)營狀況的指標,，具有非常重要的價值,。
　　二、換匯成本在外貿(mào)企業(yè)出口退稅管理中的運用
　?。ㄒ唬╆P(guān)聯(lián)號的應(yīng)用原理
　　關(guān)聯(lián)號是外貿(mào)企業(yè)出口退稅申報,、審核的最小單位。通常,，一筆業(yè)務(wù)的出口退稅由增值稅發(fā)票,、出口報關(guān)單、核銷單,、出口發(fā)票四個憑證組成,，即所謂的兩單兩票（按現(xiàn)行規(guī)定出口發(fā)票不是必報項，但大部分地區(qū)為企業(yè)方便仍采用報出口發(fā)票的方式）,，這四個憑證反映了該筆業(yè)務(wù)的購進貨物,、出口情況。在電子化管理系統(tǒng)中,，關(guān)聯(lián)號就是將這四個憑證組織在一起,，使購進與出口有了對應(yīng)關(guān)系。根據(jù)出口企業(yè)設(shè)定的關(guān)聯(lián)號,，系統(tǒng)將該關(guān)聯(lián)號下的所有增值稅發(fā)票按商品代碼加權(quán)平均,，計算出平均單價及平均退稅率,，再與該關(guān)聯(lián)號下報關(guān)單出口數(shù)量乘以平均單加再乘以平均退稅率出企業(yè)的出口退稅額。
　　因此,，如果出口企業(yè)根據(jù)業(yè)務(wù)的實際情況,，設(shè)定的關(guān)聯(lián)號下的單據(jù)張數(shù)越少，系統(tǒng)計算出的加權(quán)平均單價就越接近企業(yè)增值稅發(fā)票的單價,，每筆出口數(shù)量的退稅額也就越接近業(yè)務(wù)的真實狀況,。這種設(shè)定對于企業(yè)來說具有重要意義，如果有換匯成本過高或者過低,，企業(yè)可以很迅速找出到底是業(yè)務(wù)本身有問題還是數(shù)據(jù)錄入有差錯,，如果是業(yè)務(wù)本身有問題，財務(wù)部門可以形成快速反應(yīng)機制,，制止此項業(yè)務(wù)的延續(xù),。
　　（二）換匯成本在電子化管理中運用
　?。?）審核系統(tǒng)中的換匯成本的計算方法
　　出口退稅審核系統(tǒng)換匯成本計算公式：
　　出口退稅出口明細申報表中同一關(guān)聯(lián)號項下同一商品代碼下每筆出口的換匯成本=[計稅金額＋計稅金額×（征稅率-退稅率）-應(yīng)退消費稅]÷美元出口額
　?。?）申報系統(tǒng)中換匯成本的計算方法
　　出口退稅出口明細申報表同一關(guān)聯(lián)號項下同一商品代碼的換匯成本=[∑計稅金額＋∑計稅金額×（征稅率-退稅率）-∑應(yīng)退消費稅]÷∑美元出口額
　　（3）需要解釋幾個概念：
　　計稅金額：為不含稅價格,。它是企業(yè)購進產(chǎn)品的不含稅成本,；
　　+計稅金額×（征稅率-退稅率）：因我國很多產(chǎn)品不實行征多少退多少的政策，征退稅差的部分需要出口企業(yè)來負擔(dān),。
　　-應(yīng)退消費稅：消費稅實行的價內(nèi)稅,，征多少退多少，所以出口企業(yè)不需負擔(dān)此項稅收,。
　　美元出口額：美元出口額為FOB價,，如果企業(yè)以CIF價在一張出口報關(guān)單上出口多筆貨物，由于企業(yè)的申報系統(tǒng)得不到海關(guān)的FOB價,，則出口美元額不能和稅務(wù)局的FOB價相吻合,。在申報系統(tǒng)為企業(yè)錄入的美元出口額；在審核系統(tǒng)為出口電子信息的美元出口額
　?。?）二者的差異分析,。由于企業(yè)申報系統(tǒng)不能得到海關(guān)出口電子信息的美元出口額，因此采用了合計計算的方法,。審核系統(tǒng)由于有電子信息美元出口額,，采用了逐筆計算的方法。舉例證實二者的差異：
　　××進出口有限公司申報2005年07月01批次出口退稅時,，在內(nèi)部數(shù)據(jù)預(yù)審時按審核系統(tǒng)計算,，關(guān)聯(lián)號0040852004出現(xiàn)以下疑點：
　　序號0157：換匯成本（1.06）低于合理下限；序號0158：換匯成本（1.33）低于合理下限；
　　序號0159：換匯成本（1.72）低于合理下限,；序號0160：換匯成本（4.23）低于合理下限,；
　　序號0161：換匯成本（11.68）高于合理上限；序號0162：換匯成本（188.40）高于合理上限,；
　　因同一關(guān)聯(lián)號項下同一商品代碼的進貨單價不同，每筆出口的換匯成本是按同一關(guān)聯(lián)號項下同一商品代碼平均單價計算,，造成換匯成本異常,。
　　申報系統(tǒng)計算，換匯成本為7.06,，屬正常范圍,。（見下表）

進貨序號	數(shù)量 （臺）	進貨單價（元）	計稅金額（元）	出口序號	數(shù)量（臺）	出口單價（美元）	離岸價 （美元）	換匯成本
								公式1	公式2
0419	5	948.7179	4743.59	0160	5	133.86	669.30	7.06	4.23
0419	2	2246.1538	4492.31	0159	2	329.80	659.60	7.06	1.72
0419	2	3015.3846	6030.77	0158	2	426.80	853.60	7.06	1.33
0420	10	333.3333	3333.33	0161	10	48.50	485.00	7.06	11.68
0420	50	21.3675	1068.38	0162	50	3.01	150.35	7.06	188.40
0421	6	3803.4188	22820.51	0157	6	533.50	3201.00	7.06	1.06
合計	75	566.5185	42488.89		75	80.2513	6018.85	7.06

　　上述差異的存在反映了如下問題：
　　如果上述6筆出口在一張報關(guān)單上，那么同種商品購進單價差異如此大,，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)核實企業(yè)的購進情況,。
　　如果上述6筆出口不在一張報關(guān)單上，企業(yè)應(yīng)將關(guān)聯(lián)號下的單據(jù)盡可能的減少,，即將該關(guān)聯(lián)號再進行拆分,。
　　海關(guān)提供的出口美元價格與企業(yè)實際收到的出口收入有很大的差異。應(yīng)當引起稅務(wù)部門對收入情況的重視,。
　　三,、按換匯成本考察企業(yè)存在的問題
　　一是它不能綜合考慮出口企業(yè)的實際狀況。企業(yè)連續(xù)出口,，有占領(lǐng)市場?？蛻簟⑻幚砝蠋齑娴冉?jīng)營性目的,，偶然性的虧損是一種正?，F(xiàn)象，當這種情況出現(xiàn)時,，用換匯成本考察出口企業(yè)只能長期,、全年來衡量。換匯成本無法達到快速有效的反應(yīng)企業(yè)有可能的騙稅行為,。
　　二是外貿(mào)企業(yè)很多費用沒有提供到退稅管理系統(tǒng),，例如國內(nèi)運費、國內(nèi)保險費,、傭金折扣,、財務(wù)費用等費用無法準確提供，因此規(guī)定的換匯成本上限具有主觀臆斷性,，和實際情況存在差異,。
　　三是進料加工貿(mào)易的存在使換匯成本公式不完整。不考慮特殊退稅，換匯成本的分析應(yīng)集中在一般貿(mào)易和加工貿(mào)易中的進料加工貿(mào)易,。目前的電子化管理系統(tǒng)都是按照一般貿(mào)易計算的換匯成本,，按照換匯成本計算原理，進料加工貿(mào)易換匯成本公式的則應(yīng)略有不同,。按現(xiàn)在的方法,，委托加工進料加工貿(mào)易貨物，出口退稅的換匯成本的應(yīng)低于合理下限,，因企業(yè)的出口總值（公式中的美元出口額）含有進口料件的價值,。
　　四是單一幣制計算造成業(yè)務(wù)失真。換匯成本以美元出口額為參考指標,，實際上,，我國企業(yè)對日本等匯率浮動大的國家出口已經(jīng)占到很高比例，以美元計算換匯成本會造成業(yè)務(wù)的不真實,。
　　五是以換匯成本稽查企業(yè)沒有法律依據(jù),。截至目前為止，沒有文件規(guī)定換匯成本的合理上下限,，也沒有作為選案,、稽查退稅評估的指標之一。
　　四,、解決方案
　　目前,，按關(guān)聯(lián)號計算換匯成本，在出口退稅的管理上沒有更好的指標之前,，仍是退稅監(jiān)控不可或缺的,。它是控制進貨出口關(guān)系，規(guī)范企業(yè)行為一種有效手段,。
　　在企業(yè)方面,，出口企業(yè)應(yīng)根據(jù)業(yè)務(wù)真實情況，將關(guān)聯(lián)號下的單據(jù)張數(shù)控制到最少,。企業(yè)實際申報過程中應(yīng)該按照一定規(guī)范錄入,，例如可以按照一個報關(guān)單作為一個最小單位既一個關(guān)聯(lián)號配單錄入，這樣發(fā)生上述錯誤的概率就會降低,，盡量避免多筆進貨對應(yīng)多筆出口業(yè)務(wù)情況的配對申報,。
　　在稅務(wù)機關(guān)方面，一是協(xié)調(diào)電子口岸,，將電子口岸的數(shù)據(jù)開放給出口企業(yè),，因為報關(guān)單電子數(shù)據(jù)本身就是企業(yè)數(shù)據(jù)；二是應(yīng)將歐元,、日元等主要外幣匯率引進到電子化系統(tǒng)中,，改變目前的單一幣制計算方式,，雖然系統(tǒng)已提出類似的想法，但沒有得到充分的重視,，也沒有得到有效的利用,；三是改進進料加工換匯成本的計算方法，對進料加工貿(mào)易采用合理方法單獨計算,，改變目前的統(tǒng)一計算,；四是采集出口企業(yè)綜合數(shù)據(jù)，將企業(yè)相關(guān)的財務(wù)數(shù)據(jù)和當期增值稅納稅申報表采集到系統(tǒng)中,，做到及時有效的監(jiān)控,。
　　鑒于國家稅務(wù)總局出口退稅項目開發(fā)組目前正在研究優(yōu)化外貿(mào)企業(yè)關(guān)聯(lián)號及換匯成本的業(yè)務(wù)處理規(guī)則，在出口退稅申報系統(tǒng)技術(shù)支持網(wǎng)站--中國出口退稅咨詢網(wǎng)上以"如何優(yōu)化外貿(mào)企業(yè)出口退稅關(guān)聯(lián)號及換匯成本業(yè)務(wù)處理"為題,，面向全國出口企業(yè)及稅務(wù)機關(guān)發(fā)起討論，征集全國意見,，關(guān)于此部分的詳細內(nèi)容在即將出版發(fā)行的《出口退稅從入門到精通立體圖書》之《外貿(mào)企業(yè)出口退稅從入門到精通》中有更為詳盡的原理及操作技巧的闡述,。